IP-PP2-443-312/08-2/AS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony, przedstawione we wniosku z dnia 7 lutego 2008 r. (data wpływu 19 lutego 2008 r.) - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania premii pieniężnych - jest nieprawidłowe.

W dniu 19 lutego 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania premii pieniężnych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka ma zawarte umowy handlowe ze wszystkimi kontrahentami na zakup towarów. Zgodnie z postanowieniami zawartymi w umowie Spółka otrzymuje od dostawców premie pieniężne za nabycie towarów - jest to premia przyznana Spółce przez Dostawcę za nabycie towarów w danym okresie w wartości przekraczającej określoną kwotę. Wartość kwotowa ustalana jest odrębnie dla każdego kontrahenta. Uzyskane premie pieniężne rozliczane są przez Strony umowy na podstawie faktury VAT wystawianej przez Spółkę.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy otrzymane premie pieniężne w danym okresie od dostawcy za przekroczenie określonej w umowie wartości nabytego towaru, można udokumentować za pomocą noty księgowej, czyli traktować je jako świadczenie pieniężne niebędące ani zapłatą za usługę, ani rabatem, a więc niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymana premia pieniężna za dany okres od dostawcy za przekroczenie określonej w umowie wartości nabytego towaru, nie jest wynagrodzeniem za usługę i nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z przepisami art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm. (dalej ustawa VAT), przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, która nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

W przypadku Spółki otrzymana premia pieniężna za przekroczenie określonej wysokości obrotów, nie jest żadnym świadczeniem na rzecz dostawcy towarów. Jest ona powiązana z zakupionymi towarami przez Spółkę, co w efekcie wyklucza możliwość potraktowania premii pieniężnych jako usługi, gdyż nie może dostawa towarów być traktowana jednocześnie jako usługa. Spółka kupując towary od kontrahenta już wykonuje czynność opodatkowaną podatkiem VAT, w postaci dostawy towarów. W związku z tym sytuacja opodatkowania premii pieniężnej podatkiem VAT prowadzi do podwójnego opodatkowania tej samej czynności. Stanowisko to popiera między innymi wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 22 maja 2007 r., sygn. III SA/Wa 4080/2006: " (...) zauważyć więc należy na gruncie niniejszej sprawy, że opodatkowanie - jako usługi świadczonej przez nabywcę towaru - nabycia określonej ilości towaru, będzie prowadziło do podwójnego opodatkowania tej samej czynności, pierwszy raz jako sprzedaży (dostawy towaru), drugi jako zakupu tego samego towaru, ale jako kolejnego zakupu o określonej łącznej wartości (świadczenia usług) ale w ramach tej samej transakcji (...)". Taką linię orzecznictwa przyjęła także Izba Skarbowa w Warszawie w decyzji z dnia 17 września 2007 r., sygn. 1401/PH-1/4407/14-46/07/KO, w której wyjaśniła: "Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie zakup przez Stronę odpowiedniej ilości towaru, a tym samym osiągnięcie odpowiedniego poziomu obrotów stanowi dostawę towarów, gdyż niewątpliwie jest efektem dokonanych przez Stronę zakupów towaru od kontrahenta. Nie można więc uznać w stanie faktycznym sprawy - zrealizowania na rzecz kontrahenta określonego pułapu obrotów, za świadczenie usług, gdyż ewidentnie na uzyskanie określonego pułapu obrotów składa się odpowiednia liczba transakcji sprzedaży - dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT".

W świetle powyższych przepisów stwierdzić należy, iż czynności stanowiące dostawę towarów nie mogą jednocześnie poprzez ich zsumowanie stanowić usługi. Zakup przez Spółkę odpowiedniej ilości towaru, a tym samym osiągnięcie odpowiedniego poziomu obrotów, nie stanowi świadczenia usług. Powyższy pogląd jest zgodny z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 6 lutego 2007 r., sygn. I FSK 94/06, w którym czytamy: "za usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT nie można uznać obrotów w wysokości określonej umownie osiągniętych przez nabywcę towarów. Premia wypłacona przez sprzedawcę, w przypadku osiągnięcia określonego progu obrotów nie jest dla nabywcy wynagrodzeniem za świadczone usługi". Jednocześnie Naczelny Sąd Administracyjny wyjaśnił w dalszej części wyroku, że wypłacenie premii pieniężnej jest "obojętne z punktu widzenia podatku od towarów i usług, podlega natomiast u nabywcy, któremu ta premia jest przekazywana, zaliczeniu do przychodów w podatku dochodowym. Ponadto Spółka zwraca uwagę na fakt, że w ramach zawartych umowach handlowych, na podstawie których wypłacana jest między innymi premia pieniężna za osiągnięcie określonej wielkości kwotowej zakupów - dostawca dostarcza towar w ilości dowolnej (zamawianej przez Spółkę) i nie jest zobowiązany on ani Spółka do wykonania transakcji o określonej premiowanej wielkości. Niezrealizowanie przez Spółkę czy kontrahenta odpowiedniego poziomu obrotów nie jest obwarowane żadną sankcją czy jakąkolwiek odpowiedzialnością. Biorąc powyższe pod uwagę, należy zdaniem Spółki uznać, że otrzymane premie pieniężne za przekroczenie określonej wartości nabytego towaru nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Stosownie natomiast do postanowień art. 29 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i ust. 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Na podstawie art. 29 ust. 4 ww. ustawy, obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, a także kwot wynikających z dokonanych korekt faktur.

Podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są nabywcom tzw. premie pieniężne. Dotyczy to także przypadków, kiedy sprzedawca z różnych przyczyn (np. dokonania u niego zakupów w dużych ilościach w określonym czasie) po dokonaniu dostawy udziela nabywcy tzw. premii pieniężnej, polegającej na wypłacaniu określonych kwot pieniężnych. Różnorodność działań i sytuacji gospodarczych będących podstawą do ich wypłacenia sprawia, że skutki podatkowe w podatku od towarów i usług dotyczące wypłacanych nabywcom premii pieniężnych powinny być ustalane w odniesieniu do konkretnego stanu faktycznego występującego u podatnika, przy uwzględnieniu wszystkich okoliczności wiążących się z dokonaniem tych wypłat.

Skutki podatkowe dotyczące wypłacania premii pieniężnych nabywcom uzależnione są od wielu czynników, tj. m.in. od ustalenia za co faktycznie premie zostały wypłacone, tzn. czy dotyczą konkretnych dostaw, czy też odnoszą się do wszystkich dostaw w określonym czasie itp.

W przypadkach, gdy wypłacona premia pieniężna jest związana z konkretną dostawą (dostawami), to nawet jeżeli jest to premia wypłacona po dokonaniu zapłaty, powinna być traktowana jak rabat, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług, ponieważ ma bezpośredni wpływ na wartość tej dostawy i w efekcie prowadzi do obniżenia wartości (ceny) dostawy.

W sytuacjach, w których podatnicy kształtują wzajemne relacje pomiędzy sobą w ten sposób, że premie pieniężne wypłacane są z tytułu dokonywania przez nabywcę, np. nabyć określonej wartości czy ilości towarów w określonym czasie lub też dokonywania terminowych płatności za zrealizowane dostawy w pewnym okresie i w określony sposób oraz premie te nie są związane z żadną konkretną dostawą, uznaje się, że wypłacona premia pieniężna związana jest z określonymi zachowaniami nabywcy, a zatem ze świadczeniem usług przez nabywcę otrzymującego taką premię, które to usługi podlegają opodatkowaniu na ogólnych zasadach.

Świadczeniem usług jest każde zachowanie się podmiotu w wykonaniu stosunku zależności, które niekoniecznie polega na fizycznym wykonaniu jakiejkolwiek czynności lub podjęciu działania.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Spółka zawiera umowy handlowe z kontrahentami na zakup towarów, na podstawie których, za osiągnięcie określonej wielkości kwotowej zakupów, wypłacana jest premia pieniężna. Dostawca dostarcza towar w ilości dowolnej (zamawianej przez Spółkę) i nie jest on zobowiązany ani Spółka do wykonania transakcji o określonej premiowanej wielkości. Niezrealizowanie przez Spółkę czy kontrahenta odpowiedniego poziomu obrotów nie jest obwarowane żadną sankcją czy jakąkolwiek odpowiedzialnością. Z treści wniosku nie wynika, aby możliwe było powiązanie premii z konkretną dostawą (lub dostawami), a zatem aby mogła ona być potraktowana jako rabat, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ww. ustawy.

Premia pieniężna, która nie może być uznana za rabat stanowi rodzaj wynagrodzenia dla nabywcy za świadczone na rzecz dostawcy usługi. Jest to relacja zobowiązaniowa, zależna od określonego zachowania nabywcy, którą na gruncie przepisów dotyczących podatku od towarów i usług należy uznać za odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. To powoduje, że czynność ta podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych.

Otrzymanie premii pieniężnej należy udokumentować wystawiając fakturę VAT. Zgodnie z art. 106 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, przedmiotowe usługi powinny być udokumentowane przez kontrahentów Spółki fakturami VAT spełniającymi wymogi, o których mowa w § 9 rozporządzenia Ministra Finansów dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798).

Zatem, należy stwierdzić, iż otrzymanie premii pieniężnej z tytułu realizacji odpowiedniego poziomu zakupów w danym okresie jest usługą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług i podlega opodatkowaniu. W związku z powyższym, fakt przyznania przedmiotowych premii pieniężnych rodzi obowiązek wystawienia faktury VAT zgodnie z art. 106 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług.

Odnosząc się do argumentu Spółki, iż opodatkowanie premii pieniężnej prowadzi do podwójnego opodatkowania, tutejszy organ podatkowy zauważa, że w rzeczywistości w stanie faktycznym występują dwie transakcje: dostawa towarów oraz świadczenie usług. Na rzecz takiego wniosku przemawia w szczególności okoliczność, że wypłaty przedmiotowych premii nie były związane z konkretnymi dostawami towarów. Poza tym czynności te były odrębnie wynagradzane (z tytułu dostawy towarów wynagrodzenie płacone było przez nabywcę, natomiast w przypadku premii pieniężnej wynagrodzenie wypłacane było przez dostawcę towarów). W przypadku dostawy towarów podstawą opodatkowania jest kwota należna z tytułu sprzedaży towarów dokonanej przez dostawcę na rzecz podatnika pomniejszona o kwotę należnego podatku. Z kolei w odniesieniu do świadczonej usługi podstawą opodatkowania jest wartość wypłaconej premii pieniężnej pomniejszona o kwotę należnego podatku. Trudno zatem uznać za zasadne stwierdzenie Spółki o podwójnym opodatkowaniu tej samej czynności, bowiem w przedmiotowej sprawie występują dwie transakcje.

Odnosząc się natomiast do powołanych przez Wnioskodawcę w treści złożonego wniosku wyroków sądów i decyzji organu podatkowego stwierdzić należy, iż są one rozstrzygnięciami w konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym lub zdarzeniach przyszłych i tylko do nich się zawężają, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.