IP-PB3-423-122/07-2/GJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Państwowego Przedsiębiorstwa Poczta, przedstawione we wniosku z dnia 23 sierpnia 2007 r. (data wpływu 27 sierpnia 2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów należności ryczałtowych wypłacanych pracownikom w związku z podnoszeniem przez nich kwalifikacji zawodowych - jest prawidłowe.

W dniu 27 sierpnia 2007 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w sprawie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów należności ryczałtowych wypłacanych pracownikom w związku z podnoszeniem przez nich kwalifikacji zawodowych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Pracownicy Poczty podnoszą kwalifikacje zawodowe w formach szkolnych i pozaszkolnych na podstawie skierowań wydawanych przez Przedsiębiorstwo, jak również bez skierowań. Zajęcia odbywają się często poza siedzibą pracodawcy bądź poza stałym miejscem pracy. Wybór formy i zakresu szkoleń uzależniony jest od zadań wykonywanych przez pracownika. Pracownik bierze udział w szkoleniu czy innej formie dokształcania jedynie w uzasadnionych przypadkach tzn. związanych z wykonywanymi obowiązkami pracowniczymi. W niektórych przypadkach Przedsiębiorstwo podpisuje umowy z pracownikami na sfinansowanie wybranej formy dokształcania zawodowego. Umowy te nie zawsze zawierają informacje dotyczące zwrotu kosztów przejazdów, wyżywienia oraz zakwaterowania. Ponadto w niektórych przypadkach umowy z pracownikami nie są zawierane. W takiej sytuacji pracownik może wystąpić o zwrot należności z tytułu poniesionych kosztów wyżywienia, noclegu, czy przejazdu lub wypłatę diety, ryczałtu za nocleg oraz ryczałtu za przejazd środkami komunikacji miejscowej. Wszelkie należności ryczałtowe wypłacane są w wysokości i na zasadach określonych w Rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju (Dz. U. Nr 236, poz. 1990).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w świetle zapisów Rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej oraz Ministra Pracy i Polityki Socjalnej w sprawie zasad i warunków podnoszenia kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego dorosłych z dnia 12 października 1993 r. (Dz. U. Nr 103, poz. 472 z późn. zm.), należności ryczałtowe, wypłacane pracownikom w związku z uczestnictwem w szkoleniach organizowanych poza siedzibą pracodawcy bądź poza stałym miejscem pracy, przy braku umowy pomiędzy pracownikiem i Pocztą lub w sytuacji, gdy umowy zawierane z pracownikami nie zawierają uregulowań dotyczących zasad rozliczania podróży służbowych związanych z tymi szkoleniami, mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów Poczty.

Zdaniem wnioskodawcy, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. W żadnym z postanowień art. 16 ust. 1 wyłączających określone wydatki z kosztów uzyskania przychodów, nie mieszczą się wydatki określone w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym. Dokształcanie pracowników mające na celu zapewnienie i utrzymanie wysokiego poziomu przygotowania merytorycznego personelu do wykonywania stawianych mu zadań, ma pośrednio wpływ na osiągane przychody firmy i wydatki z nim związane stanowią koszt uzyskania przychodów. Potwierdził to m.in. NSA w wyroku z dnia 12 maja 1999 r., sygn. Akt I SA/Wr 482/97 - LEX 37632, w którym podkreślono, że "kosztem uzyskania przychodów są wszystkie wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym również w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby źródło przynosiło przychody także w przyszłości. W takim ujęciu kosztami tymi będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów)".

Zgodnie z zasadami określonymi w rozporządzeniu Ministra Edukacji Narodowej oraz Ministra Pracy i Polityki Socjalnej w sprawie zasad i warunków podnoszenia kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego dorosłych z dnia 12 października 1993 r. (Dz. U. Nr 103, poz. 472), pracownikowi podnoszącemu kwalifikacje zawodowe:

Na podstawie powyższych uregulowań, w ocenie wnioskodawcy wypłacone pracownikowi diety i ryczałty z tytułu podróży służbowej np. w celu odbycia szkolenia zawodowego, bez względu na fakt, czy wynikają z umowy czy też nie zostały w niej przewidziane, bądź umowa nie została sporządzona będą stanowiły koszty uzyskania przychodów.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje:

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) nie zawiera wykazu wydatków, które przesądzają o ich zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów. Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ustawy. Zatem, aby uznać wydatek za koszt uzyskania przychodów, muszą być spełnione warunki:

Wydatki pracodawcy w zakresie zwrotu kosztów, związanych z dokształcaniem się pracowników nie zostały wymienione w art. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Celowość ponoszenia tego rodzaju kosztów przez pracodawcę jest uzasadniona wynikającym z przepisów prawa pracy obowiązkiem pracodawcy ułatwiania pracownikom podnoszenie kwalifikacji zawodowych - art. 94 pkt 6 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (tekst jedn. Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 z późn. zm.). Rodzaj świadczeń, które mogą być przyznane pracownikowi przez pracodawcę w związku z podnoszeniem kwalifikacji został określony w Rozporządzeniu Ministra Edukacji Narodowej oraz Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 12 października 1993 r. w sprawie zasad i warunków podnoszenia kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego dorosłych (Dz. U. Nr 103, poz. 472 z późn. zm.). Ustawodawca zróżnicował zakres świadczeń w zależności od formy kształcenia (szkolnej bądź pozaszkolnej) oraz od faktu, czy pracownik podjął naukę na podstawie skierowania pracodawcy, czy bez takiego skierowania.

Zgodnie z § 4 ust. 2 Rozporządzenia zakład pracy może przyznać pracownikowi, który podejmuje naukę w szkole na podstawie skierowania zakładu pracy oprócz urlopu szkoleniowego, dodatkowe świadczenia, a w szczególności:

Pracownikowi podejmującemu naukę w szkole bez skierowania zakładu pracy może być udzielony bezpłatny urlop, a także zakład pracy może pokryć pracownikowi koszty związane z nauką wymienione w pkt 1-3 - § 5 Rozporządzenia.

Zgodnie z § 9 ust. 1 Rozporządzenia, pracownikowi podnoszącemu kwalifikacje zawodowe w formach pozaszkolnych na podstawie skierowania zakładu pracy przysługuje, o ile umowa zawarta między nim i zakładem pracy nie stanowi inaczej:

Pracownikowi podejmującemu naukę w formach pozaszkolnych bez skierowania może być udzielony tylko urlop bezpłatny i zwolnienie z części dnia pracy bez zachowania prawa do wynagrodzenia - § 11 Rozporządzenia.

Z powyższych przepisów wynika, że pracodawca w przypadku pracownika podejmującego naukę w formie szkolnej czy pozaszkolnej na podstawie skierowania zakładu pracy, ma przede wszystkim obowiązek udzielenia pracownikowi urlopu szkoleniowego. Dodatkowe świadczenia mogą być przyznane pracownikowi, ale zakład pracy może odmówić ich udzielenia.

Skierowanie od pracodawcy na kształcenie pracownika z reguły przyjmuje postać pisemnej umowy cywilnoprawnej, w której określone są wzajemne prawa i obowiązki stron czyli pracodawcy i pracownika. Przepisy jednak nie regulują kwestii formy umowy. Można przyjąć, że taką umowę można zawrzeć również ustnie. Zatem podstawę do wypłaty świadczeń dodatkowych stanowi umowa zawarta między pracodawcą i pracownikiem, ale także ustna zgoda na pokrywanie kosztów kształcenia pracownika. Pracownikowi ponoszącemu koszty przejazdu, zakwaterowania i wyżywienia w związku z podjęciem nauki w szkole na podstawie skierowania bądź bez skierowania zakładu pracy, przysługuje zwrot kosztów na zasadach i warunkach określonych w Rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju (Dz. U. Nr 236, poz. 1990 z późn. zm.). Na podstawie ww. Rozporządzenia pracownikowi przysługują diety na pokrycie kosztów wyżywienia oraz zwrot kosztów przejazdów, noclegów, dojazdów środkami komunikacji miejscowej oraz innych udokumentowanych wydatków. Zwrot kosztów uczestnictwa, w tym zakwaterowania, wyżywienia i przejazdu przysługuje również pracownikowi podnoszącemu kwalifikacje zawodowe w formach pozaszkolnych na podstawie skierowania zakładu pracy. Reasumując, wydatki związane z dokształcaniem się pracowników są dla pracodawcy kosztem uzyskania przychodów przy przestrzeganiu w tym zakresie generalnej zasady wynikającej z art. 15 ustawy, że wydatki na podnoszenie kwalifikacji pracowników muszą mieć związek z osiąganymi przychodami. Wydatki te muszą mieć ścisły związek z zakresem obowiązków pracownika wynikającym ze stosunku pracy oraz z charakterem działalności pracodawcy. Związek taki istnieje w sytuacji, gdy dokształcanie mające na celu uzupełnienie lub zdobycie wiedzy związanej bezpośrednio z wykonywaną pracą na rzecz firmy, wpływa na wyższą jakość tej pracy, co przekłada się na lepsze funkcjonowanie firmy i wzrost osiąganych przez nią przychodów.

Wobec powyższego w świetle obowiązującego prawa podatkowego ocena prawna wnioskodawcy w zakresie przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowa.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.