ILPP5/4512-1-153/15-2/WB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko... przedstawione we wniosku z dnia 17 lipca 2015 r. (data wpływu 20 lipca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku od wydatków związanych z remontem tarasów - jest prawidłowe.

W dniu 20 lipca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku od wydatków związanych z remontem tarasów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółdzielnia Mieszkaniowa jest czynnym podatnikiem podatku VAT i prowadzi działalność gospodarczą opodatkowaną tym podatkiem oraz działalność zwolnioną na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 11 ustawy o VAT.

Spółdzielnia Mieszkaniowa posiada w swych zasobach pawilon handlowy, w którym znajdują się zarówno lokale użytkowe (wynajmowane), jak i lokal służący działalności społeczno-wychowawczej (klub osiedlowy). Lokale użytkowe służą działalności opodatkowanej. Lokal działalności społeczno-wychowawczej wykorzystywany jest natomiast w działalności tzw. "mieszanej", ponieważ w ramach tej działalności dokonywana jest sprzedaż zwolniona i opodatkowana podatkiem VAT.

Spółdzielnia Mieszkaniowa dokonała remontu tarasów będących częścią wspólną budynku pawilonu handlowego. W związku z wykonanym remontem wystawiono na Spółdzielnię fakturę VAT. Dla określenia kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, Spółdzielnia ustaliła procentowy udział powierzchni lokali użytkowych oraz lokalu klubu osiedlowego w całkowitej powierzchni remontowanego pawilonu handlowego. Zgodnie z tak ustalonym procentowym udziałem podzielono koszty remontu dotyczące działalności opodatkowanej (w części dotyczącej lokali użytkowych) i działalności mieszanej (w części dotyczącej klubu osiedlowego). Część podatku VAT naliczonego, przypadająca na lokale użytkowe odliczono w całości - jako związane z działalnością opodatkowaną. Natomiast część podatku VAT przypadającą na działalność mieszaną, odliczono zgodnie z proporcją określoną w art. 90 ust. 3.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Spółdzielnia ma prawo pomniejszyć kwotę podatku należnego o część kwoty podatku naliczonego, którą przypisano czynnościom opodatkowanym oraz czynnościom tzw. mieszanym, jeśli kwoty podatku VAT zostały przypisane do danego rodzaju działalności poprzez zastosowanie klucza powierzchniowego (tekst jedn.: proporcjonalnie do powierzchni zajmowanej przez lokale użytkowe oraz klub osiedlowy).

Zdaniem Wnioskodawcy, dokonano prawidłowego odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktury za remont pawilonu handlowego. Tarasy, jak również inne części budynku, jak np.: dach, elewacja stanowią część wspólną całego budynku. Budynek wykorzystywany jest zarówno do celów działalności opodatkowanej, jak i tzw. mieszanej. Koszty remontu części wspólnej budynku winny obciążać poszczególne działalności w takim zakresie, jaki wynika z procentowego udziału poszczególnych lokali w powierzchni całego budynku. Zastosowana przez Spółdzielnię metoda wyodrębnienia podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną i mieszaną ma charakter obiektywny i stanowi właściwe odzwierciedlenie odliczenia podatku naliczonego związanego z czynnościami opodatkowanymi i tzw. mieszanymi. Dzięki temu ustalono w sposób miarodajny i uzasadniony udział procentowy, w jakim poszczególne lokale wchodzące w skład pawilonu handlowego partycypują w kosztach remontu części wspólnej budynku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Zatem w podatku od towarów i usług obowiązuje zasada tzw. "niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego". Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby mógł skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto, podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Jak wskazano wyżej, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Podatnikami - zgodnie z zapisem art. 15 ust. 1 ustawy - są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - na mocy art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W tym miejscu należy podkreślić, że prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane, ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego fundamentalne prawo. Możność wykonania tego prawa powinna być zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami. Decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi.

Wyrażoną wyżej generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają w sposób technicznoprawny regulacje zawarte w art. 90 ustawy.

W myśl art. 90 ust. 1 ustawy - w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10 - art. 90 ust. 2 ustawy.

Proporcję, o której mowa w ust. 2 - na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy - ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Szczegółowy sposób wyliczenia wskazanej proporcji zawarty został w dalszych przepisach art. 90 od ust. 4 do 10 powołanej ustawy.

Dokonując analizy cyt. wyżej przepisów stwierdzić należy, że obowiązkiem podatnika w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonych rodzajów sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Zainteresowany ma zatem obowiązek odrębnego określenia, czy podatek wynikający z otrzymanych faktur związany będzie z czynnościami opodatkowanymi, czy też zwolnionymi, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji.

Jeżeli dokonanie bezpośredniej alokacji nie jest możliwe, czyli w przypadku gdy dokonane zakupy służą obu rodzajom działalności, podatnik może odliczyć tylko tę część podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom dającym prawo do odliczenia. A zatem zasada proporcjonalnego odliczania podatku ma zastosowanie do tej kategorii zakupów, których nie da się jednoznacznie przypisać do konkretnego rodzaju sprzedaży, czyli "zakupów związanych ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną".

W rezultacie zastosowanie proporcji, o której mowa w art. 90 ustawy, dla określenia kwoty podatku naliczonego do odliczenia możliwe jest tylko w przypadku, gdy podatnik nie ma możliwości wyodrębnienia całości lub części kwot, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Spółdzielnia Mieszkaniowa jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Spółdzielnia prowadzi działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem VAT oraz działalność zwolnioną na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 11 ustawy. Spółdzielnia Mieszkaniowa posiada w swych zasobach pawilon handlowy, w którym znajdują się zarówno lokale użytkowe (wynajmowane), jak i lokal służący działalności społeczno-wychowawczej (klub osiedlowy). Lokale użytkowe służą działalności opodatkowanej. Lokal działalności społeczno-wychowawczej wykorzystywany jest natomiast w działalności tzw. "mieszanej", ponieważ w ramach tej działalności dokonywana jest sprzedaż zwolniona i opodatkowana podatkiem VAT. Spółdzielnia Mieszkaniowa dokonała remontu tarasów będących częścią wspólną budynku pawilonu handlowego. W związku z wykonanym remontem wystawiono na spółdzielnię fakturę VAT. Dla określenia kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, spółdzielnia ustalała procentowy udział powierzchni lokali użytkowych oraz lokalu klubu osiedlowego w całkowitej powierzchni remontowanego pawilonu handlowego. Zgodnie z tak ustalonym procentowym udziałem podzielono koszty remontu dotyczące działalności opodatkowanej (w części dotyczącej lokali użytkowych) i działalności mieszanej (w części dotyczącej klubu osiedlowego). Część podatku VAT naliczonego, przypadająca na lokale użytkowe odliczono w całości - jako związane z działalnością opodatkowaną. Natomiast część podatku VAT przypadającą na działalność mieszaną, odliczono zgodnie z proporcją określoną w art. 90 ust. 3.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy Wnioskodawca ma wątpliwości, czy ma prawo pomniejszyć kwotę podatku należnego o część kwoty podatku naliczonego, którą przypisano czynnościom opodatkowanym oraz czynnościom tzw. mieszanym, jeśli kwoty podatku VAT zostały przypisane do danego rodzaju działalności poprzez zastosowanie klucza powierzchniowego (tekst jedn.: proporcjonalnie do powierzchni zajmowanej przez lokale użytkowe oraz klub osiedlowy).

Z powołanych wyżej przepisów art. 86 ust. 1 i art. 90 ust. 1 ustawy wynika, że podatnik w momencie nabycia towarów lub usług powinien dokonać ich kwalifikacji do określonych rodzajów sprzedaży, z którymi zakupy te są związane. Najistotniejszym bowiem warunkiem, umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego, jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. Co do zasady, w przypadku zakupów, których nie można jednoznacznie przypisać tylko do określonego rodzaju działalności (np. opodatkowanej, zwolnionej), nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego w cenie ich zakupu w pełnym zakresie, lecz w takiej części, w jakiej zakupy te wiążą się z czynnościami opodatkowanymi.

Natomiast w sytuacji, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do proporcjonalnego rozliczenia podatku naliczonego, zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy, który ma na celu określenie wartości podatku naliczonego, służącego wyłącznie czynnościom opodatkowanym, z pominięciem tej części podatku naliczonego, w jakiej nabyte towary i usługi będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności zwolnionych od podatku.

W tym miejscu należy podkreślić, że w związku z tym, że ani przepisy ustawy, ani przepisy wykonawcze do ustawy nie zawierają zapisu dotyczącego sposobu wyliczenia kwot podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną można przyjąć różne rozwiązania. Sposób wyodrębnienia kwot podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną musi mieć jednak charakter obiektywny i nie może wynikać z pragmatyczności lub określonej zamierzonej celowości. Zatem o dopuszczalności stosowania metody rozliczenia podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną w żadnym razie nie mogą decydować względy natury pragmatycznej czy też celowościowej. Jeśli nawet podatnikowi byłoby wygodniej posługiwać się proporcją, o której mowa w art. 90 ust. 2 ustawy, to zawsze powinien przede wszystkim poszukiwać możliwości wyodrębnienia kwot podatku. W odniesieniu do stosowanej metody wyodrębnienia podatku wskazać należy, że sposób wyodrębnienia kwot podatku naliczonego związanego z wydatkami na remont, winien mieć charakter obiektywny, determinowany okolicznościami sprawy. Wybór metody wyodrębnienia kwot podatku naliczonego należy wyłącznie do obowiązków Podatnik. Ważne jest jedynie by przyjęta metoda stanowiła właściwe odzwierciedlenie rzeczywistego stanu faktycznego. Jednakże należy podkreślić, że wyłącznie Podatnik znający specyfikę, organizację i podział pracy w swojej jednostce jest w stanie wyodrębnić część podatku naliczonego, związaną ze sprzedażą opodatkowaną. Warto nadmienić że metody, czy też sposoby, na podstawie których Podatnik dokona wydzielenia odpowiedniej kwoty podatku naliczonego muszą odpowiadać wartościom faktycznym i rzeczywistym. Każda metoda, o ile odzwierciedla stan faktyczny jest właściwa. Podatnik winien dokonać wyboru wskaźnika, który jest najbardziej miarodajny i obiektywny. Może być to np. metoda powierzchniowa.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz przywołane przepisy należy stwierdzić, że jeżeli przyjęta przez Wnioskodawcę metoda powierzchniowa jest tą, która w sposób miarodajny i obiektywny pozwoli przypisać odpowiednią kwotę podatku naliczonego związanego z działalnością opodatkowaną, to stosując tą metodę Zainteresowany - w oparciu o przepis art. 90 ust. 1 ustawy - ma prawo odliczyć podatek naliczony związany z remontem tarasów przypisany tej części budynku, która jest wykorzystywana wyłącznie do czynności opodatkowanych (najem). Natomiast odliczenie podatku naliczonego

w odniesieniu do tej części budynku (klub osiedlowy), która jest wykorzystywana przez Wnioskodawcę zarówno do czynności opodatkowanych i zwolnionych, i nie ma on obiektywnej możliwości przyporządkowania wydatków do poszczególnych ww. działalności, będzie przysługiwało na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.