IP-PP2-443-390/07-2/ASi

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawca przedstawione we wniosku z dnia 3 października 2007 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku od towarów i usług sprzedaży nieruchomości gruntowej wraz z prawem użytkowania wieczystego, zabudowanej budynkiem produkcyjno - usługowym, w sytuacji dokonania nakładów inwestycyjnych na ulepszenie nieprzekraczające 30% wartości początkowej - jest nieprawidłowe.

W dniu 3 października 2007 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku od towarów i usług sprzedaży nieruchomości gruntowej wraz z prawem użytkowania wieczystego, zabudowanej budynkiem produkcyjno - usługowym.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca w maju 2007 r. nabył nieruchomość usytuowaną w W, zabudowaną budynkiem produkcyjno - handlowym. Budynek ten był użytkowany przez poprzedniego właściciela od 1 listopada 1975 r. i w tym roku została zakończona budowa tego budynku. Zatem od końca roku, w którym zakończono budowę minęło 5 lat. W związku z powyższym nabycie tej nieruchomości, na mocy art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) oraz § 8 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 97, poz. 970 z późn. zm.), została zwolniona od podatku od towarów i usług.

W stosunku do tych towarów nie przysługiwało Spółce prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W dniu zakupu Wnioskodawca wprowadził nieruchomość do ewidencji środków trwałych, a prawo wieczystego użytkowania do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych.

Wnioskodawca dokonał zakupu w celu czerpania dochodów z najmu, do wykonywania czynności opodatkowanych.

W chwili obecnej Spółka dokonuje wydatków na ulepszenie budynku w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Od zakupów inwestycyjnych zostanie odliczony podatek VAT na zasadach ogólnych. W chwili obecnej Spółka nie wie czy wydatki poniesione na ulepszenie będą stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej budynku. Budynek wraz z prawem wieczystego użytkowania będzie używany przez Spółkę krócej niż 5 lat. Wnioskodawca planuje sprzedaż nieruchomości.

Spółka jest firmą handlową i dokonuje głównie sprzedaży opodatkowanej (zwolniona występuje marginalnie i nie przekracza 2% obrotu ogółem).

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawcy, przy sprzedaży nieruchomości przed upływem 5 lat użytkowania i w sytuacji gdy nakłady na ulepszenie nie przekroczą 30% wartości początkowej budynku należy zastosować stawkę zwolnioną. Sprzedaż prawa wieczystego także korzysta ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie § 8 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r.

Wnioskodawca uważa, iż po zakończeniu roku Spółka nie powinna dokonywać korekty podatku naliczonego (w związku z występowaniem sprzedaży zwolnionej), o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż przy ustaleniu tej proporcji nie uwzględnia się dostawy środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji i prawa wieczystego użytkowania gruntów używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności (art. 90 ust. 5 ustawy) oraz sporadycznych transakcji dotyczących nieruchomości (art. 90 ust. 6 ustawy).

W związku, iż Wnioskodawca odliczonego wcześniej podatku nie uwzględni w proporcji, o której mowa powyżej to w miesiącu sprzedaży nieruchomości skoryguje (w pozycji 45 deklaracji VAT-7 ze znakiem minus) cały odliczony VAT, ale dotyczący kosztów zakupu nieruchomości (np. koszty notarialne), a także kosztów dotyczących ulepszenia budynku (te nie przekraczające 30% wartości początkowej budynku). Podatek naliczony od kosztów utrzymania nieruchomości Wnioskodawca nie koryguje, gdyż służyły one sprzedaży opodatkowanej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Ad. 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Definicję towaru zawiera art. 2 pkt 6 ww. ustawy, z którego wynika, że towarami są również budynki i budowle lub ich części, a także grunty. Aby dostawa nieruchomości podlegała opodatkowaniu, musi być, w świetle obowiązujących przepisów, dokonana przez podatnika podatku od towarów i usług, wykonującego samodzielnie działalność gospodarczą.

Wg art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług zwalnia się od podatku dostawę towarów używanych, z zastrzeżeniem pkt 10, pod warunkiem, że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego; zwolnienie dotyczy również używanych budynków i budowli lub ich części będących przedmiotem umowy najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze.

Natomiast w myśl art. 43 ust. 2 ww. ustawy za towary używane rozumie się budynki i budowle lub ich części - jeżeli od końca roku, w którym zakończono budowę tych obiektów, minęło co najmniej 5 lat, oraz pozostałe towary, z wyjątkiem gruntów, których okres używania przez podatnika dokonującego ich dostawy wyniósł co najmniej pół roku.

Wg opisanego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca nabył nieruchomość gruntową zabudowaną budynkiem produkcyjno - handlowym. Budynek ten był użytkowany przez poprzedniego właściciela od 1 listopada 1975 r. i w tym roku została zakończona budowa tego budynku. Zatem od końca roku, w którym zakończono budowę minęło 5 lat. Zatem sprzedaż tego budynku korzystała ze zwolnienia na mocy art. 43 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca zamierza wykorzystywać budynek przez okres krótszy niż 5 lat do wykonywania czynności opodatkowanych. Następnie planuje go sprzedać.

Obecnie Spółka dokonuje zakupów związanych z ulepszeniem tego budynku w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Strona od nabywanych towarów i usług będzie odliczała podatek VAT na zasadach ogólnych. W chwili obecnej Podatnik nie jest w stanie stwierdzić czy wydatki poniesione na ulepszenie nieruchomości będą stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej budynku.

Zgodnie z art. 43 ust. 6 ww. ustawy zwolnienia od podatku dostaw towarów używanych, nie stosuje się do dostawy towarów w postaci budynków, budowli i ich części - jeżeli przed wprowadzeniem ich do ewidencji środków trwałych lub w trakcie użytkowania wydatki poniesione przez podatnika na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej, a podatnik:

Zatem aby cytowany przepis art. 43 ust. 6 wyłączający zwolnienie od podatku od towarów i usług znalazł zastosowanie, wszystkie trzy wyżej wspomniane warunki muszą zostać spełnione łącznie. Nie wystąpienie jednego z nich oznacza konieczność zastosowania zwolnienia przy sprzedaży używanych budynków, budowli i ich części.

Zatem norma art. 43 ust. 6 nie znajduje zastosowania, w sytuacji gdy podatnik poniesie - dające mu prawo do odliczenia podatku - wydatki na ulepszenie obiektu nieprzekraczające 30% wartości początkowej obiektu oraz jeżeli obiekt ten użytkował przez okres krótszy niż 5 lat w celu wykonywania czynności opodatkowanych.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym położone są budynki rozstrzygają przepisy art. 29 ust. 5 ustawy o podatku od towarów usług. Zgodnie z tym przepisem, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem. Jeżeli dostawca budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawca gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Ponadto zgodnie z przepisem § 8 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 z późn. zm.) zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku lub opodatkowane stawką podatku w wysokości 0%.

W związku z powyższym, sprzedaż nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem produkcyjno - usługowym, o której mowa we wniosku będzie korzystała ze zwolnienia od podatku.

Ad. 2

Odnośnie stanowiska Strony dotyczącego zastosowania proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie zauważa, iż art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, że w zakresie, w jakim towary i usługi wykorzystywane są do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Wg art. 90 ust. 1 ww. ustawy w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwot podatku należnego. Natomiast przepisy art. 90 ust. 2 - 6 ww. ustawy określają sposób obliczania proporcji.

Zgodnie z art. 90 ust. 3 ww. ustawy proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku, z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

W przedstawionym stanie faktycznym Strona nabytą nieruchomość wprowadziła do ewidencji środków trwałych, a prawo wieczystego użytkowania gruntu do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych.

W myśl art. 91 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnik po zakończonym roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2 - 9 oraz proporcji wyliczonej na podstawie art. 90 ust. 2 - 6 dla zakończonego roku podatkowego.

Zgodnie z art. 91 ust. 2, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym, są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1 podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat a w przypadku nieruchomości - w ciągu 10 lat, licząc począwszy od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta, o której mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy w przypadku nieruchomości jednej dziesiątej, kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu.

Natomiast art. 91 ust. 7 ww. ustawy stanowi, iż powyższej korekty dokonuje się także w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się to prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Zgodnie z opisanym we wniosku stanem faktycznym Spółka dokonuje głównie sprzedaży opodatkowanej, sprzedaż zwolniona występuje marginalnie i nie przekracza 2% obrotu ogółem.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Spółka nabyła nieruchomość zabudowaną budynkiem produkcyjno - usługowym wraz z prawem użytkowania wieczystego działki. Nabycie to korzystało ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Następnie Spółka ponosi koszty na ulepszenie środka trwałego, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Z racji, iż budynek ten będzie wynajmowany, a więc wykorzystywany do czynności opodatkowanych, Spółka dokonuje odliczeń podatku od towarów i usług od zakupów inwestycyjnych. Przed upływem 5 lat Strona sprzeda powyższą nieruchomość ze stawką zwolnioną.

W powyższym zdarzeniu przyszłym mamy do czynienia z okolicznością, o której mowa w art. 91 ust. 7 ww. ustawy, czyli zmieni się prawo podatnika do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, albowiem w momencie zakupu nieruchomość będzie służyła czynnościom opodatkowanym, natomiast z chwilą jej sprzedaży czynnościom zwolnionym od podatku. Zatem dane zdarzenie przyszłe wskazuje na konieczność skorygowania kwoty podatku naliczonego odliczonej z tytułu ulepszania środka trwałego, w miesiącu dokonania tej sprzedaży. Fakt nie brania pod uwagę dostawy tego środka trwałego przy wyliczeniu proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług, wykorzystywanej następnie do wyliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającej odliczeniu nie ma znaczenia, ponieważ obowiązek korekty występuje również w przypadku, gdy podatnik nie miał prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego, a następnie to prawo się zmieniło.

Ad. 3

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdza, że zgodnie z wyżej powołanym art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz w przedstawionym stanie faktycznym, Stronie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z wydatków przeznaczonych na ulepszenie budynku, który jest wykorzystywany do wykonywania czynności opodatkowanych (najem), oraz koszty utrzymania nieruchomości, takie jak energia czy ogrzewanie, a także koszty związane z nabyciem ww. nieruchomości (np. koszty notarialne).

Uwzględniając powyższe, postanowiono jak na wstępie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.