IP-PB3-423-367/07-4/ER

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 15 października 2007 r., (data wpływu 22 października 2007 r.), oraz piśmie z dnia 14 grudnia 2007 r. (data nadania 17 grudnia 2007 r.) uzupełniającym stan faktyczny na wezwanie Nr IP-PB3-423-367/07-2/ER z dnia 5 grudnia 2007 r. (data doręczenia 10 grudnia 2007 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia wartości początkowej środków trwałych z uwzględnieniem różnic kursowych - jest prawidłowe.

W dniu 22 października 2007 r., został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalania wartości początkowej środków trwałych z uwzględnieniem różnic kursowych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W roku 2004 Spółka X "P" S.A. zaciągnęła kredyt inwestycyjny w walucie obcej (EURO) z przeznaczeniem na sfinansowanie wydatków inwestycyjnych w PLN. Środki pieniężne uruchamiane były w transzach przez bank w walucie kredytu, tj. w EURO i podlegały przewalutowaniu na PLN w celu zapłaty za faktury dotyczące nakładów inwestycyjnych finansowanych z kredytu, płatnych w PLN. Z tego też tytułu powstawały różnice kursowe, które odnoszone były na wartość środków trwałych w budowie finansowanych z kredytu. W trakcie trwania umowy kredytowej X "P" S.A. zobowiązane było zapłacić prowizję przygotowawczą, uiszczać odsetki od wykorzystanego kredytu, a także rozpoczął spłatę rat kapitałowych, pomimo nie zakończonych jeszcze zadań inwestycyjnych. Środki na obsługę kredytu pochodziły z należności otrzymywanych w walucie EURO od kontrahentów zagranicznych. Pomiędzy kursem, po jakim Spółka otrzymała walutę w EURO od kontrahenta z tytułu sprzedaży usług, a kursem EURO, z dnia w którym regulowano zobowiązania z tytułu kosztów obsługi kredytu i spłaty rat kapitałowych, przy stosowaniu metody FIFO dla rozchodu waluty, również powstawały różnice kursowe, które analogicznie, jak różnice od wykorzystanego kredytu odnoszone były na wartość w budowie środków trwałych.

W uzupełnieniu do wniosku z dnia 18 grudnia 2007 r. Spółka wyjaśniła, że zaciągnięty kredyt inwestycyjny w walucie obcej finansował nakłady inwestycyjne dotyczące dwóch przedsięwzięć inwestycyjnych. Na dzień złożenia wniosku jedno z zadań zostało zakończone i przekazane do eksploatacji w kwietniu 2007 r., natomiast drugie zadanie jest w trakcie realizacji. Koszty kredytu, w tym również różnice kursowe powstałe w odniesieniu do tych inwestycji, do dnia ich przekazania do eksploatacji, Spółka odnosiła na ich wartość początkową.

W związku z powyższym zadano pytanie.

Czy Przedsiębiorstwo E.R.N "P" S.A. w Y zachowało się prawidłowo odnosząc na środki trwałe w budowie finansowane z kredytu różnice kursowe powstałe: - od środków pieniężnych pochodzących z uruchamianych przez bank transz kredytu w EURO, przeznaczonych na zapłatę zobowiązań z tytułu realizowanych nakładów inwestycyjnych, - z tytułu kosztów obsługi kredytu (prowizja i odsetki) oraz spłaty rat kapitałowych sfinansowanych środkami pieniężnymi w EUR, pochodzącymi z należności otrzymanych od kontrahentów zagranicznych.

Zdaniem wnioskodawcy.

Uwzględniając treść artykułów ustawy o rachunkowości (art. 28 ust. 8 pkt 2) oraz ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (art. 16g ust. 5) X "P" S.A. stoi na stanowisku, iż zachowało się prawidłowo zaliczając do wartości środków trwałych w budowie finansowanych z kredytu różnice kursowe powstałe od środków pieniężnych finansujących nakłady inwestycyjne, koszty obsługi kredytu oraz spłaty rat kapitału.Z art. 28 ust. 8 ustawy o rachunkowości wynika, że: "cena nabycia i koszt wytworzenia środków trwałych w budowie, środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych obejmuje ogół ich kosztów poniesionych przez jednostkę za okres budowy, montażu, przystosowani i ulepszenia do dnia bilansowego lub przyjęcia do używania, w tym również koszt obsługi zobowiązań zaciągniętych w celu ich finansowania i związane z nimi różnice kursowe, pomniejszony o przychody z tego tytułu" (pkt 2 art. 28 ust. 2). Takie same zasady wynikają z postanowień art. 16g ust. 3 i 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który stanowi, że "cenę nabycia, o której mowa w ust. 3, oraz koszt wytworzenia, o którym mowa w ust. 4, koryguje się o różnice kursowe, naliczone do dnia przekazania do używania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej".

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie organ wydający interpretację zwraca uwagę, iż zgodnie z art. 14b § ustawy - Ordynacja podatkowa minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Art. 3 pkt 1 ustawy - Ordynacja podatkowa określa, że przez ustawy podatkowe rozumie się ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot i przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę podatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich.

Powyższa interpretacja obejmuje swym zakresem ustawę o podatku dochodowym od osób prawnych. Organ nie ma zaś uprawnień do interpretowania przepisów ustawy o rachunkowości.

Jak stanowi art. 4a pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o inwestycjach - oznacza to środki trwałe w budowie w rozumieniu ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694), a więc zaliczane do aktywów trwałych środki trwałe w okresie ich budowy, montażu lub ulepszenia już istniejącego środka trwałego (art. 3 ust. 1 pkt 16 ustawy o rachunkowości).

Na mocy art. 16g ust. 1 pkt 2 o podatku dochodowym od osób prawnych, za wartość początkową środków trwałych uważa się w razie wytworzenia ich we własnym zakresie - koszt wytworzenia.

Na podstawie art. 16g ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Artykuł 16g ust. 5 ww. ustawy stanowi, że cenę nabycia, o której mowa w ust. 3, oraz koszt wytworzenia, o którym mowa w ust. 4, koryguje się o różnice kursowe, naliczone do dnia przekazania do używania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 12 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek, prowizji i różnic kursowych od pożyczek (kredytów), zwiększających koszty inwestycji w okresie realizacji tych inwestycji.

Zasady ustalania różnic kursowych powstających w związku ze spłata kredytu zaciągniętego w walucie obcej określone są w art. 15a ust. 2 pkt 5 i ust. 3 pkt 5 oraz ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W świetle tych przepisów różnice kursowe wynikają z różnicy wartości otrzymanego i spłaconego kredytu w walucie obcej (odpowiednio kapitałowych rat kredytu), przeliczonego według faktycznie zastosowanego kursu waluty. Są to faktycznie zrealizowane różnice kursowe.

Zasady te stosuje się również do rozliczenia różnic kursowych przy amortyzacji (art. 16g ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Jeżeli podatnik wybierze ustalanie różnic kursowych w oparciu o podatkowe reguły, w takim przypadku powinien naliczać wyłącznie zrealizowane różnice kursowe (tj. według powyżej określonych przepisów podatkowych), które korygują cenę nabycia lub koszt wytworzenia środka trwałego.

W kwestii dotyczącej odsetek dla celów amortyzacji uwzględnia się naliczone odsetki, które pomimo iż nie zostały zapłacone zwiększają wartość początkową składników majątku podlegających amortyzacji (art. 16g ust. 3 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Ponadto należy wskazać, że zgodnie z art. 15a ust. 1 różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3.

Dodatnie różnice kursowe powstają m.in., jeżeli wartość poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonego według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia (art. 15a ust. 2 pkt 2 ww. ustawy).

Natomiast ujemne różnice kursowe powstają jeżeli wartość poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia (art. 15 ust. 3 pkt 2 ww. ustawy).

Tym samym koszt wytworzenia również powiększa się lub zmniejsza się o zrealizowane różnice kursowe od zobowiązań w walucie obcej, dotyczących inwestycji, zapłaconych w walucie obcej przed oddaniem środka trwałego.

Reguły te stosuje się przy przyjęciu przez stronę podatkowych różnic kursowych na podstawie art. 15a

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.