IP-PP2-443-319/08-2/BM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 11 lutego 2008 r. (data wpływu 19 lutego 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania premii pieniężnych - jest prawidłowe.

W dniu 19 lutego 2008 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania premii pieniężnych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca dokonuje na rzecz Spółki X (odbiorca) dostaw towarów, które następnie są sprzedawane w sieci sklepów Odbiorcy. W omawianym zakresie, podstawą współpracy pomiędzy Wnioskodawcą i Spółką X jest "Umowa ramowa długoterminowej współpracy gospodarczej" (Umowa Ramowa).

Umowa Ramowa w sposób kompleksowy określa warunki współpracy pomiędzy Spółką i Odbiorcą, w szczególności przewiduje szereg odrębnie traktowanych instrumentów mających na celu intensyfikację obrotów między jej stronami, np. rabaty, wynagrodzenie za usługi w zakresie promocji towarów czy premie pieniężne.

Zgodnie z Umową Ramową Wnioskodawca zobowiązał się do przyznania kontrahentowi premii pieniężnej z tytułu i pod warunkiem dokonania przez Odbiorcę, w danym okresie rozliczeniowym (kwarta rok kalendarzowy), określonej wartości zakupów towarów handlowych od Wnioskodawcy.

Do tej pory, dla celów rozliczeń VAT wskazanych powyżej zdarzeń, Spółka X wystawiała Wnioskodawcy faktury VAT na kwotę netto równą wartości przyznanych premii pieniężnych. innymi słowy, do tej pory zarówno Wnioskodawca jak i Spółka X traktowały wypłacone premie pieniężne jako wynagrodzenie za usługi podlegające opodatkowaniu VAT, świadczone przez Odbiorcę na rzecz Wnioskodawcy.

Spółka X dwukrotnie zwracała się do właściwego dla niej organu podatkowego z wnioskiem o wydanie tzw. wiążącej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie opodatkowania VAT otrzymywanych premii pieniężnych. W dwóch interpretacjach (interpretacji z dnia 12 lipca 2005 r. sygn. 1471/NTR1/443-306/O5/AM oraz interpretacji z dnia 7 sierpnia 2007 r. sygn. 1471/NTR1/443-47/07/MA) wydanych w odpowiedzi na przedmiotowe wnioski, Naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie potwierdził prawidłowość schematu rozliczeń VAT stosowanego przez strony Umowy Ramowej. W szczególności, Organ potwierdził, że premie pieniężne otrzymywane przez Spółkę X (czyli także premie wypłacane przez Wnioskodawcę) powinny być dla celów VAT traktowane jako wynagrodzenie za usługę świadczoną przez Spółkę X na rzecz swoich dostawców (czyli także na rzecz Wnioskodawcy).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przytoczonym stanie faktycznym ma miejsce świadczenie usług pomiędzy Spółką X (świadczącym) a Wnioskodawcą (beneficjentem świadczenia), z tytułu którego wynagrodzeniem jest premia wypłacana przez Wnioskodawcę, a w konsekwencji czy Wnioskodawca jest uprawniony do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez Spółkę X w celu udokumentowania usługi świadczonej w zamian za przyznaną premię, na zasadach ogólnych przewidzianych w ustawie o VAT, z pominięciom przepisu art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT.

Wątpliwości w powyższym zakresie, powstały po stronie Wnioskodawcy w związku z występującym w 2007 r. stanowiskiem niektórych sądów administracyjnych (oraz niektórych organów podatkowych) w zakresie traktowania dla celów VAT premii pieniężnych przyznawanych z tytułu i pod warunkiem wykonania przez beneficjenta premii określonej ilości transakcji zakupu. Zgodnie z tym stanowiskiem tego typu premie nie stanowią wynagrodzenia za świadczenie usług, a w konsekwencji zdarzenia związane z ich wypłatą nie wywołują żadnych skutków w zakresie VAT zarówno po stronie beneficjenta premii, jak i podmiotu ją wypłacającego.

Odmienne stanowisko w przedmiotowej sprawie prezentuje większość polskich organów (pismo Ministra Finansów wyrażone w piśmie z dnia 17 września 2004 r. (sygn. PP3-0602-774/2004/AP/9065 BM6 oraz z dnia 30 grudnia 2004 r. sygn. PP3-812-1222/2004/AP/4026). Zgodnie z tym stanowiskiem, premie pieniężne należy w określonych przypadkach traktować jako wynagrodzenie za usługę świadczoną przez beneficjenta premii. Prawidłowość przedmiotowego stanowiska została także potwierdzona w odniesieniu do premii przyznawanych przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki X w dwóch tzw. wiążących interpretacjach prawa podatkowego wydanych przez organ podatkowy dla Spółki X; Zdaniem Spółki, skutki podatkowe w zakresie VAT przyznania różnych rodzajów premii pieniężnych uzależnione są od wielu czynników m.in. od ustalenia, za co faktycznie dana premia pieniężna została wypłacona czy dotyczy konkretnej dostawy, czy odnosi się do wszystkich dostaw dokonanych w określonym czasie etc.

W opisanym przez Wnioskodawcę stanie faktycznym premia wypłacana jest przez Wnioskodawcę Spółce X w zamian i pod warunkiem osiągnięcia przez Spółkę X określonej wartości zakupów towarów handlowych Spółki, w danym okresie rozliczeniowym. Przyznanie przez Wnioskodawcę premii nie jest zatem związane z konkretną dostawą dokonaną na rzecz Odbiorcy. Za słusznością takiego stanowiska przemawia także fakt, że przyznanie premii przez Wnioskodawcę nie wynika z dokonania konkretnej dostawy towarów na rzecz Odbiorcy, lecz ma na celu utrwalenie współpracy handlowej pomiędzy stronami Umowy Ramowej.

Dodatkowo, premia przyznawana jest Spółce X w zamian za określone świadczenie, tj. zrealizowanie określonego wolumenu zakupów towarów Wnioskodawcy w danym okresie rozliczeniowym.

Biorąc po uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy należy uznać, że wypłacane przez niego premie stanowią wynagrodzenie za określone zachowanie ze strony Odbiorcy, które to zachowanie należy, na gruncie przepisów ustawy o VAT, potraktować jako świadczenie usług podlegające opodatkowaniu. Zgodnie bowiem z art. 5 ust. 1pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podlega m.in. odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Stosownie natomiast do przepisu art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie posiadającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów. W przedstawionym stanie faktycznym, premia przyznawana przez Spółkę ma charakter płatności wzajemnej tzn. stanowi ekwiwalent za określone zachowanie ze strony Odbiorcy, polegające na dokonaniu zakupów towarów Wnioskodawcy, o określonej przez strony Umowy Ramowej wartości.

W efekcie:

Podsumowując, zdaniem Spółki, w przedstawionym stanie faktycznym wypłacana premia stanowi ekwiwalent określonego świadczenia ze strony odbiorcy. W efekcie, stanowi ona wynagrodzenie z tytułu wyświadczonej przez Spółkę X usługi, podlegającej opodatkowaniu VAT. Biorą pod uwagę powyższe nie ulega wątpliwości, że usługa świadczona Wnioskodawcy przez Spółkę X w zamian za premię powinna zostać udokumentowana fakturą VAT na podstawie art. 106 ustawy o podatku od towarów i usług. W efekcie, Wnioskodawca jest zdania, że przysługuje mu prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na wspomnianych fakturach Odbiorcy, na zasadach ogólnych określonych w art. 86 i następnych ustawy o VAT. W szczególności, dla określenia zakresu wspomnianego prawa Wnioskodawcy nie będzie znajdował zastosowania przepis art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT. Regulacja ta dotyczy bowiem tych faktur VAT, które dokumentują czynności niepodlegające opodatkowaniu VAT lub zwolnione z opodatkowania tym podatkiem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 cyt. ustawy rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

* przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

* zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

* świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Stosownie natomiast do postanowień art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i ust. 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży pomniejszona o kwotę należnego podatku. Na podstawie art. 29 ust. 4 ustawy obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, a także kwot wynikających z dokonanych korekt faktur.

Podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są nabywcom tzw. premie pieniężne. Dotyczy to także przypadków, kiedy sprzedawca z różnych przyczyn (np. dokonania u niego zakupów w dużych ilościach w określonym czasie) po dokonaniu dostawy udziela nabywcy tzw. premii pieniężnej polegającej na wypłacaniu określonych kwot pieniężnych. Różnorodność działań i sytuacji gospodarczych będących podstawą do ich wypłacenia sprawia, że skutki podatkowe w podatku od towarów i usług dotyczące wypłacanych nabywcom premii pieniężnych powinny być ustalane w odniesieniu do konkretnego stanu faktycznego występującego u podatnika, przy uwzględnieniu wszystkich okoliczności wiążących się z dokonaniem tych wypłat.

Skutki podatkowe dotyczące wypłacania premii pieniężnych nabywcom uzależnione są od wielu czynników, tj. m.in. od ustalenia za co faktycznie premie zostały wypłacone, tzn. czy dotyczą konkretnych dostaw, czy też odnoszą się do wszystkich dostaw w określonym czasie itp.

W przypadkach, gdy wypłacona premia pieniężna jest związana z konkretną dostawą (dostawami), to nawet jeżeli jest to premia wypłacona po dokonaniu zapłaty, powinna być traktowana jak rabat, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, ponieważ ma bezpośredni wpływ na wartość tej dostawy i w efekcie prowadzi do obniżenia wartości (ceny) dostawy.

W sytuacjach, w których podatnicy kształtują wzajemne relacje pomiędzy sobą w ten sposób, że premie pieniężne wypłacane są z tytułu dokonywania przez nabywcę np. nabyć określonej wartości czy ilości towarów w określonym czasie lub też dokonywania terminowych płatności za zrealizowane dostawy w pewnym okresie i w określony sposób oraz premie te nie są związane z żadną konkretną dostawą, uznaje się, że wypłacona premia pieniężna związana jest z określonymi zachowaniami nabywcy, a zatem ze świadczeniem usług przez nabywcę otrzymującego taką premię, które to usługi podlegają opodatkowaniu na ogólnych zasadach.

Świadczeniem usług jest każde zachowanie się podmiotu w wykonaniu stosunku zależności, które niekoniecznie polega na fizycznym wykonaniu jakiejkolwiek czynności lub podjęciu działania.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że pomiędzy stronami transakcji istnieją umowy regulujące wzajemną współpracę, na podstawie których przy spełnieniu w określonym czasie dostawca jest zobowiązany do wypłaty premii pieniężnej. Przesłanką otrzymania premii jest zakup przez kontrahenta Wnioskodawcy towarów o określonej wartości w okresie obowiązywania umowy. Premia ta nie ma charakteru dobrowolnego, jest bowiem uzależniona od konkretnego zachowania nabywcy. Z treści wniosku nie wynika, aby możliwe było powiązanie premii z konkretną dostawą (lub dostawami), a zatem aby mogła ona być potraktowana jako rabat, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy.

Premia pieniężna, która nie może być uznana za rabat stanowi rodzaj wynagrodzenia dla nabywcy za świadczone na rzecz dostawcy usługi. Jest to relacja zobowiązaniowa, zależna od określonego zachowania nabywcy, którą na gruncie przepisów dotyczących podatku od towarów i usług należy uznać za odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 cyt. wyżej ustawy. To powoduje, że czynność ta podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych.

W złożonym wniosku Spółka wnosi też o rozstrzygnięcie czy w przypadku uznania, iż przedmiotowe premie stanowią odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT, to czy w związku z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług Wnioskodawca ma prawo do obniżania podatku należnego o podatek naliczony, wynikający z faktur dokumentujących ich przyznanie.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Stosownie zaś do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi (...) suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Na podstawie art. 88 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika towarów i usług, jeżeli wydatki na ich nabycie nie mogłyby być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym z wyjątkiem przypadków, gdy brak możliwości zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów pozostaje w bezpośrednim związku ze zwolnieniem od podatku dochodowego.

Natomiast w myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, który zmienił swoje brzmienie od dnia 1 stycznia 2008 r., nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy, transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W związku z powyższym Wnioskodawca jest uprawniony do odliczenia, na zasadach ogólnych, podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących usługi świadczone w zamian za przyznaną premię, pod warunkiem jednakże, że zakup tych usług może być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT (w przedstawionym stanie faktycznym art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy nie znajduje zastosowania, gdyż prawo do podatku naliczonego wynika przede wszystkim z zastosowania przepisów art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług).

Reasumując należy więc stwierdzić, iż kwota premii pieniężnej będącej przedmiotem zapytania, jako kwota należna z tytułu sprzedaży (świadczenia usług), stanowi u nabywcy towarów (świadczącego) obrót opodatkowany podatkiem od towarów i usług, natomiast u dostawcy towarów wystąpi w związku z tym podatek naliczony podlegający - przy zachowaniu przewidzianych w przepisach o podatku od towarów i usług warunków - odliczeniu.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1 Maja 10,09-402 Płock.