IP-PB3-423-51/07-5/AJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 3 sierpnia 2007 r. (data wpływu 6 sierpnia 2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów strat powstałych w wyniku nadmiernych ubytków lub zawinionych niedoborów wyrobów akcyzowych - jest nieprawidłowe.

W dniu 6 sierpnia 2007 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów strat powstałych w wyniku nadmiernych ubytków lub zawinionych niedoborów wyrobów akcyzowych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka świadczy usługi bunkrowania statków na rynku żeglugowym za pomocą m.in. posiadanych 6 własnych statków, które wykorzystuje do podawania sprzedawanego paliwa na statki odbierające oraz transportuje za ich pomocą zakupiony za granicą towar.

Spółka przechowuje paliwo przeznaczone do sprzedaży w dzierżawionych zbiornikach lub na własnych statkach i barkach. Regularnie co kwartał dokonywane są spisy inwentaryzacyjne, w trakcie których ujawniane są ubytki w posiadanym paliwie. Od tak ujawnionych ubytków Spółka odprowadza podatek akcyzowy.

Mając na uwadze fakt, iż nie mogą być kosztem uzyskania przychodów straty powstałe w wyniku nadmiernych ubytków lub zawinionych niedoborów wyrobów akcyzowych oraz podatek akcyzowy od tych ubytków lub niedoborów, a nie wiedząc jaką normę ustawodawca miał na myśli pisząc o "nadmiernych" ubytkach, Spółka posługuje się Rozporządzeniem Ministra Finansów w sprawie wysokości maksymalnych norm dopuszczalnych ubytków niektórych wyrobów zharmonizowanych a także szczegółowych zasad i terminów ogłaszania norm dopuszczalnych ubytków oraz norm zużycia takich wyrobów z dnia 25 marca 2004 r. z późn. zm., w celu ustalenia maksymalnych norm dopuszczalnych ubytków powstających przy przyjęciu na magazyn, w trakcie magazynowania i przy wydawaniu z magazynu, wyliczając je wg maksymalnych wielkości zawartych w tym rozporządzeniu. Uznaje bowiem, ze przy braku innych norm wyznaczających maksymalne dopuszczalne poziomy ubytków paliw, te określone w ww. rozporządzeniu mogą mieć również zastosowanie dla potrzeb podatku dochodowego.

Wielkości ustalone w ten sposób wyznaczają Spółce pułap, do jakiego zalicza do kosztów uzyskania przychodów wartość ubytków i akcyzę od nich. Ubytki przekraczające ten pułap oraz akcyza od nich nie są zaliczane do kosztów uzyskania przychodów.

Spółka nie posiada ustalonych przez właściwego naczelnika urzędu celnego na podstawie art. 5 ustawy o podatku akcyzowym indywidualnych norm dopuszczalnych ubytków wyrobów zharmonizowanych, które byłby zwolnione z podatku akcyzowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (oznaczone nr 3):

Czy dla celów ustalenia normatywnych ubytków paliwa oraz akcyzy od nich, które mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, Spółka może posłużyć się Rozporządzeniem Ministra Finansów w sprawie wysokości maksymalnych norm dopuszczalnych ubytków niektórych wyrobów zharmonizowanych a także szczegółowych zasad i terminów ogłaszania norm dopuszczalnych ubytków oraz norm zużycia takich wyrobów z dnia 25 marca 2004 r. z późn. zm....

Zdaniem wnioskodawcy posiłkowanie się ww. rozporządzeniem przy wyznaczaniu norm ubytków, a co za tym idzie limitu podatku akcyzowego od nich, jakie mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, jest jak najbardziej prawidłowe. Przy braku innych obowiązujących unormowań dopuszczalne jest posłużenie się zapisem wspomnianego rozporządzenia, które wprawdzie ma służyć wyznaczaniu maksymalnych norm ubytków wolnych o podatku akcyzowego, ale daje obraz, jakie ubytki uważane są za normatywne. Brak decyzji naczelnika urzędu celnego, określające Spółce indywidualne normy ubytków jest tu bez znaczenia.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Podatnik ma możliwość odliczenia od przychodów kosztów ich uzyskania, pod tym jednak warunkiem, że mają one bezpośredni związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma, bądź też może mieć wpływ na wielkość osiąganych przychodów lub służyć zachowaniu albo zabezpieczeniu źródła przychodów. Warunkiem zaliczenia poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów jest również to, aby dany wydatek nie był zawarty w katalogu wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 47 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat powstałych w wyniku nadmiernych ubytków lub zawinionych niedoborów wyrobów akcyzowych oraz podatku akcyzowego od tych ubytków lub niedoborów.

Ustawodawca nie określił, co należy rozumieć pod pojęciem "nadmiernych ubytków lub zawinionych niedoborów" wyrobów akcyzowych. Pomimo braku wyraźnego odesłania, stosując reguły wykładni systemowej, interpretując tę pojęcia należy odnieść się do przepisów dotyczących podatku akcyzowego.

Tryb, zasady postępowania oraz właściwość organów w przedmiocie określenia dopuszczalnych norm ubytków paliw regulują przepisy ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 z późn. zm.). Przepis art. 5 ust. 1 ww. ustawy stanowi, że akcyzie podlegają ubytki lub niedobory wyrobów akcyzowych zharmonizowanych powstałe w czasie produkcji, magazynowania, przerobu, zużycia lub przewozu. Natomiast zgodnie z art. 5 ust. 2 tej ustawy zwalnia się od akcyzy ubytki lub niedobory powstające podczas wykonywania czynności, o których mowa w ust. 1, do wysokości ustalonej przez właściwego naczelnika urzędu celnego dla danego podatnika akcyzy.

Na mocy art. 5 ust. 3 pkt 1 ww. ustawy właściwy naczelnik urzędu celnego ustala dla poszczególnych podatników akcyzy, z urzędu lub na wniosek podatnika normy dopuszczalnych ubytków wyrobów akcyzowych zharmonizowanych powstających w czasie wykonywania czynności powstałych w czasie produkcji, magazynowania, przewozu, zużycia lub przewozu, w wysokości nie wyższej niż określone w rozporządzeniu wydanym na podstawie ust. 6. Rozporządzeniem tym jest rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 25 marca 2004 r. w sprawie wysokości maksymalnych norm dopuszczalnych ubytków niektórych wyrobów akcyzowych zharmonizowanych, a także szczegółowych zasad i terminów ogłaszania norm dopuszczalnych ubytków oraz norm zużycia takich wyrobów (Dz. U. Nr 63, poz. 585 z późn. zm.). Rozporządzenie to określa:

Należy zwrócić uwagę, że w art. 16 ust. 1 pkt 47 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest mowa o "nadmiernych ubytkach" i "zawinionych niedoborach" wyrobów akcyzowych. Wynika z tego, że podatnik nie może wliczać do kosztów uzyskania przychodów zawinionych niedoborów wyrobów akcyzowych, tzn. takich, które powstały z jego winy. Kosztami uzyskania przychodów nie będą również nadmierne ubytki wyrobów akcyzowych, przez które należy rozumieć ubytki przekraczające normy dopuszczalnych ubytków wyrobów akcyzowych zharmonizowanych ustalone decyzją właściwego naczelnika urzędu celnego dla konkretnego podatnika akcyzy. Wreszcie do kosztów uzyskania przychodów nie można zaliczać podatku akcyzowego od tych ubytków lub niedoborów.

Oceniając przedstawiony przez Spółkę stan faktyczny, należy stwierdzić, iż błędne jest stanowisko zaprezentowane przez podatnika, iż brak decyzji naczelnika urzędu celnego, określającej Spółce indywidualne normy ubytków jest bez znaczenia. Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 25 marca 2004 r., o którym mowa powyżej określa bowiem wysokość maksymalnych norm dopuszczalnych ubytków niektórych wyrobów akcyzowych zharmonizowanych - zakreśla zatem maksymalne granice, w jakich właściwy naczelnik urzędu celnego ustala dla poszczególnych podatników akcyzy indywidualne normy dopuszczalnych ubytków wyrobów akcyzowych zharmonizowanych. Przy czym, zgodnie z art. 5 ust. 4 ustawy o podatku akcyzowym właściwy naczelnik urzędu celnego ustalając normy dopuszczalnych ubytków oraz dopuszczalne normy zużycia, o których mowa w ust. 3, uwzględnia:

W związku z powyższym, Spółka powinna w celu określenia wysokości dopuszczalnych ubytków lub zawinionych niedoborów wyrobów akcyzowych, których wartość może być zaliczona do kosztów uzyskania przychodów posiadać wydaną decyzję właściwego naczelnika urzędu celnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.