IP-PB3-423-257/07-2/IK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 13 września 2007 r. (data wpływu 13 września 2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zastosowania art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 12 Umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Francuskiej w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku - jest prawidłowe.

W dniu 13 września 2007 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie prawnych w zakresie art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 12 umowy polsko - francuskiej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca zawiera z firmą X (Dostawca) z siedzibą we Francji umowy o autoryzowanej dystrybucji oprogramowania komputerowego firmy Y (Producent), mającej siedzibę w Irlandii. X (Dostawca) nie posiada w Polsce zakładu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz umowy polsko - francuskiej.

Na podstawie zawartej umowy Spółka zobowiązuje się współpracować z Dostawcą w zakresie dystrybucji na terenie Polski:

Dystrybucja oprogramowania i licencji na terytorium Polski polega na przyjmowaniu przez Wnioskodawcę od podmiotu krajowego zamówienia na zakup oprogramowania lub licencji na użytkowanie. Zamówienia takie przesyłane są Dostawcy i na tej podstawie zamawiane oprogramowanie (wraz z licencją) lub licencje na ich użytkowanie dostarczane jest Spółce, następnie Spółka dostarcza zamawiającemu (użytkownik końcowy lub sprzedawca oprogramowania). Rolą Spółki jest więc wyłącznie pośrednictwo na rzecz francuskiego Dostawcy w sprzedaży na terytorium Polski oprogramowania komputerowego oraz licencji na użytkowanie tego oprogramowania tworzonego przez Producenta.

Płatności za zakupione oprogramowanie oraz licencje przekazywane są bezpośrednio do Dostawcy w oparciu o ustalone przez nich cenniki i na podstawie otrzymanych faktur.

Na podstawie zawartej umowy Spółka, będąc wyłącznie podmiotem zajmującym się dystrybucją oprogramowania oraz licencji, pośrednikiem w sprzedaży, w wyniku uzyskania oprogramowania lub licencji nie nabywa jakichkolwiek praw autorskich do tych przedmiotów. W szczególności Spółka nie uzyskuje (Umowy wyraźnie nie zezwalają na to Spółce) praw do kopiowania, modyfikowania, poprawiania, rozpowszechniania zakupionego towaru. Wnioskodawca nie uzyskuje prawa do użytkowania zakupionego oprogramowania lub korzystania z licencji będącej przedmiotem nabycia i odsprzedaży. Spółka w wykonaniu zawartych umów jedynie zamawia i dostarcza poszczególne egzemplarze oprogramowania lub dokonuje przekazania licencji na to oprogramowanie. W każdym przypadku dokonywanych transakcji prawo do korzystania z oprogramowania przysługuje jednak wyłącznie użytkownikowi końcowemu, a stosowna umowa licencyjna zawierana jest bezpośrednio pomiędzy Producentem a tym użytkownikiem. Spółka nie pozostaje stroną takich umów licencyjnych zarówno w charakterze licencjobiorcy jak i licencjodawcy. Spółka, w przypadku dokonywanych transakcji nabycia, nie uzyskuje, zarówno od Dostawcy, jak również od Producenta, jakichkolwiek praw do korzystania z dystrybuowanego oprogramowania.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w związku z uzyskaniem przez Spółkę od Dostawcy z siedzibą we Francji egzemplarzy oprogramowania stworzonego przez Producenta z siedzibą w Irlandii) wraz z licencją do korzystania dla użytkowników końcowych oraz samych licencji na użytkowanie tego oprogramowania przez użytkowników końcowych, w celu dalszej ich dystrybucji, w sytuacji, gdy Spółka nie uzyskuje w ramach tych transakcji jakichkolwiek praw do użytkowania (korzystania) z tych programów, Wnioskodawca ma obowiązek poboru podatku u źródła od płatności dokonywanych na rzecz tego Dostawcy zgodnie z art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz treścią umowy polsko - francuskiej.

Zdaniem Wnioskodawcy, należności płacone Dostawcy za uzyskane (w celu dalszej dystrybucji) oprogramowanie wraz z licencją na użytkowanie przez użytkowników końcowych oraz za otrzymane licencje na użytkowanie oprogramowania przez użytkowników końcowych - w sytuacji, gdy z uzyskaniem tych egzemplarzy lub licencji nie wiąże się uzyskanie jakichkolwiek praw do oprogramowania, m.in. prawo do kopiowania, modyfikowania, poprawiania itp., a w szczególności prawo do używania, wykorzystania przez Spółkę tych programów - nie podlega obowiązkowi poboru zryczałtowanego podatku z tytułu należności licencyjnych, zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz postanowieniami umowy polsko - francuskiej. Według Wnioskodawcy, należności płacone przez Spółkę na rzecz Dostawcy z tytułu czynności otrzymania (w celu dalszej dystrybucji) oprogramowania wraz z licencją dla użytkowników końcowych lub licencji na korzystanie z oprogramowania przez użytkowników końcowych nie mieszczą się w definicji należności licencyjnych zawartej w art. 12 ust. 4 ww. umowy. Zdaniem Spółki, zgodnie z umową polsko - francuską należnościami licencyjnymi są kwoty, które są wypłacane za użytkowanie lub prawo do użytkowania. Pojęcie należności licencyjnych nie obejmuje więc wszelkich opłat dokonywanych w związku z umowami, których przedmiotem są programy komputerowe i prawa do nich, ale wyłącznie te, w których mamy do czynienia z ustanowieniem prawa do ich użytkowania. Spółka powołuje się również na Komentarz do Konwencji Modelowej OECD (do art. 12 pkt 13.1), zgodnie z którym należnościami licencyjnymi są płatności dokonywane z tytułu nabycia części praw autorskich (bez przeniesienia na cedenta ich całości). Należnością licencyjną jest więc wynagrodzenie przekazywane z tytułu udzielenia prawa do użytkowania programu komputerowego w sposób, który bez tego rodzaju licencji (udzielenia prawa do użytkowania) stanowiłby naruszenie ustawodawstwa w zakresie praw autorskich. Zgodnie więc z Komentarzem do Konwencji Modelowej OECD i treścią umowy polsko - francuskiej, definicja należności licencyjnych nie obejmuje płatności za przeniesienie własności danego prawa (np. sprzedaż wszelkich praw do danego programu), jak również nie obejmuje płatności za programy komputerowe, z którymi nie wiąże się przekazanie nabywcy jakichkolwiek praw do tego programu, a w szczególności nie daje nabywcy praw do jego użytkowania. Nie jest więc należnością licencyjną, zgodnie z definicją zawartą w umowie polsko - francuskiej (oraz Konwencją Modelową OECD), płatność dokonywana wyłącznie za otrzymanie produktu jakim jest oprogramowanie komputerowe, za nabycie egzemplarza programu, z którym to nabyciem nie przechodzą na nabywcę jakiekolwiek prawa do tego oprogramowania.

Biorąc pod uwagę powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że należności płacone przez X Sp. z o.o. Dostawcy z tytułu otrzymania egzemplarzy programów (lub licencji) w celu dalszej ich dystrybucji nie spełniają definicji należności licencyjnych zawartej w umowie polsko - francuskiej. Tym samym, zdaniem Spółki, płatności te nie podlegają opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem u źródła, stanowić zaś będą zysk przedsiębiorstwa zgodnie z art. 7 umowy polsko - francuskiej i będą podlegać opodatkowaniu wyłącznie w państwie siedziby Dostawcy, tj. we Francji. W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, Spółka nie będzie również zobowiązana do składania informacji IFT-2R w związku z dokonywanymi wypłatami.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654) podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Opodatkowanie wypłacanych przez podmioty polskie podmiotom zagranicznym należności z tytułu nabycia praw do korzystania z oprogramowania komputerowego, jako dochodów z praw autorskich lub praw pokrewnych, w tym również ze sprzedaży tych praw, regulują przepisy art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez ww. podatników przychodów m.in. z praw autorskich i praw pokrewnych ustala się w wysokości 20% przychodów. Jednakże, w przypadku gdy podatnik uzyskujący tego rodzaju dochody ma siedzibę w państwie, z którym Polska ma podpisaną umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania, uwzględnić należy przepisy tej umowy (art. 21 ust. 2 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 12 ust. 4 Umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Francuskiej w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku, podpisanej w Warszawie dnia 20 czerwca 1975 r. (Dz. U. z 1977 r. Nr 1, poz. 5) określenie "należności licencyjne" oznacza wszelkiego rodzaju należności, które są płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania prawa autorskiego do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami i dziełami zarejestrowanymi dla radia i telewizji, do patentu, znaku przemysłowego lub handlowego, rysunku, modelu, planu, formuły, technologii produkcyjnej i za informacje związane z doświadczeniem zdobytym w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej albo z umiejętnością (know-how).

Cytowana definicja należności licencyjnych nie wymienia wprost pojęcia oprogramowania komputerowego, posługując się pojęciem wszelkich praw autorskich z tytułu twórczości literackiej, artystycznej lub prac naukowych, które pozostaje niezdefiniowane w tej umowie. Należy jednak stwierdzić, iż umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawierane przez Polskę wzorowane są na Modelowej Konwencji OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku. Zarówno tekst Modelowej Konwencji jaki i Komentarz do Modelowej Konwencji zostały wypracowane w drodze konsensusu przez państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się do stosowania zawartych w nich postanowień.

W pkt 13 Komentarza do art. 12 Modelowej Konwencji OECD (należności licencyjne) wyraźnie stwierdza się, iż program komputerowy może być traktowany jako utwór literacki, artystyczny lub naukowy, przy czym, o ile ustawodawstwo krajowe nie stanowi inaczej, najbardziej uzasadnione jest traktowanie programów komputerowych jako dzieła naukowego. Zatem, w przypadku braku wymienienia dochodów z tytułu użytkowania lub prawa do użytkowania programów komputerowych w definicji "należności licencyjnych", należy uznać program komputerowy za utwór literacki, artystyczny lub naukowy i dochód uzyskiwany z tytułu użytkowania takich programów traktować dla celów podatkowych jak "należność licencyjną.

Zgodnie natomiast z art. 3 ust. 2 umowy polsko - francuskiej określenie w niej nie zdefiniowane będzie miało takie znaczenie, jakie przyjmuje się według prawa danego Państwa - strony w zakresie podatków, do których ma zastosowanie niniejsza umowa.

W polskim ustawodawstwie nie ma definicji programu komputerowego. Jedynie w art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 4 kwietnia 1994 r. o prawi autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 904 z późn. zm.) określono przedmiot praw autorskich, przez który należy rozumieć w szczególności utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe). Natomiast, w art. 74 ust. 1 tejże ustawy stwierdza się, iż programy komputerowe korzystają z takiej samej ochrony jak utwory literackie.

Stosując zatem, przywołane przepisy definicji należności licencyjnych w polskim ustawodawstwie, należy stwierdzić, iż należności z tytułu użytkowania lub prawa do użytkowania programu komputerowego mieszczą się w definicji należności licencyjnych zawartych w art. 12 umowy polsko - francuskiej.

Jednocześnie należy podkreślić fakt, że prawo do korzystania z oprogramowania komputerowego, zgodnego z prawem autorskim, przekazywane może być na wiele sposobów, z których każdy odmiennie określa kwestie natury praw, jakie odbiorca nabywa w ramach konkretnych uzgodnień, dotyczących programu.

Zaliczenie należności wypłacanych przez Spółkę na rzecz Dostawcy oprogramowania z siedzibą we Francji do odpowiedniej kategorii dochodów, w rozumieniu umowy polsko - francuskiej zależy od istoty praw, jakie odbiorca nabywa w ramach umów przewidujących prawo do korzystania z oprogramowania komputerowego.

W przedstawionym stanie faktycznym, Spółka pośredniczy w sprzedaży oprogramowania lub licencji na oprogramowanie komputerowe. Czynność prawna polegająca na udzieleniu licencji oprogramowania realizowana jest pomiędzy Producentem oprogramowania a klientem Wnioskodawcy.

Spółka w trakcie transakcji nie nabywa, ani nie udziela żadnych praw autorskich do oprogramowania będącego przedmiotem transakcji. Działalność Spółki polega na sprzedaży egzemplarza oprogramowania z licencją lub licencji na konkretny egzemplarz oprogramowania komputerowego, który Spółka otrzymała od francuskiego kontrahenta w celu jego odsprzedaży na rynku polskim. Spółka nie jest użytkownikiem uzyskanego egzemplarza oprogramowania komputerowego (licencji), a co za tym idzie nie jest stroną umowy licencyjnej, zawieranej między Producentem a końcowym użytkownikiem oprogramowania (klientem Spółki).

Zgodnie z brzmieniem ust. 2 Komentarza do Modelowej Konwencji OECD do art. 12, jeżeli z umowy zawartej pomiędzy polskim a francuskim kontrahentem wynika, że nabywca oprogramowania komputerowego nabywa egzemplarz lub egzemplarze oprogramowania i nie ma między nim a zbywcą żadnej szczegółowej umowy dotyczącej zakresu korzystania z takiego oprogramowania, w takim przypadku nie następuje udzielenie prawa do korzystania z cudzych praw majątkowych.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że umowa zawarta między Dostawcą oprogramowania a Spółką oraz między Spółką a odbiorcą końcowym przenosi własność konkretnego programu komputerowego, bez przeniesienia całości lub części autorskich praw majątkowych (umowa licencyjna pozwala na użytkowanie oprogramowania, bez prawa do kopiowania, modyfikowania, publicznego rozpowszechniania, wyłącznie przez odbiorcę końcowego).

Zatem, płatności dokonywane przez Spółkę na rzecz francuskiego kontrahenta nie stanowią należności licencyjnych. Oznacza to, że Wnioskodawca dokonując zapłaty na rzecz Dostawcy oprogramowania, mającego siedzibę we Francji, nie będzie obowiązany do potrącenia od niej zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych. W takiej sytuacji, dochód kontrahenta francuskiego w postaci wynagrodzenia, jakie otrzymuje z tytułu oprogramowania komputerowego, należy kwalifikować jako "zyski przedsiębiorstwa" w rozumieniu art. 7 umowy polsko - francuskiej.

Brak obowiązku potrącenia przez Spółkę podatku od wypłaconej rezydentowi Francji należności nie oznacza jednak, że Spółka nie będzie miała obowiązku złożenia informacji o wysokości przychodu (dochodu) uzyskanego przez podatników podatku dochodowego niemających siedziby lub zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (IFT-2R). Jak bowiem wynika z treści art. 26 ust. 3d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, taką informację o wypłatach na rzecz osób zagranicznych należności z tytułów wymienionych w art. 21 tej ustawy sporządzają i przekazują do urzędu skarbowego podmioty polskie, które dokonują takiej wypłaty, nawet jeżeli na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub ustawy nie są obowiązane do poboru podatku.

Mając na uwadze powyższe, postanowiono jak w sentencji.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 maja 10, 09-402 Płock.