IP-PB3-423-671/08-2/MŚ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 23 kwietnia 2008 r. (data wpływu 25 kwietnia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - jest prawidłowe.

W dniu 25 kwietnia 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych w związku z dokonywaniem darowizn na zlecenie innych powiązanych podmiotów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Na podstawie umowy zawartej w dniu 1 września 2003 r. pomiędzy spółkami Z Sp. z o.o. (zwana dalej Z PL), a S a.s. (obecnie Z as. H), oraz L a.s. (obecnie Z as. P) - zwanymi dalej Zleceniodawcą Z PL świadczy na terytorium Polski usługi promocyjno - reklamowe na rzecz wymienionych spółek-jako Zleceniodawców. Z PL i wymienieni Zleceniodawcy, Z a.s. P i Z a.s. H są podmiotami powiązanymi w rozumieniu przepisu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Z a.s. H oraz Z a.s. P zajmują się sprzedażą leków. W ramach powyższej umowy, z dnia 1 września 2003 r., Z PL jest zobowiązana między innymi do dokonywania darowizn pieniężnych lub rzeczowych na rzecz szpitali i innych zakładów opieki zdrowotnej oraz na rzecz Fundacji zajmujących się działalnością charytatywną. Należy przy tym podkreślić, że powyższe wydatki są kosztem usług świadczonych przez Z, zgodnie z umową z dnia 1 września 2003 r. Z wystawiając faktury za wykonane usługi, w cenie tych usług uwzględnia również wartość darowizn, które zostały dokonane w ramach akcji promocyjnych świadczonych na rzecz Zleceniodawców.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wydatki związane z dokonywaniem darowizn na zlecenie Z as. P i Z a.s H będą stanowiły dla Z w całości koszty uzyskania przychodów i art. 16 ust. 1 pkt 14 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) nie znajdzie w tym wypadku zastosowania.

Zdaniem wnioskodawcy w sytuacji gdy Z świadczy na terytorium polski usługi promocyjno - reklamowe na rzecz Z a.s. P i Z a.s. H, ponoszone wydatki na darowizny stanowiące element powyższych usług będą stanowiły w całości dla Z bieżące koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie z przepisem art. 16 ust. 1 pkt 14 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się darowizn i ofiar wszelkiego rodzaju. W omawianym przypadku jednak przedmiotowy przepis nie znajduje zastosowania, ponieważ Z PL dokonuje powyższych darowizn w wykonaniu obowiązku wynikającego z umowy i obciąża ich kosztem Zleceniodawców w ramach należności za świadczone usługi. Należy przy tym podkreślić, że ceny za usługi świadczone na rzecz Z a.s. P i Z a. s. H są kalkulowane jako poniesione wydatki plus marża i tak ustalona kwota stanowi przychód do opodatkowania podatkiem dochodowym. Dlatego też wydatki na zakup darowanych następnie towarów lub związane z dokonywaniem darowizn pieniężnych stanowią dla Z PL w pełnej wysokości koszt podatkowy - ponieważ nakłady te są bezpośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów z tytułu świadczonych usług. Ponadto należy zaznaczyć, że pomimo stosowanej przez Z PL nazwy "darowizna", powyższe świadczenia nie mają w istocie charakteru darowizn w rozumieniu przepisów kodeksu cywilnego. Zgodnie z przepisem art. 888 § 1 k.c., przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Jednakże art. 889 pkt 1 k.c. stanowi, że nie stanowią darowizny bezpłatne przysporzenia gdy zobowiązanie do bezpłatnego świadczenia wynika z umowy uregulowanej innymi przepisami kodeksu. Dlatego też jeżeli obowiązek dokonania nieodpłatnego świadczenia obciąża podmiot na podstawie odrębnej umowy, wówczas czynność ta nie jest darowizną. Pomimo tego, że obie czynności (darowizna i bezpłatne przysporzenie) mają charakter nieodpłatny ich cel jest diametralnie różny, celem darowizny jest dokonanie nieodpłatnego świadczenia majątkowego na rzecz innego podmiotu, natomiast celem bezpłatnego przysporzenia jest, w tym wypadku, zrealizowanie obowiązku wynikającego z odrębnej umowy.

Swoje stanowisko Strona potwierdza cytując orzeczenia sądów administracyjnych.

W związku z powyższym, ponieważ obowiązek dokonania nieodpłatnego świadczenia obciąża Z Pl na podstawie odrębnej umowy za którą otrzymuje ona wynagrodzenie - nie jest to darowizna ani też ofiara w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 14 u.p.d.o.p. i tym samym, w tej sytuacji, przepis ten nie znajduje zastosowania.

Zdaniem Strony, za tym, że w tym przypadku nie występuje ani "darowizna" ani "ofiara" przemawia również fakt, że zapłatę za towary i pieniądze przekazane nieodpłatnie szpitalom bądź innym podmiotom Strona otrzymuje od Zleceniodawców. Jest to więc sytuacja, gdy zapłatę za świadczenie otrzymujemy od podmiotu innego, niż bezpośredni nabywca. W tym wypadku bowiem zapłatę za produkty i pieniądze przekazywane w ramach powyższych "darowizn" Z PL otrzymuje od firm zlecających im wykonanie usługi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Z powołanego przepisu wynika, że podatnik ma możliwość zaliczenia poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów, pod tym jednak warunkiem, że mają one związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma, bądź też może mieć wpływ na wielkość osiąganych przychodów lub służyć zachowaniu albo zabezpieczeniu źródła przychodów.

Na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 14 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów darowizn i ofiar wszelkiego rodzaju, z wyjątkiem dokonywanych między spółkami tworzącymi podatkową grupę kapitałową, a także wpłat na rzecz Polskiej Organizacji Turystycznej.

Z opisanego przez Stronę stanu faktycznego wynika, że na podstawie umowy zawartej z powiązanymi z nią podmiotami wykonuje na ich rzecz usługi promocyjno - reklamowe. Działalność wnioskodawcy sprowadza się m.in. do dokonywania darowizn pieniężnych lub rzeczowych na rzecz szpitali i innych zakładów opieki zdrowotnej oraz na rzecz Fundacji zajmujących się działalnością charytatywną. Strona świadcząc usługi na rzecz Zleceniodawców wystawia im faktury za wykonane usługi, w cenie tych usług uwzględnia także wartość "darowizn", których dokonała w ramach prowadzonych akcji promocyjnych świadczonych na rzez Zleceniodawców.

Wydatki ponoszone w związku z nieodpłatnymi przekazaniami, o których mowa we wniosku Podatnika, nie zostały wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych pośród wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów. W szczególności nieodpłatnie przekazywane Beneficjentom świadczenia rzeczowe i pieniężne nie stanowią darowizn, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 14.

Wobec braku definicji "darowizny" w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, rozstrzygnięcie, czy dana czynność stanowi darowiznę w rozumieniu ww. art. 16 ust. 1 pkt 14, wymaga sięgnięcia - w myśl reguł wykładni systemowej - do przepisów aktu prawnego, w którym ta instytucja jest uregulowana. Tym aktem prawnym jest ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

Jak z powyższego wynika, istotą darowizny jest bezpłatne świadczenie kosztem majątku darczyńcy. Aby uznać daną czynność za darowiznę, konieczne jest zatem wystąpienie dyspozycji majątkowej darczyńcy, prowadzące do zmniejszenia jego majątku.

W sytuacji przedstawionej we wniosku Podatnika, w wyniku nieodpłatnego przekazania przez Spółkę świadczeń rzeczowych i pieniężnych na rzecz podmiotów określonych we wniosku, dokonanego w ramach usług reklamowo - promocyjnych na rzecz usługobiorcy, nie następuje zmniejszenie majątku Spółki. Jak wynika bowiem ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku, wszelkie koszty faktycznie poniesione przez Podatnika w związku ze świadczeniem tych usług są zwracane usługodawcy. Zatem dokonywane przez Spółkę czynności nieodpłatnego przekazania świadczeń rzeczowych i pieniężnych Beneficjentom nie stanowią darowizn w rozumieniu ww. art. 16 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zatem wydatki ponoszone przez Spółkę w związku ze świadczeniami rzeczowymi i pieniężnymi przekazywanymi nieodpłatnie na rzecz podmiotów określonych w ww. wniosku w ramach świadczonych usług promocyjno-reklamowych stanowią koszty uzyskania przychodów.

Mając powyższe na uwadze należy uznać stanowisko Spółki za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.