IP-PB3-423-489/07-4/AG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 14 listopada 2007 r. (data wpływu 22 listopada 2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania dochodu po stronie spółki przejmującej (pytanie nr 3) - jest prawidłowe.

W dniu 22 listopada 2007 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania dochodu po stronie spółki przejmującej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W ramach działań restrukturyzacyjnych, których cele opisane zostały poniżej, wnioskodawca ma zamiar podjąć działania zmierzające do podziału Spółki w drodze wydzielenia z niej nowego podmiotu - spółki kapitałowej.

Najistotniejszymi celami zamierzonego podziału są:

Podział, zgodnie z Planem Podziału z dnia 31 października 2007 r., będzie dokonany na podstawie art. 528 i nast. Kodeksu spółek handlowych, w sposób opisany w art. 529 § 1 pkt 4 kodeksu, tzn. poprzez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na nowo zawiązaną spółkę kapitałową (podział przez wydzielenie). Podział zostanie częściowo sfinansowany z kapitału zapasowego spółki dzielonej, a częściowo poprzez obniżenie jej kapitału zakładowego. W wyniku tej operacji funkcjonować będą dwa odrębne podmioty (spółki kapitałowe) tj. dotychczasowa spółka (wnioskodawca) oraz całkowicie nowa spółka. Ponieważ spółka dzielona jest jednoosobową spółką akcyjną, wszystkie udziały w nowo utworzonej spółce obejmie dotychczasowy akcjonariusz spółki dzielonej (wnioskodawcy), natomiast spółka dzielona (wnioskodawca) nie będzie posiadała żadnych udziałów (akcji) w nowo tworzonej spółce, jak i utworzona, nowa spółka (nowo zawiązana) nie będzie posiadała żadnych udziałów w spółce dzielonej (wnioskodawcy).

Zgodnie z Planem Podziału, do spółki nowo zawiązanej przejdą składniki majątkowe wyodrębnione w strukturze organizacyjnej spółki jako tzw. zakład M³, którego przedmiotem jest produkcja wielkogabarytowych konstrukcji stalowych. Do spółki nowo zawiązanej przejdą zatem:

Poza składnikami majątkowymi wyraźnie wymienionymi w Planie Podziału oraz załącznikach do tego Planu, zgodnie z zasadami przyjętymi w Planie Podziału, do spółki nowo zawiązanej przejdą także wszelkie składniki majątkowe (aktywa i pasywa) nabyte lub uzyskane po 30 września 2007 r., a przed dniem wydzielenia, w zamian za składniki majątku przypisane spółce nowo zawiązanej w Planie Podziału lub pozostające w związku z działalnością przenoszonej na tę spółkę części przedsiębiorstwa.

Wszystkie pozostałe składniki majątkowe, nie wymienione w Planie Podziału oraz nie dające się przypisać, zgodnie z tym Planem, do spółki nowo zawiązanej, pozostają w spółce dzielonej. Należy podkreślić, iż w związku z faktem, że podział polega na wydzieleniu do nowej spółki części konstrukcyjnej produkcji, w spółce dzielonej zostają wszystkie składniki majątkowe związane z pozostałą działalnością, głównie z produkcją maszyn górniczych. W szczególności w spółce dzielonej pozostaną, i związane z przypisaną jej działalnością: środki trwałe (maszyny, narzędzia, urządzenia, budynki wraz z wyposażeniem i przypisanym do pozostających w spółce pracowników), wartości niematerialne i prawne, środki pieniężne, zapasy, pracownicy, a także umowy handlowe i zamówienia oraz wynikające z nich należności i zobowiązania.

Poszczególne składniki majątkowe zostały organizacyjnie i finansowo wyodrębnione w taki sposób, aby powiązać je z realizacją określonej kategorii zadań gospodarczych - chodzi o podział, którego kryterium stanowić będą branże, dla których wnioskodawca dzisiaj produkuje swoje wyroby.

Po podziale każda ze spółek (dzielona i nowo powstała) będzie prowadzić działalność produkcyjną na potrzeby innej branży (innej gałęzi przemysłu). Zarówno majątek pozostający w spółce dzielonej, jak i przenoszony do spółki nowo zawiązanej, stanowią odrębne części, z których każda, już od dnia wydzielenia, w oparciu o przypisany jej majątek trwały, pracowników oraz środki finansowe będzie zdolna do samodzielnego funkcjonowania w zakresie dla niej właściwym, bez konieczności dokapitalizowania którejkolwiek z nich poprzez wnoszenie aportów, podwyższanie kapitału zakładowego czy też w jakikolwiek inny sposób.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (oznaczone nr 3).

Czy w opisanym w zdarzeniu przyszłym przypadku, w spółce przejmującej (powstałej w wyniku wydzielenia) nie wystąpi dochód zgodnie z zapisami art. 10 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i jednocześnie czy w opisanym przypadku zachodzi sytuacja, o której mowa w art. 10 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jak wskazuje wnioskodawca, zasady opodatkowania zysków (dochodów) w omawianym zakresie (dochód spółki przejmującej powstałej w wyniku wydzielenia) ustawodawca określił w art. 10 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zaliczając jednocześnie te dochody (nadwyżkę) do dochodów (przychodów) z udziału w zyskach osób prawnych. Generalnie (art. 10 ust. 2 pkt 1 ustawy) dla spółki przejmującej - istniejącej lub nowo zawiązanej - nie stanowi dochodu nadwyżka wartości otrzymanego przez spółkę przejmującą majątku spółki dzielonej ponad nominalną wartość udziałów (akcji) przyznanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki dzielonej.

Spółka zauważa, że jeżeli spółka przejmująca (już istniejąca) posiada udział w kapitale zakładowym spółki dzielonej, to ewentualne opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodu (nadwyżki) spółki przejmującej, o którym była mowa powyżej, uzależnione jest od posiadania w określonej wysokości przez spółkę przejmującą udziału w kapitale zakładowym spółki dzielonej. Jeżeli spółka przejmująca (już istniejąca) posiada udział w kapitale zakładowym spółki dzielonej w wysokości mniejszej niż 15% w przeliczeniu na prawa głosu, dochód stanowi nadwyżka wartości przejętego majątku odpowiadająca procentowemu udziałowi w kapitale zakładowym spółki dzielonej nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 15 ust. 1k lub art. 16 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy.

Spółka zauważa, że ustawodawca wprowadził do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (art. 10 ust. 4) szczególną regulację dotyczącą zaniechania ustalania dochodu osiągniętego przy podziale (w związku z art. 10 ust. 2 pkt 1 ustawy) dla spółki przejmującej majątek w momencie dokonania podziału spółki oraz przychodu udziałowca (akcjonariusza) spółki dzielonej stanowiącego wartość nominalną udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą - istniejącą lub nowo zawiązaną (w związku z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy), gdy podział nie był przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, lecz głównym bądź jednym z głównych celów takiej operacji było uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Ustawodawca nie sformułował zasad dokonywania oceny przyczyn przeprowadzania podziału spółki kapitałowej, pozwalając tym samym organom podatkowym i kontroli skarbowej na formułowanie swobodnych, daleko idących, ocen w tym zakresie. Jest to istotny brak tej regulacji, podobny do art. 24b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, który na skutek wyroku Trybunału Konstytucyjnego utracił swoją moc. Jednak zdaniem wnioskodawcy cel opisany w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym, który legł u podstaw decyzji o podziale spółki w sposób wystarczający całkowicie wyklucza ewentualne domniemanie, iż planowany podział dokonywany jest dla osiągnięcia korzyści podatkowych. Tym samym nie istnieją przesłanki aby zastosować w opisywanym przypadku, postanowienia art. 10 ust. 4.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam, co następuje.

Podział spółek handlowych uregulowany jest w art. 528-550 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 tej ustawy podział spółki może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie). Jest to jedyny podział, który nie skutkuje rozwiązaniem spółki dzielonej (art. 530 § 1 i § 2).

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) - dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji).

Jednak, w myśl art. 10 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, przy połączeniu lub podziale spółek kapitałowych, dla spółki przejmującej lub nowo zawiązanej nie stanowi dochodu, o którym mowa w ust. 1, nadwyżka wartości otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną majątku spółki przejmowanej lub dzielonej ponad nominalną wartość udziałów (akcji) przyznanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki przejmowanej lub dzielonej.

Powołany przepis art. 10 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przewiduje w zakresie opodatkowania dochodu spółki przejmującej w wyniku podziału składniki majątkowe innej spółki, ogólną zasadę neutralności opodatkowania dochodów uzyskanych w wyniku podziału. Oznacza ona, że w sytuacji gdy spółka przejmująca lub nowo zawiązana nie posiada udziałów (akcji) spółki przejmowanej, ustawodawca nie uznaje za dochód, nadwyżki wartości majątku spółki przejmowanej lub dzielonej otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną nad nominalną wartością udziałów (akcji) przyznanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki przejmowanej lub dzielonej.

Stosownie do treści art. 10 ust. 5 ww. ustawy przepis ust. 2 ma zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami:

Ze zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że nowoutworzona spółka, która przejmie w wyniku podziału (podział przez wydzielenie) składniki majątkowe wnioskodawcy, nie będzie posiadać na dzień wydzielenia akcji spółki podlegającej podziałowi. Z wniosku wynika także, że spółka dzielona (wnioskodawca) ma siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej. Odnosząc powołane powyżej uregulowania prawne do treści wniosku, należy stwierdzić, iż o ile planowana do utworzenia spółka (spółka przejmująca) będzie podatnikiem o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. mającym siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej - ewentualna nadwyżka wartości majątku przejętego w wyniku podziału przez wnioskodawcę nad wartością nominalną akcji, które zostaną wydane akcjonariuszowi spółki dzielonej nie będzie, z uwagi na spełnienie dyspozycji art. 10 ust. 2 pkt 1, stanowić dochodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych u mającej powstać spółki (spółki przejmującej).

Należy przy tym podkreślić, że zgodnie z regulacją zawartą art. 10 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przepisy art. 10 ust. 2 pkt 1 tej ustawy mają zastosowanie gdy połączenie lub podział spółek następuje z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych. Tak wiec gdy warunek powyższy nie zostanie spełniony, a głównym bądź jednym z głównych celów takiej operacji jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania art. 10 ust. 2 pkt 1 nie ma zastosowania. Przy czym zbadanie przesłanek i celów dokonywanego połączenia spółek jest w pełni możliwe dopiero w ramach ewentualnego postępowania kontrolnego lub podatkowego. Należy zatem wskazać, iż wnioskodawca stosując przepis art. 10 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, będzie zobowiązany do wskazania dowodów, iż połączenie spółek zostało przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, nie zaś w celu uniknięcia lub uchylenia się od opodatkowania. Stosownie do treści art. 536 § 1 Kodeksu spółek handlowych zarządy spółki dzielonej i każdej spółki przejmującej mają obowiązek sporządzenia pisemnego sprawozdania uzasadniającego podział spółki, jego podstawy prawne i ekonomiczne, a zwłaszcza stosunek wymiany udziałów lub akcji, oraz kryteria ich podziału. W przypadku szczególnych trudności związanych z wyceną udziałów albo akcji spółki dzielonej, sprawozdanie powinno wskazywać na te trudności.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.