IP-PB3-423-68/08-2/DG - Moment zaliczenia do przychodów podatkowych spółki premii pieniężnych (bonusów) otrzymywanych od dostawców z tytułu dokonywania przez spółkę zakupów u danego dostawcy (bonus bezwarunkowy) oraz z tytułu osiągnięcia określonego poziomu tych zakupów (bonus warunkowy).

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 20 grudnia 2007 r. (data wpływu 28 grudnia 2007 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia momentu zaliczenia do przychodów premii pieniężnej - jest nieprawidłowe.

W dniu 28 grudnia 2007 r. wpłynął wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia momentu zaliczenia do przychodów premii pieniężnej (bonusów).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka prowadzi działalność polegającą na sprzedaży detalicznej towarów zakupionych u dostawców - producentów lub dystrybutorów. Tytułem zapłaty za dostarczone towary, Spółka płaci Dostawcom cenę ustaloną na podstawie odpowiednich umów i wynikającą z wystawionych przez nich faktur VAT. Zgodnie z dodatkowymi ustaleniami umownymi poczynionymi między Spółką a Dostawcami, w okresie po 1 stycznia 2008 r. Spółka otrzymywać będzie od Dostawców premie pieniężne (bonusy). Premie (bonusy) te ustalane będą w dwóch formułach:

W związku z dokonaniem zakupów u danego Dostawcy (a w przypadku bonusu warunkowego także uzyskaniem określonego poziomu tychże zakupów) w ustalonym przez strony okresie rozliczeniowym, Spółka uzyskuje prawo do bonusu, którego realizacja następuje w postaci wypłaty określonej kwoty pieniędzy na rzecz Spółki. Istotą tak określonej płatności jest obniżenie ogólnych kosztów nabycia towarów przez Spółkę od danego Dostawcy w danym okresie. Tym samym, dzięki dokonaniu zakupów (lub także uzyskaniu określonego poziomu tych zakupów) od poszczególnych Dostawców Spółka otrzymuje bonusy (premie pieniężne), które prowadzą do zmniejszenia ponoszonych przez Spółkę kosztów nabycia towarów od tych Dostawców.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

W jakim momencie należy zaliczyć do przychodów podatkowych Spółki premie pieniężne (bonusy) otrzymywane od Dostawców z tytułu dokonywania przez Spółkę zakupów u danego Dostawcy (bonus bezwarunkowy) oraz z tytułu osiągnięcia określonego poziomu tych zakupów (bonus warunkowy)?

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) przychodami są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Jednocześnie zgodnie z ust. 3 tego artykułu za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

W myśl art. 12 ust. 3a u.p.d.o.p. za datę powstania przychodu uważa się (z zastrzeżeniem ust. 3c-3e tego artykułu) dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usług nie później niż dzień: 1) wystawienia faktury albo 2) uregulowania należności.

Zgodnie z art. 12 ust. 3e u.p.d.o.p. natomiast, w przypadku otrzymania przychodu z działalności gospodarczej, do których nie można zastosować powyższych zasad (jak również dla których nie są właściwe zasady dotyczące dostaw energii elektrycznej, cieplnej oraz gazu przewodowego oraz usług rozliczanych w okresach rozliczeniowych) za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.

W związku z powyższym, w celu ustalenia właściwego momentu zaliczenia do przychodów podatkowych Spółki analizowanych premii pieniężnych (bonusów) otrzymywanych od Dostawców należy ustalić czy premie te można uznać za wynagrodzenie z tytułu świadczonych usług (oczywiste jest natomiast iż premie te nie stanowią dostawy towarów tudzież zbycia prawa majątkowego). W ocenie Spółki uzyskiwana od Dostawców premia pieniężna przyznawana w związku z faktem dokonywania zakupów u danego Dostawcy oraz z tytułu osiągnięcia określonego poziomu tych zakupów w określonym czasie, nie stanowi wynagrodzenia należnego Spółce z tytułu usług ale jest otrzymywana z tytułu samego faktu dokonywania zakupów u Danego dostawcy lub dokonywania zakupów w określonej wysokości. Tym samym, Spółka stoi na stanowisku, że premie pieniężne (bonusy) otrzymywane od Dostawców z tytułu dokonywania przez Spółkę zakupów u danego Dostawcy (bonus bezwarunkowy) oraz z tytułu osiągnięcia określonego poziomu tych zakupów (bonus warunkowy) powinny zostać zaliczone do przychodów podatkowych Spółki w momencie ich otrzymania.

Uzasadniając swoje stanowisko, Spółka zwraca w szczególności uwagę, że otrzymanie premii pieniężnej / bonusa jest uzależnione wyłącznie od samego faktu dokonywania zakupów towarów od danego Dostawcy w danym okresie (bonus bezwarunkowy) lub od osiągnięcia określonego poziomu tych zakupów (bonus warunkowy). Wypłacone premie/bonusy wpływają na zmniejszenie kosztów nabycia zakupionych towarów. Spełnienie powyższego warunku, pozwalającego na wypłatę premii pieniężnej, nie jest rezultatem wykonania świadczenia ze strony Spółki na rzecz Dostawców, a jedynie bezpośrednim skutkiem zrealizowania określonej ilości dostaw towarów przez Dostawcę. Nie budzi zatem wątpliwości, iż samo zrealizowanie określonej ilości transakcji zakupów towarów nie może jednocześnie stanowić transakcji polegającej na świadczeniu usługi. Biorąc pod uwagę powyższe Spółka stoi na stanowisku, że premie pieniężne (bonusy) otrzymywane przez nią od Dostawców z tytułu dokonywania przez Spółkę zakupów u danego Dostawcy (bonus bezwarunkowy) oraz z tytułu osiągnięcia określonego poziomu tych zakupów (bonus warunkowy) powinny zostać zaliczone do przychodów podatkowych Spółki w momencie ich otrzymania (realizowanego w postaci przelewu na rachunek bankowy Spółki lub w drodze potrącenia wzajemnych należności i zobowiązań pomiędzy Spółką i Dostawcami).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Przychody związane z prowadzoną działalnością gospodarczą rozpoznawane są według tzw. metody memoriałowej wyrażonej w art. 12 ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r., Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), który stanowi, iż za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Dla ustalenia przychodu istotnym zagadnieniem jest określenie daty uzyskania przychodu, z którą ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych łączy moment powstania obowiązku podatkowego. W myśl art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż:

Natomiast ust. 3e ww. artykułu stanowi, iż w przypadku otrzymania przychodu, o którym mowa w ust. 3, do którego nie stosuje się ust. 3a, 3c i 3d (czyli w sytuacji, gdy usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych), za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty. Należy zauważyć, iż art. 12 ust. 3e ww. ustawy reguluje moment powstania przychodu z działalności gospodarczej w przypadku pozostałych świadczeń, np. w przypadku otrzymanych kar umownych, czy odszkodowań, a więc takich przypadków, z którymi nie wiąże się wydanie towaru, czy świadczenie usługi. Tego typu przychody rozliczane są metodą kasową, a więc przychód powstaje w chwili otrzymania zapłaty.

W przedstawionym stanie faktycznym Spółka w zamian za dokonywanie zakupów u danego dostawcy lub dokonywanie zakupów w określonej wysokości otrzymuje premie pieniężne tzw. bonusy warunkowe oraz bezwarunkowe. W takim przypadku należy uznać, iż wypłacona premia pieniężna związana jest z określonymi zachowaniami nabywcy, a zatem świadczeniem usług przez nabywcę otrzymującego taką premię. Wypłacana w ten sposób gratyfikacja pieniężna nie będzie związana z żadną konkretną dostawą i nie będzie miała charakteru dobrowolnego, będzie bowiem uzależniona od określonego zachowania nabywcy. W tym wypadku wypłacone bonusy warunkowe i bonusy bezwarunkowe stanowią rodzaj wynagrodzenia za świadczone usługi. Zgodnie z powyższym za datę powstania przychodu należy uznać zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dzień wykonania usługi nie później niż dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.