ILPP5/443-33/13-4/PG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy, przedstawione we wniosku z dnia 15 lutego 2013 r. (data wpływu 25 lutego 2013 r.) uzupełnionym pismem z dnia 25 kwietnia 2013 r. (data wpływu 29 kwietnia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT - jest prawidłowe.

W dniu 25 lutego 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 25 kwietnia 2013 r. (data wpływu 29 kwietnia 2013 r.) o przyporządkowanie pytań do stanów faktycznych i zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina C. (dalej: Gmina, Wnioskodawca) realizuje od roku 2005 inwestycje polegające na budowie i modernizacji infrastruktury wodno-kanalizacyjnej (dalej także: infrastruktura), której poszczególne odcinki:

* zostały oddane do użytkowania w latach 2006-2011,

* będą oddawane do użytkowania w przyszłości.

Wartość poszczególnych odcinków infrastruktury przekracza 15.000 zł i stanowią one nieruchomości, które są zaliczane na podstawie przepisów o podatku dochodowym do środków trwałych podlegających amortyzacji.

Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT) oraz była czynnym podatnikiem VAT od początku realizacji ww. inwestycji.

W grudniu 2012 r. Zainteresowany zawarł z Zakładem (...) (dalej: Zakład), który jest samorządowym zakładem budżetowym Gminy, umowę o odpłatne korzystanie z infrastruktury, na podstawie której Wnioskodawca świadczy usługę odpłatnego udostępnienia infrastruktury na rzecz Zakładu. Wcześniej Gmina nieodpłatnie użyczała Zakładowi dostęp do infrastruktury i nie dokonywała odliczeń VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na wytworzenie i modernizację poszczególnych odcinków infrastruktury (jako niezwiązanych z wykonywaniem czynności opodatkowanych).

Zakład jest zarejestrowany jako odrębny od Wnioskodawcy podatnik VAT czynny. Zakład świadczy podlegające VAT usługi, polegające na dostarczaniu wody i odprowadzaniu ścieków dla indywidualnych odbiorców z terenu Gminy (mieszkańców, przedsiębiorstw, instytucji, etc.). Możliwość korzystania z infrastruktury jest istotna dla świadczenia przez Zakład ww. usług.

Z tytułu umowy o odpłatne korzystanie z infrastruktury, Zainteresowany obciąża (i będzie obciążać w przyszłości) Zakład kwotami wynagrodzenia, dokumentowanymi na wystawianych przez Gminę fakturach VAT. Wartość netto wraz z należnym podatkiem VAT z tytułu odpłatnego korzystania z infrastruktury przez Zakład, Wnioskodawca wykazuje w składanych deklaracjach VAT-7.

Zawarta z Zakładem umowa w żaden sposób nie spowodowała powstania władztwa ze strony Zakładu w stosunku do infrastruktury. Gmina w dalszym ciągu odpowiedzialna jest za modernizację i rozbudowę infrastruktury.

Wnioskodawca planuje dalszą rozbudowę i modernizację infrastruktury oraz ponosić będzie wydatki związane z ogólnym utrzymaniem tej infrastruktury.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w związku z udostępnieniem infrastruktury na podstawie umowy o odpłatne korzystanie, Gmina ma prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych z dalszą rozbudową i modernizacją infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, jak również wydatków związanych z ogólnym utrzymaniem tej infrastruktury.

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z udostępnieniem infrastruktury na podstawie umowy o odpłatne korzystanie, Gmina ma prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych z dalszą rozbudową i modernizacją infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, jak również wydatków związanych z ogólnym utrzymaniem tej infrastruktury.

Odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych z dalszą rozbudową i modernizacją infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, jak również wydatków związanych z ogólnym utrzymaniem tej infrastruktury.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z treści wskazanej powyżej regulacji wynika, iż prawo do odliczenia VAT naliczonego przysługuje przy łącznym spełnieniu dwóch przesłanek, tj.:

* nabywcą towarów/usług jest podatnik VAT oraz

* nabywane towary/usługi są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Zdaniem Gminy, jako że w przedstawionej we wniosku sytuacji, świadczenie usługi odpłatnego udostępnienia infrastruktury wodno-kanalizacyjnej od grudnia 2012 r. podlega opodatkowaniu VAT, powyższe przesłanki warunkujące możliwość odliczenia VAT zostały spełnione i tym samym, stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Gmina powinna mieć prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych z dalszą budową i modernizacją infrastruktury wodno-kanalizacyjnej jak również wydatków związanych z ogólnym utrzymaniem tej infrastruktury.

Gmina, jako czynny podatnik VAT, zobowiązana do uiszczania VAT należnego z tytułu świadczonej usługi polegającej na odpłatnym udostępnieniu infrastruktury wodno kanalizacyjnej, powinna mieć jednocześnie prawo do odliczenia kwot VAT naliczonego od wydatków warunkujących możliwość realizacji tego świadczenia.

W ocenie Wnioskodawcy, za bezsporny należy uznać fakt, iż ponoszenie wydatków związanych z budową i modernizacją infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, jak również wydatków związanych z ogólnym utrzymaniem tej infrastruktury, jest konieczne oraz związane ze świadczeniem na rzecz Zakładu usługi odpłatnego udostępnienia ww. infrastruktury.

Gmina nie powinna być traktowana mniej korzystnie niż inne podmioty gospodarcze, dokonujące sprzedaży opodatkowanej VAT i korzystające, w związku z tym, z prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie towarów/usług niezbędnych w celu wykonywania czynności opodatkowanych. Stanowisko odmienne od przedstawionego powyżej pozostawałoby w sprzeczności z fundamentalną zasadą opodatkowania VAT, jaką jest zasada neutralności tego podatku, podkreślana wielokrotnie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz orzecznictwie polskich sądów administracyjnych.

Przedstawione stanowisko znajduje potwierdzenie również w licznych interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe dla innych gmin, np.:

* interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 2 stycznia 2012 r. sygn. IPTPP2/443-650/11-5/KW,

* interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 6 sierpnia 2012 r., sygn. IPTPP1/443-461/12-5/MH,

* interpretacji indywidualnej z dnia 14 marca 2012 r., sygn. ILPP1/443-1556/11-3/NS, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu uznał, iż "z uwagi na związek poniesionych wydatków na budowę infrastruktury kanalizacyjnej z czynnościami opodatkowanymi, które Gmina wykonywać będzie na podstawie umów cywilnoprawnych, Wnioskodawca ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących ich poniesienie".

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

- z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Z powyższego wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest wykorzystywanie zakupionych towarów lub usług do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 1 i 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne m.in. w przypadku gdy:

Według art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - (Dz. Urz. UE L Nr 347), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Na podstawie § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 247 z późn. zm.), zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powyższego przepisu jednoznacznie wynika, iż zwolnieniem od podatku VAT nie są objęte czynności realizowane przez jednostki samorządu terytorialnego, wykonywane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca realizuje od roku 2005 inwestycje polegające na budowie i modernizacji infrastruktury wodno-kanalizacyjnej (dalej także: infrastruktura), której poszczególne odcinki:

* zostały oddane do użytkowania w latach 2006-2011,

* będą oddawane do użytkowania w przyszłości.

Zainteresowany jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz był czynnym podatnikiem VAT od początku realizacji ww. inwestycji.

W grudniu 2012 r. Wnioskodawca zawarł z Zakładem (...) (dalej: Zakład), który jest samorządowym zakładem budżetowym Gminy, umowę o odpłatne korzystanie z infrastruktury, na podstawie której Zainteresowany świadczy usługę odpłatnego udostępnienia infrastruktury na rzecz Zakładu. Wcześniej Gmina nieodpłatnie użyczała Zakładowi dostęp do infrastruktury i nie dokonywała odliczeń VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na wytworzenie i modernizację poszczególnych odcinków infrastruktury (jako niezwiązanych z wykonywaniem czynności opodatkowanych).

Zakład jest zarejestrowany jako odrębny od Wnioskodawcy podatnik VAT czynny. Zakład świadczy podlegające VAT usługi, polegające na dostarczaniu wody i odprowadzaniu ścieków dla indywidualnych odbiorców z terenu Gminy (mieszkańców, przedsiębiorstw, instytucji, etc.). Możliwość korzystania z infrastruktury jest istotna dla świadczenia przez Zakład ww. usług.

Z tytułu umowy o odpłatne korzystanie z infrastruktury, Zainteresowany obciąża (i będzie obciążać w przyszłości) Zakład kwotami wynagrodzenia, dokumentowanymi na wystawianych przez Gminę fakturach VAT. Wartość netto wraz z należnym podatkiem VAT z tytułu odpłatnego korzystania z infrastruktury przez Zakład, Wnioskodawca wykazuje w składanych deklaracjach VAT-7.

Zawarta z Zakładem umowa w żaden sposób nie spowodowała powstania władztwa ze strony Zakładu w stosunku do infrastruktury. Gmina w dalszym ciągu odpowiedzialna jest za modernizację i rozbudowę infrastruktury.

Wnioskodawca planuje dalszą rozbudowę i modernizację infrastruktury oraz ponosić będzie wydatki związane z ogólnym utrzymaniem tej infrastruktury.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy Zainteresowany ma wątpliwości dotyczące tego, czy w związku z udostępnieniem infrastruktury na podstawie umowy o odpłatne korzystanie, będzie miał on prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z dalszą rozbudową i modernizacją infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, jak również wydatków związanych z ogólnym jej utrzymaniem.

W tym miejscu wskazać należy, iż jak zostało rozstrzygnięte w interpretacji indywidualnej z dnia 20 maja 2013 r. o sygn. ILPP5/443-33/13-3/PG, świadczenie wykonywane na podstawie umowy o odpłatne korzystanie z infrastruktury wodno-kanalizacyjnej zawartej pomiędzy Gminą a Zakładem jest czynnością opodatkowaną i podlega opodatkowaniu 23% stawką podatku VAT.

Przypomnieć należy, iż zgodnie z powołanymi wyżej przepisami prawa podatkowego, żeby podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT, niezbędne jest wykazanie przez niego związku z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Analizując okoliczności przedstawione we wniosku, w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa, należy uznać, iż w przedmiotowej sprawie zostaną spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, warunkujące prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, albowiem Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT, a wydatki związane z dalszą rozbudową i modernizacją infrastruktury wodno kanalizacyjnej oraz z jej ogólnym utrzymaniem będą związane z wykonywanymi przez Zainteresowanego czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. W przedmiotowej sprawie warunek ten zostanie spełniony. Zatem, Wnioskodawca będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków związanych z dalszą rozbudową i modernizacją infrastruktury wodno-kanalizacyjnej oraz z jej ogólnym utrzymaniem, bowiem wydatki te będą służyły czynnościom opodatkowanym podatkiem od towarów i usług, a ponadto Zainteresowany jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Reasumując, w związku z udostępnieniem infrastruktury na podstawie umowy o odpłatne korzystanie, Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków związanych z dalszą rozbudową i modernizacją infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, jak również od wydatków związanych z ogólnym utrzymaniem tej infrastruktury, ponieważ wydatki te będą miały związek z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Należy zauważyć, że powołane przez Wnioskodawcę interpretacje indywidualne są rozstrzygnięciami w indywidualnych sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych i tylko do nich się zawężają, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa. W tym zakresie należy przytoczyć uzasadnienie wyroku WSA we Wrocławiu z dnia 31 marca 2011 r., sygn. akt I SA/Wr 232/11, w którym Sąd "podziela wprawdzie stanowisko strony, że zasada zaufania do organu wyraża się między innymi w jednolitości stosowania prawa podatkowego a tym samym unikaniu rozbieżności stanowisk organów, nie oznacza to jednak, że organ udzielający interpretacji, obowiązany jest ustosunkowywać się do wskazywanych przez wnioskodawcę orzeczeń a tym bardziej interpretacji wydanych w innych indywidualnych sprawach".

Dodatkowo informuje się, iż w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej prawa do odliczenia podatku VAT. Natomiast pozostała część wniosku została rozstrzygnięta w odrębnych interpretacjach indywidualnych z dnia 20 maja 2013 r.:

* w zakresie uznania czynności wykonywanych na podstawie umowy o odpłatne korzystanie z infrastruktury wodno-kanalizacyjnej jako opodatkowanych podatkiem VAT i stawki podatku o sygn. ILPP5/443-33/13-3/PG,

* w zakresie korekty podatku naliczonego o sygn. ILPP5/443-33/13-5/PG,

* w zakresie jednorazowej korekty podatku VAT w związku ze zmianą przeznaczenia towarów i usług o sygn. ILPP5/443-33/13-6/PG.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.