IP-PB3-423-161/07-2/MŚ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 29 sierpnia 2007 r. (data wpływu 3 września 2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie uznania zakupu materiałów oznaczonych logo "X " lub nazwą firmy "C ", jako wydatku na cele reklamy, stanowiącego koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - jest nieprawidłowe.

W dniu 3 września 2007 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie uznania zakupu materiałów oznaczonych logo "X " lub nazwą firmy "C", jako wydatku na cele reklamy, stanowiącego koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Sp. z o.o. zajmuje się dystrybucją usług finansowych spółek w Polsce w następującym zakresie: czynności agencyjnych w imieniu lub na rzecz zakładów ubezpieczeń, czynności w zakresie dystrybucji jednostek funduszy inwestycyjnych oraz czynności akwizycyjnych w imieniu i na rzecz otwartego funduszu emerytalnego. W celu zwiększenia sprzedaży oferowanych usług Spółka organizuje akcje promocyjne i marketingowe, w czasie których m.in. przekazywane są potencjalnym klientom różnego rodzaju materiały reklamowe opatrzone w logo X lub nazwę "C ". Spółka sponsoruje także różnego rodzaju imprezy otwarte oraz zamknięte, podczas których m.in. rozdawane są potencjalnym klientom materiały reklamowe, takie jak: chorągiewki, balony, czapeczki, długopisy, parasole, breloki, kalendarze, kubki itp. Spółka organizuje także akcje promocyjne, spotkania z klientami, bierze udział w różnego rodzaju targach i imprezach plenerowych, podczas których również rozdawane są klientom materiały reklamowe. Poza wskazanymi powyżej Spółka, jako materiały reklamowe rozdaje także: koszulki firmowe, apaszki, zegarki, wizytowniki, teczki, portfele, filiżanki, czekoladki, kalkulatory itp. Materiały reklamowe przekazywane są także klientom i potencjalnym klientom w innych okolicznościach mających na celu zachęcenie do nabycia usługi finansowej oferowanej przez Spółkę.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy zakup materiałów reklamowych, jako wydatek na cele reklamy, stanowi koszt uzyskania przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zdaniem wnioskodawcy zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kosztami uzyskania przychodu są koszty poniesione w celu uzyskania przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Ostatnia nowelizacja ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, która weszła w życie w dniu 1 stycznia 2007 r. wprowadziła nowe zasady rozliczenia kosztów reprezentacji i reklamy. Zgodnie z nowelizowanym przepisem art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy p.d.o.p., kosztu uzyskania przychodu nie stanowią koszty reprezentacji, a w szczególności koszty poniesione na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych. Z gramatycznej wykładni art. 15 ust. 1 ustawy p.d.o.p. wynika, że podatnik ma możliwość odliczenia od przychodów wszelkich kosztów ich uzyskania, jednakże pod warunkiem, że mają one związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma, bądź też może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. W ocenie Podatnika wydatki ponoszone na reklamę mają bezpośredni związek z prowadzoną działalnością i mają wpływ na wielkość przychodu realizowanego przez Spółkę. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji terminu "reklama", a liczne interpretacje organów podatkowych oraz orzecznictwo sądów administracyjnych odwołują się w tym zakresie do wykładni językowej i znaczenia tego terminu w słowniku języka polskiego. Zgodnie z definicja "reklamy' zawartą w Słowniku Języka Polskiego pod redakcja prof. S. Dubisza, " reklamą jest: a) działanie polegające na zachęcaniu potencjalnych klientów do zakupu określonych towarów lub usług, b) napis rysunek, film, plakat służące temu celowi, c) efekt czyjeś celowej działalności dotyczący własnego wizerunku w środowiskach opiniotwórczych (opinia)". Według Spółki na szczególna uwagę zasługuje też stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego, który dokonał analizy wielu definicji słownikowych i w wyroku z dnia 3 czerwca 2003 r. stwierdził: "ustawy podatkowe (...) nie zawierają definicji terminu >reklama<. Dokonując uogólnienia różnych definicji słownikowych, należy stwierdzić, ze celem reklamy jest przekazywanie informacji o towarach (usługach) i nakłanianie potencjalnych klientów do ich nabycia. Polega ona głównie na prezentowaniu danego towaru, danej usługi, ewentualnie marki (oznakowania produktu lub producenta), cech jakościowych, użytkowych lub konsumpcyjnych, zalet technicznych, estetycznych lub zdrowotnych, rozwiązań nowoczesnych, modnych czy nawet prowokujących, aby skłonić jak największą liczbę potencjalnych nabywców do zakupu (korzystania z usługi). Od strony przedmiotowej można rozróżnić: reklamę towaru, reklamę usługi i reklamę marki i firmy." W świetle powyższego, zdaniem Spółki, pojecie "reklamy" należy rozumieć szeroko. Kosztem reklamy mogą być zarówno wszelkie wydatki ponoszone w celu przekazywania informacji o oferowanych przez Spółkę usługach oraz wydatki związane z nakłanianiem potencjalnych klientów do ich nabycia (reklama usługi), a także koszty związane z prezentowaniem i rozpowszechnianiem marki C (reklama marki). Zdaniem Podatnika przekazywanie klientom i potencjalnym klientom materiałów reklamowych służy osiągnięciu tego samego celu czyli prezentowaniu i rozpowszechnianiu marki C i jest jednym z narzędzi do realizacji tego celu i tym samym postępując konsekwentnie należy je zakwalifikować jako wydatki na reklamę.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Jak wynika z art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r.), nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Ponieważ pojęcie reprezentacji nie zostało zdefiniowane w ustawie podatkowej należy w tym zakresie kierować się wykładnią językową i orzecznictwem sądowym. Zgodnie z definicją zawartą w "Słowniku języka polskiego" pod redakcją prof. M. Szymczaka (Wydawnictwo PWN, Warszawa 2002), reprezentacja to "okazałość, wystawność w czyimś sposobie życia, związana ze stanowiskiem, pozycją społeczną". Na gruncie orzecznictwa sądowego zaś można przyjąć, że w przypadku firmy reprezentacja to "dobre jej reprezentowanie, które może polegać na wystroju firmy, interesującym logo, tablicach informacyjnych, sposobie podejmowania interesantów i kontrahentów". Przekazywanie upominków klientom, zarówno na gruncie orzecznictwa jak i w praktyce gospodarczej, kojarzone jest z kształtowaniem pozytywnego wizerunku firmy, tym samym zawiera się w sferze szeroko pojętej reprezentacji firmy.

W złożonym wniosku Spółka prezentuje stanowisko, że przekazywanie wymienionych we wniosku materiałów ma charakter reklamowy, o czym ma przesądzać umieszczenie na nich logo lub nazwy spółek należących do grupy "C ". Wobec braku definicji pojęcia reklamy w ustawie o podatku dochodowym również w tym miejscu należy odwołać się do innych dziedzin, w których pojęcie to występuje. I tak: stosując definicję słownikową, za reklamę należy uznać "rozpowszechnianie informacji o towarach, ich zaletach, wartości, miejscach i możliwościach nabycia, chwalenie kogoś" (Słownik Języka Polskiego, PWN, Warszawa 2002, pod redakcją prof. Mieczysława Szymczaka). Podobnie orzecznictwo sądowe uznaje, że "celem reklamy jest przekazywanie informacji o towarach (usługach) i nakłanianie potencjalnych klientów do ich nabycia; polega ona głównie na prezentowaniu danego towaru, danej usługi, ewentualnie marki (oznakowania produktu lub producenta), cech jakościowych, użytkowych lub konsumpcyjnych, zalet technicznych, estetycznych i zdrowotnych, rozwiązań nowoczesnych, modnych czy nawet prowokujących, aby skłonić jak największą liczbę potencjalnych nabywców do zakupu (do korzystania z usługi); od strony przedmiotowej można rozróżnić: reklamę towaru, usługi a także marki". Reklama może być realizowana za pomocą rozmaitych środków wyrazu oraz przy użyciu zróżnicowanych środków przekazu, w tym także poprzez rozpowszechnianie logo firmy.

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego można przyjąć, że podstawowym problemem w przedmiotowej sprawie jest rozstrzygnięcie czy wymienione wydatki są ukierunkowane na reprezentowanie firmy oraz budowanie jej prestiżu (reprezentacja) czy też mają na celu zachęcanie potencjalnych klientów do nawiązania bądź utrzymania kontaktów z przedsiębiorcą oraz nabywania usług oferowanych przez firmę (reklama).

W przypadku materiałów o niewielkiej wartości, wydawanych masowo potencjalnym klientom, trudno raczej przypisać im funkcję reprezentacyjną. Ich obecność w rzeczywistości gospodarczej jest tak powszechna, że nie przyczynia się w znacznym stopniu do budowy wizerunku, a logo jako znak graficzny przedsiębiorstwa (firmy) czy produktu stanowi jedynie swojego rodzaju informację handlową. W tym też rozumieniu, wydatki ponoszone na materiały o niskiej wartości jednostkowej oznaczone logo firmy lub logo produktu (np. długopisy, breloczki, czapeczki), wręczane klientom bądź potencjalnym klientom podczas imprez zbiorowych takich jak: ogólnodostępne targi, imprezy plenerowe itp. mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym.

Natomiast w przypadku przekazywania przez Wnioskodawcę materiałów o wyższej wartości, wyselekcjonowanym klientom lub potencjalnym klientom, w innych okolicznościach (wnioskodawca nie precyzuje tych okoliczności) mimo, iż będą one oznakowane logo firmy lub logo produktu, gdy celem wydatku jest tworzenie pozytywnego wizerunku firmy i budowa odpowiednich relacji z klientami wydatki takie będą miały charakter reprezentacyjny i w efekcie na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie mogą zostać uznane za koszty uzyskania przychodów.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że nieprawidłowe jest stanowisko Spółki, że w każdym wypadku wydatki poniesione na zakup materiałów opatrzonych w logo X lub nazwę "C " będą stanowiły koszty uzyskania przychodów w oparciu o przepis art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ocena charakteru wydatku (cel reprezentacyjny czy reklamowy) możliwa jest bowiem na podstawie całokształtu działalności prowadzonej przez podatnika, rozmiarów wydatków, ich jednostkowej wartości, ustalenia kręgu obdarowanych, okoliczności wręczania materiałów itp. i powinna być dokonywana każdorazowo przez podatnika, który prowadząc działalność gospodarczą może najlepiej dokonać właściwej kwalifikacji danego wydatku pod kątem funkcji jaką będzie spełniać w firmie.

Odnosząc się do powołanych we wniosku: wyroków sądowych oraz postanowienia urzędu skarbowego w sprawie interpretacji przepisów prawa podatkowego należy stwierdzić, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach, zaś co do informacji zawartej na stronach internetowych Krajowej Informacji Podatkowej należy zauważyć, że dokonano tam wyraźnego rozróżnienia między katalogiem gadżetów opatrzonych logo firmy i mających charakter reklamowy - są to przedmioty o małej wartości jednostkowej, np. kubek, smycz, kartka świąteczna, a wydatkami o charakterze reprezentacyjnym: pióro, kalendarz, alkohol, kosmetyki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock