ILPP5/443-132/14-4/KG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 23 maja 2014 r. (data wpływu 26 maja 2014 r.) uzupełnionym pismem z dnia 11 sierpnia 2014 r. (data wpływu 13 sierpnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem i kosztami utrzymania (w tym kosztami przeglądów, napraw i zakupu paliwa) samochodów osobowych przekazywanych nieodpłatnie Zleceniobiorcom świadczącym na rzecz Wnioskodawcy usługi handlowe - jest nieprawidłowe.

W dniu 26 maja 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem i kosztami utrzymania (w tym kosztami przeglądów, napraw i zakupu paliwa) samochodów osobowych przekazywanych nieodpłatnie Zleceniobiorcom świadczącym na rzecz Wnioskodawcy usługi handlowe. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 11 sierpnia 2014 r. o doprecyzowanie opisu sprawy oraz pytania.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca - Spółka z o.o., ma zamiar rozpocząć działalność gospodarczą w zakresie hurtowej sprzedaży kosmetyków.

W związku z tym Wnioskodawca nabędzie kilka samochodów osobowych, w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, na podstawie umów sprzedaży lub umów najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze.

Następnie Wnioskodawca zawrze z podmiotami gospodarczymi, to jest osobami fizycznymi, spółkami cywilnymi, spółkami osobowymi lub spółkami kapitałowymi (zwanymi w dalszej treści wniosku Zleceniobiorcą) umowy cywilnoprawne o świadczenie usług handlowych, polegających na współpracy między Wnioskodawcą a Zleceniobiorcą w zakresie sprzedaży towarów, w szczególności pośrednictwa w sprzedaży tych towarów, zawierania umów sprzedaży w imieniu i na rzecz oraz na rachunek Wnioskodawcy, poszukiwaniu kontrahentów i zbieraniu zamówień na dostawę towarów, za odpowiednim wynagrodzeniem.

W ramach tych umów, celem umożliwienia Zleceniobiorcy ich prawidłowego wykonywania, Wnioskodawca zobowiąże się do udostępnienia Zleceniobiorcy nieodpłatnie, między innymi stanowiących jego własność samochodów osobowych z zastrzeżeniem, że powyższe samochody będą wykorzystywane przez Zleceniobiorcę tylko i wyłącznie do wykonywania zawartej umowy. W umowie będzie zastrzeżone, że wszelkie koszty związane z przeglądami, naprawami i kosztami zakupu paliwa do tych samochodów, będzie pokrywał Wnioskodawca, poprzez udostępnienie Zleceniobiorcy flotowych kart paliwowych i pokrywanie wszelkich kosztów napraw, na podstawie wystawionych na Wnioskodawcę faktur VAT. Przed przekazaniem Zleceniobiorcy każdego samochodu osobowego, Wnioskodawca zawiadomi Naczelnika właściwego Urzędu Skarbowego, zgodnie z przepisem art. 86a ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług, że przedmiotowy samochód będzie wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

W momencie przekazania samochodu osobowego, zgodnie z zawartą umową przez Wnioskodawcę Zleceniobiorcy, Wnioskodawca rozpocznie prowadzenie ewidencji, wymienionej w przepisie art. 86a ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług.

W piśmie z dnia 11 sierpnia 2014 r. - stanowiącym uzupełnienie do wniosku - Zainteresowany wskazał co następuje:

1. Zamiarem Wnioskodawcy jest wykorzystywanie samochodów osobowych, o których mowa we wniosku tylko i wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

2.

a. w umowie zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a Zleceniobiorcą (osobami fizycznymi, prowadzącymi samodzielnie działalność gospodarczą, spółkami osobowymi lub kapitałowymi) postanowione zostanie, że dany podmiot gospodarczy nie będzie mógł wykorzystywać przedmiotowego samochodu dla celów prywatnych;

b. Wnioskodawca będzie przekazywał samochody Zleceniobiorcom na podstawie umów cywilno-prawnych o świadczenie usług handlowych. Przekazanie samochodu następować będzie zawsze protokołem zdawczo-odbiorczym. W okresie obowiązywania umowy o świadczenie usług handlowych, Wnioskodawca nie będzie miał możliwości korzystania z przedmiotowych samochodów osobowych i w związku z tym nie będzie miał nadzoru bezpośredniego nad sposobem ich wykorzystania.

Przed przekazaniem Zleceniobiorcy każdego samochodu osobowego, Wnioskodawca zawiadomi naczelnika właściwego urzędu skarbowego, zgodnie z przepisem art. 86a ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług, że przedmiotowy samochód będzie wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej Wnioskodawcy;

c. Wnioskodawca oprócz nieodpłatnego udostępniania samochodów Zleceniobiorcom, nie zamierza wykorzystywać ich do innej działalności lub do użytku prywatnego;

d. Wnioskodawca zamierza ustalić reguły co do sposobu wykorzystywania pojazdów przez Zleceniobiorców, wykluczające ich użycie do celów prywatnych. Reguły te będą ustalone w umowach zawartych ze Zleceniobiorcami, a w szczególności będą polegać na tym, że Zleceniobiorca zobowiąże się do niewykorzystywania przekazanego mu pojazdu do celów prywatnych;

g. Wnioskodawca nie wprowadzi obowiązku zostawiania pojazdów po godzinach pracy na parkingu przedsiębiorstwa, bez możliwości ich pobrania bowiem przedmiotowe pojazdy będą przekazane Zleceniobiorcom mającym siedzibę przykładowo w województwie (...), itp.;

h. Wnioskodawca nie zamierza wprowadzić nadzoru nad używaniem pojazdów przez Zleceniobiorców i systemie GPS, albowiem jest to całkowicie nieracjonalne i doprowadziłoby do znacznego powiększenia kosztów Wnioskodawcy;

i. w przypadku jakiegokolwiek stwierdzenia używania wydanych Zleceniobiorcom samochodów do celów prywatnych, Wnioskodawca niezwłocznie powiadomi właściwy Urząd Skarbowy i podejmie wszelkie środki prawne mające na celu obciążenie Zleceniobiorcy stosownymi kosztami.

3. Wynagrodzenie, jakie Wnioskodawca będzie wypłacał Zleceniobiorcom za świadczone przez nich usługi będzie skalkulowane w ten sposób, że będzie uwzględniało koszty, jakie w związku z udostępnianiem tych samochodów będzie ponosił Wnioskodawca.

Wnioskodawca będzie wypłacał Zleceniobiorcom jedynie wynagrodzenie za faktycznie wykonane usługi, wynikające z zawartej pomiędzy stronami umowy.

Zainteresowany podkreślił, że żaden przepis prawa podatkowego nie zabrania przekazywania przez Zleceniodawcę Zleceniobiorcom, którzy są podmiotami gospodarczymi i podatnikami podatku VAT środków rzeczowych, które umożliwią im prawidłowe wykonywanie umowy. Wszyscy przedstawiciele "a", "b", "c" i tym podobnych firm, prowadzących działalność gospodarczą, jeżdżą samochodami stanowiącymi własność tych firm i jak do tej pory nie było żadnych wątpliwości, że powyższe firmy mają na warunkach określonych przepisami prawa, prawo do odliczenia podatku VAT od kupowanego przez nich do tych samochodów paliwa.

4.

d. Zleceniobiorca będzie decydować o miejscu nabycia, ilości nabywanego paliwa ale nabyte paliwo ma prawo wykorzystywać tylko i wyłącznie dla celów, określonych w zawartej umowie;

e. o ile Wnioskodawcy wiadomo, to na stacjach paliwowych nie negocjuje się cen. Jeżeli Wnioskodawca uzyska określone karty flotowe, to on będzie negocjował z wystawicielem tych kart warunki ich wystawienia oraz jemu będzie przysługiwało prawo do zgłaszania reklamacji i obniżenia ewentualnej ceny, w przypadku zakwestionowania jakości lub ilości dostarczonego paliwa, lub jakości dostarczonych usług polegających np. na holowaniu pojazdu w razie jego uszkodzenia, wymiany uszkodzonych części w trakcie przejazdu Zleceniobiorcy, itp.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z otrzymanych przez niego faktur dotyczących wydatków związanych z wykorzystywanymi do wymienionych wyżej celów samochodami osobowymi, do których zalicza się wydatki dotyczące:

w wysokości 100%, w oparciu o przepis art. 86a ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług.

W piśmie z dnia 11 sierpnia 2014 r. odpowiadając na pytanie tut. Organu o treści " (...) czy przedmiotem pytania Wnioskodawcy jest prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków opisanych w treści zdarzenia przyszłego czy również od wydatków dotyczących importu towarów i usług oraz wydatków poniesionych na wytworzenie samochodów osobowych", Zainteresowany wyjaśnił, że nie ma zamiaru być importerem towarów i usług oraz wydatków poniesionych na wytwarzanie samochodów osobowych.

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym zdarzeniu przyszłym, będzie mu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od nabycia towarów i usług, w postaci zakupu paliw do powyższych samochodów, kosztów przeglądów tych samochodów, kosztów napraw tych samochodów, w oparciu o przepis art. 86a ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług, przy zastrzeżeniu wykonania zobowiązań, wynikających z art. 86a ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług oraz prowadzeniu ewidencji, przewidzianej w przepisie art. 86a ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług.

Ponadto Wnioskodawca stoi na stanowisku, że będzie mu przysługiwało prawo do odliczenia w 100% podatku należnego od umów sprzedaży, najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, w sytuacjach wykorzystywania samochodów osobowych, w sposób opisany w zdarzeniu przyszłym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy - w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r. - kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

Jak wynika z powołanych przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Ponadto, w treści art. 88 ustawy ustawodawca wskazał przypadki, w odniesieniu do których nie stosuje się obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego oraz przypadki, w których faktury i dokumenty celne nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego.

W myśl art. 88 ust. 3a ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy:

Jak wynika z ww. przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Od dnia 1 kwietnia 2014 r. kwestie dotyczące prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z pojazdami samochodowymi zostały uregulowane w art. 86a ustawy, w brzmieniu nadanym na podstawie art. 1 pkt 4 ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. , poz. 312), zwanej dalej ustawą nowelizującą.

Zgodnie z art. 86a ust. 1 ustawy, w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku:

Stosownie do art. 86a ust. 2 ustawy, do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące:

Zatem zgodnie z nowymi regulacjami podatnikowi przysługuje ograniczone do 50% prawo do odliczenia podatku w odniesieniu do wszystkich wydatków związanych z pojazdami samochodowymi przeznaczonymi do użytku "mieszanego".

Dla celów stosowania tego ograniczenia za wykorzystywanie "mieszane" należy rozumieć, że w odniesieniu do pojazdu wykorzystywanego w działalności gospodarczej istnieje możliwość jego użycia również do celów niezwiązanych z tą działalnością np. do celów prywatnych. Wystarczy przy tym możliwość nawet tylko jednorazowego użycia pojazdu do celów prywatnych, aby uznać, że pojazd może być wykorzystywany w sposób "mieszany".

Nie jest przy tym istotny moment, w którym użycie to ma miejsce podczas całego okresu użytkowania przez podatnika danego pojazdu, żeby uznać ten pojazd za wykorzystywany do celów "mieszanych".

Celem zapewnienia właściwego wdrożenia decyzji wykonawczej Rady z dnia 17 grudnia 2013 r. przyjmuje się, że każdy pojazd samochodowy o dopuszczalnej masie całkowitej do 3,5 tony - ze względu na swoje cechy konstrukcyjne - służy co do zasady użytkowi "mieszanemu", a zatem wszystkie wydatki z nim związane podlegają ograniczeniu w odliczaniu do 50%.

Od zasady wynikającej z art. 86a ust. 1 i 2 występują jednakże wyjątki.

W świetle art. 86a ust. 3 ustawy, przepis ust. 1 nie ma zastosowania:

Na mocy art. 86a ust. 4 ustawy, pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

W myśl art. 86a ust. 5 ustawy, warunku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu nie stosuje się w przypadku pojazdów samochodowych:

Ewidencja przebiegu pojazdu jest prowadzona od dnia rozpoczęcia wykorzystywania pojazdu samochodowego wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika do dnia zakończenia wykorzystywania tego pojazdu wyłącznie do tej działalności (art. 86a ust. 6 ustawy - w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2014 r.).

Ponadto należy wskazać, że od dnia 1 kwietnia 2014 r. obowiązuje art. 2 pkt 34 ustawy, który stanowi, że przez pojazdy samochodowe rozumie się pojazdy samochodowe w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

Zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. - Prawo ruchu drogowym (Dz. U. z 2012 r. poz. 1137, z późn. zm.), przez pojazd samochodowy rozumie się pojazd silnikowy, którego konstrukcja umożliwia jazdę z prędkością przekraczającą 25 km/h; określenie to nie obejmuje ciągnika rolniczego.

Natomiast art. 2 pkt 40 ww. ustawy wskazuje, że samochodem osobowym jest pojazd samochodowy przeznaczony konstrukcyjnie do przewozu nie więcej niż 9 osób łącznie z kierowcą oraz ich bagażu.

Ponadto, z treści art. 12 ust. 1 ustawy nowelizującej wynika, że obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika do dnia 30 czerwca 2015 r. paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu:

Przepis ust. 1 nie dotyczy pojazdów samochodowych, które są wykorzystywane przez podatnika wyłącznie do działalności gospodarczej (art. 12 ust. 2 ustawy nowelizującej).

Na mocy art. 12 ust. 3 ustawy nowelizującej, dopuszczalna ładowność pojazdu oraz liczba miejsc (siedzeń), o których mowa w ust. 1 pkt 2, są określane na podstawie dokumentów wydanych zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Pojazdy, które w dokumentach, o których mowa w zdaniu pierwszym, nie mają określonej dopuszczalnej ładowności lub liczby miejsc, uznaje się również za samochody osobowe, o których mowa w ust. 1 pkt 1.

W powołanych wyżej przepisach art. 86a ustawy ustawodawca zawarł szczególne uregulowania dotyczące określenia wysokości przysługującej do odliczenia kwoty podatku naliczonego. Taka konstrukcja oznacza, że w sytuacji, gdy znajdzie zastosowanie szczególne uregulowanie zawarte w art. 86a ust. 1 ustawy, wówczas podatnik może skorzystać jedynie z ograniczonego prawa do odliczenia podatku naliczonego. Jeżeli jednak przepis art. 86a ust. 1 ustawy nie znajdzie zastosowania (vide: art. 86a ust. 3 ustawy), wówczas znajdą zastosowanie ogólne uregulowania zawarte w art. 86 ustawy.

Należy zauważyć, że przepis art. 86a ust. 4 ustawy wskazuje na istnienie dwóch grup pojazdów samochodowych uznawanych za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

W pierwszej grupie (zgodnie z art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy) mieszczą się pojazdy, których konstrukcja wskazuje na ich przeznaczenie z reguły do użytku prywatnego, jednakże pojazdy te mogą być także wykorzystywane w działalności gospodarczej (np. samochód osobowy, motocykl). Z tych też względów - dla celów pełnego odliczania VAT - fakt wykorzystywania ich wyłącznie do działalności gospodarczej musi być rozpatrywany w kategoriach obiektywnych. W konsekwencji, w celu dokonania pełnego odliczenia podatku VAT muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki:

W drugiej grupie pojazdów uznawanych za wykorzystywane wyłącznie w działalności gospodarczej (zgodnie z art. 86a ust. 4 pkt 2 ustawy) mieszczą się natomiast pojazdy samochodowe, których konstrukcja wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne. Jednakże w tej grupie pojazdów nie ma samochodów osobowych.

Podkreśla się, że obowiązek prowadzenia ewidencji przebiegu dla pojazdów wskazanych w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy został wyłączony jedynie w przypadkach wskazanych w art. 86 ust. 5 ustawy.

Przy czym użycie w art. 86a ust. 5 ustawy wyrazu "wyłącznie" wskazuje, że zwolnienie z obowiązku prowadzenia ewidencji nie obejmuje sytuacji, gdy pojazdy są wykorzystywane - choćby przejściowo - do innych celów (np. jazda próbna, użytek służbowy podatnika itp.). Zatem w odniesieniu do pojazdu, który np. jest przeznaczony do oddania w odpłatny najem, ale przed jego dokonaniem jest wykorzystywany przez podatnika jako pojazd demonstracyjny, nie może być zastosowane zwolnienie z obowiązku prowadzenia ewidencji. Ewidencja dla tego rodzaju pojazdów (jeśli nie jest to pojazd obiektywnie wykorzystywany wyłącznie w działalności gospodarczej) musi być prowadzona i powinna zawierać wskazane w przepisach elementy.

Z danych przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca ma zamiar rozpocząć działalność gospodarczą w zakresie hurtowej sprzedaży kosmetyków. W związku z tym Spółka nabędzie kilka samochodów osobowych, w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, na podstawie umów sprzedaży lub umów najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze. Następnie Wnioskodawca zawrze z podmiotami gospodarczymi, to jest osobami fizycznymi, spółkami cywilnymi, spółkami osobowymi lub spółkami kapitałowymi (Zleceniobiorcy) umowy cywilnoprawne o świadczenie usług handlowych, polegających na współpracy między Wnioskodawcą a Zleceniobiorcą w zakresie sprzedaży towarów, w szczególności pośrednictwa w sprzedaży tych towarów, zawierania umów sprzedaży w imieniu i na rzecz oraz na rachunek Wnioskodawcy, poszukiwaniu kontrahentów i zbieraniu zamówień na dostawę towarów, za odpowiednim wynagrodzeniem. W ramach tych umów, celem umożliwienia Zleceniobiorcy ich prawidłowego wykonywania, Wnioskodawca zobowiąże się do udostępnienia Zleceniobiorcy nieodpłatnie, między innymi stanowiących jego własność samochodów osobowych z zastrzeżeniem, że powyższe samochody będą wykorzystywane przez Zleceniobiorcę tylko i wyłącznie do wykonywania zawartej umowy. W umowie będzie zastrzeżone, że wszelkie koszty związane z przeglądami, naprawami i kosztami zakupu paliwa do tych samochodów, będzie pokrywał Wnioskodawca, poprzez udostępnienie Zleceniobiorcy flotowych kart paliwowych i pokrywanie wszelkich kosztów napraw, na podstawie wystawionych na Wnioskodawcę faktur VAT. Przed przekazaniem Zleceniobiorcy każdego samochodu osobowego, Wnioskodawca zawiadomi naczelnika właściwego urzędu skarbowego, zgodnie z przepisem art. 86a ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług, że przedmiotowy samochód będzie wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej Wnioskodawcy. W momencie przekazania samochodu osobowego, zgodnie z zawartą umową przez Wnioskodawcę Zleceniobiorcy, Wnioskodawca rozpocznie prowadzenie ewidencji, wymienionej w przepisie art. 86a ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług. Zamiarem Wnioskodawcy jest wykorzystywanie samochodów osobowych, o których mowa we wniosku tylko i wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. W umowie zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a Zleceniobiorcą (osobami fizycznymi, prowadzącymi samodzielnie działalność gospodarczą, spółkami osobowymi lub kapitałowymi) postanowione zostanie, że dany podmiot gospodarczy nie będzie mógł wykorzystywać przedmiotowego samochodu dla celów prywatnych. Wnioskodawca będzie przekazywał samochody Zleceniobiorcom na podstawie umów cywilno-prawnych o świadczenie usług handlowych. Przekazanie samochodu następować będzie zawsze protokołem zdawczo-odbiorczym. W okresie obowiązywania umowy o świadczenie usług handlowych, Wnioskodawca nie będzie miał możliwości korzystania z przedmiotowych samochodów osobowych i w związku z tym nie będzie miał nadzoru bezpośredniego nad sposobem ich wykorzystania. Wnioskodawca oprócz nieodpłatnego udostępniania samochodów Zleceniobiorcom, nie zamierza wykorzystywać ich do innej działalności lub do użytku prywatnego. Wnioskodawca zamierza ustalić reguły co do sposobu wykorzystywania pojazdów przez Zleceniobiorców, wykluczające ich użycie do celów prywatnych. Reguły te będą ustalone w umowach zawartych ze Zleceniobiorcami, a w szczególności będą polegać na tym, że Zleceniobiorca zobowiąże się do niewykorzystywania przekazanego mu pojazdu do celów prywatnych. W trakcie obowiązywania umów pomiędzy Wnioskodawcą a Zleceniobiorcami, pojazdy będą garażowane w siedzibach Zleceniobiorców. Wnioskodawca nie wprowadzi obowiązku zostawiania pojazdów po godzinach pracy na parkingu przedsiębiorstwa, bez możliwości ich pobrania bowiem przedmiotowe pojazdy będą przekazane Zleceniobiorcom mającym siedzibę przykładowo w województwie mazowieckim, dolnośląskim, śląskim, itp. Wnioskodawca nie zamierza wprowadzić nadzoru nad używaniem pojazdów przez Zleceniobiorców i systemie GPS, albowiem jest to całkowicie nieracjonalne i doprowadziłoby do znacznego powiększenia kosztów Wnioskodawcy. W przypadku jakiegokolwiek stwierdzenia używania wydanych Zleceniobiorcom samochodów do celów prywatnych, Wnioskodawca niezwłocznie powiadomi właściwy urząd skarbowy i podejmie wszelkie środki prawne mające na celu obciążenie Zleceniobiorcy stosownymi kosztami. Wynagrodzenie, jakie Wnioskodawca będzie wypłacał Zleceniobiorcom za świadczone przez nich usługi będzie skalkulowane w ten sposób, że będzie uwzględniało koszty, jakie w związku z udostępnianiem tych samochodów będzie ponosił Wnioskodawca. Wnioskodawca będzie wypłacał Zleceniobiorcom jedynie wynagrodzenie za faktycznie wykonane usługi, wynikające z zawartej pomiędzy stronami umowy. Karty paliwowe będą uprawniały tylko i wyłącznie do zakupu paliwa, będą przypisane do konkretnego samochodu i tylko zakupy z tym samochodem związane będą mogły być dokonywane przy wykorzystaniu tych kart. Towary i usługi nabywane na karty paliwowe przez Zleceniobiorców będą zużywane przez nich w całości. Zleceniobiorca będzie decydować o miejscu nabycia, ilości nabywanego paliwa ale nabyte paliwo ma prawo wykorzystywać tylko i wyłącznie dla celów, określonych w zawartej umowie. Jeżeli Wnioskodawca uzyski określone karty flotowe, to on będzie negocjował z wystawicielem tych kart warunki ich wystawienia oraz jemu będzie przysługiwało prawo do zgłaszania reklamacji i obniżenia ewentualnej ceny, w przypadku zakwestionowania jakości lub ilości dostarczonego paliwa, lub jakości dostarczonych usług polegających np. na holowaniu pojazdu w razie jego uszkodzenia, wymiany uszkodzonych części w trakcie przejazdu Zleceniobiorcy, itp.

Na tle powyższego Zainteresowany ma wątpliwości, czy w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług będzie mu przysługiwało pełne prawo od odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z nabyciem i utrzymaniem (np. koszty napraw, przeglądów) opisanych we wniosku samochodów osobowych.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów - co do zasady - podstawowym i koniecznym warunkiem dającym podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem i utrzymaniem samochodu osobowego jest to by pojazd używany był wyłącznie do działalności gospodarczej.

W analizowanej sprawie samochody osobowe, które zamierza zakupić Zainteresowany zostaną nieodpłatnie przekazane do użytkowania Zleceniobiorcom (osobom fizycznym, spółkom cywilnym, spółkom osobowym lub spółkom kapitałowymi), z którymi Wnioskodawca zawrze umowy cywilnoprawne o świadczenie usług handlowych, polegających na współpracy między Wnioskodawcą a Zleceniobiorcą w zakresie sprzedaży towarów, w szczególności pośrednictwa w sprzedaży tych towarów, zawierania umów sprzedaży w imieniu i na rzecz oraz na rachunek Wnioskodawcy, poszukiwaniu kontrahentów i zbieraniu zamówień na dostawę towarów.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy - przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W przepisie art. 8 ust. 1 ustawy zdefiniowano, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie (za wynagrodzeniem). Jednocześnie ustawodawca zrównał niektóre dostawy towarów i świadczenia usług wykonywane nieodpłatne z odpłatną dostawą towarów i odpłatnym świadczeniem usług, a więc z czynnościami, które podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z unormowaniami zawartymi w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy, w pewnych, ściśle określonych przypadkach, również nieodpłatne przekazanie towarów i nieodpłatne świadczenie usług należy uznać za spełniające definicję odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług, które na podstawie art. 5 ust. 1 podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Z opisu sprawy nie wynika, by w analizowanym przypadku na skutek nieodpłatnego przekazania samochodów osobowych Zleceniobiorcom dochodziło do przeniesienia prawa do rozporządzania tym towarem jak właściciel dlatego też nie znajdzie tu zastosowania art. 7 ust. 2 ustawy. Należy zatem zbadać, czy ww. nieodpłatne świadczenie realizowane przez Wnioskodawcę będzie mieścić się w normie art. 8 ust. 2 ustawy.

Jak stanowi art. 8 ust. 2 ustawy - za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

Zatem interpretując powyższy przepis art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy stwierdzić należy, że opodatkowaniu podlegać powinno, jako odpłatne świadczenie usług, użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza (w tym w szczególności m.in. do celów osobistych podatnika lub jego pracowników), jeżeli przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, w całości lub w części, z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Tylko łączne zaistnienie ww. przesłanek umożliwia zastosowanie fikcji prawnej i objęcie zakresem opodatkowania VAT usług świadczonych nieodpłatnie. Jeśli jeden z tych warunków nie jest spełniony Wnioskodawca nie powinien opodatkowywać takiego nieodpłatnego świadczenia usług.

Analizując natomiast treść powołanego art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy zauważyć należy, że dla ustalenia czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu na mocy cytowanego wyżej przepisu istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisywało się będzie w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności jakie w danej sprawie występują.

Podkreślić należy, że za usługi świadczone do celów innych niż działalność gospodarcza należy uznać wszelkie usługi, których świadczenie odbyło się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej. Niedopełnienie któregokolwiek z warunków określonych w art. 8 ust. 2 ustawy, jest podstawą do traktowania nieodpłatnej usługi jako niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy stwierdzić należy, że nieodpłatne udostępnienie Zleceniobiorcom samochodów osobowych w celu wykonywania usług na rzecz Wnioskodawcy, ma bezsprzecznie związek z prowadzoną przez Zainteresowanego działalnością gospodarczą. Udostępnienie Zleceniobiorcom samochodów osobowych, stanowi bowiem swoiste przekazanie im "narzędzia pracy" niezbędnego do świadczenia wyłącznie na rzecz Spółki usług w zakresie sprzedaży jej towarów, zawierania umów sprzedaży tych towarów, poszukiwania kontrahentów i zbierania zamówień. Przedmiotowe przekazanie stanowi element składowy współpracy stron i ma na celu umożliwienie Zleceniobiorcom realizacji usługi na rzecz Zainteresowanego.

Co należy zaznaczyć, przekazanie samochodów (wraz z kosztami ich używania ponoszonymi przez Wnioskodawcę) jest składnikiem usługi głównej polegającej na pośrednictwie w sprzedaży towarów Wnioskodawcy i wkalkulowane jest w cenę wynagrodzenia należnego za wykonanie usługi głównej. Zatem w analizowanym przypadku nieodpłatne przekazanie samochodów osobowych nie stanowi ani usługi najmu czy dzierżawy, ani też usługi o podobnym charakterze.

Jak wskazano już wyżej do uzyskania prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego od nabycia samochodu osobowego oraz wydatków związanych z jego utrzymaniem (takich jak np. koszty przeglądów i napraw) nie jest wystarczający jakikolwiek związek z działalnością opodatkowaną podatnika, samochód ten bowiem musi być wykorzystywany wyłącznie do celów prowadzenia działalności gospodarczej. Co należy rozumieć przez wykorzystanie pojazdu samochodowego wyłącznie do działalności gospodarczej ustawodawca wskazał w art. 86a ust. 4 ustawy.

Z treści art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy wynika, że aby uznać, że pojazd samochodowy jest wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki, tj. sposób wykorzystania pojazdu przez podatnika (zwłaszcza w ustalonych przez niego zasadach używania pojazdu) wyklucza jego użycie do celów prywatnych oraz wykluczenie użytku prywatnego musi zostać potwierdzone prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu.

Warunku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu - zgodnie z treścią przywołanego wyżej art. 86a ust. 5 pkt 1 ustawy - nie stosuje się w przypadku pojazdów samochodowych przeznaczonych wyłącznie m.in. do oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, jeżeli odprzedaż, sprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie tych pojazdów stanowi przedmiot działalności podatnika.

Pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika również wtedy, gdy konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne (art. 86a ust. 4 pkt 2 ustawy).

W tym miejscu należy podkreślić, że dla celów pełnego odliczenia VAT fakt wykorzystywania pojazdów samochodowych wyłącznie do działalności musi być rozpatrywany w kategoriach obiektywnych.

W sprawie będącej przedmiotem wniosku Wnioskodawca przekaże nieodpłatnie samochody osobowe Zleceniobiorcom celem realizacji przez nich umów o świadczenie usług handlowych. Świadczenie to - jak wyjaśniono wyżej - będzie miało niewątpliwy związek z działalnością gospodarczą Spółki. W zawartych umowach Zainteresowany zobowiąże Zleceniobiorców do niewykorzystywania samochodów osobowych do celów prywatnych. Wnioskodawca nie będzie jednak w żaden sposób monitorował przestrzegania tego zapisu umowy. Jak wskazano bowiem w opisie sprawy Wnioskodawca nie będzie nadzorował faktycznego sposobu użytkowania pojazdów w czasie trwania umowy. Samochody, o których mowa we wniosku - jak wyjaśnił Zainteresowany - nie zostaną wyposażone np. w system GPS umożliwiający kontrolę nad ich używaniem, Zleceniobiorcy będą mieli możliwość parkowania samochodów w miejscu swojej siedziby (w przypadku osób fizycznych będzie to zatem miejsce zamieszkania), a nie w miejscu siedziby Wnioskodawcy. Istnieje zatem realna możliwość wykorzystywania przez Zleceniobiorców ww. samochodów do celów prywatnych.

W analizowanym przypadku umieszczenie przez Wnioskodawcę w zawieranych umowach zastrzeżenia, że Zleceniobiorca nie ma prawa do używania samochodu w celach prywatnych przy jednoczesnym braku procedur kontrolnych, które będą weryfikować, czy zakaz ten jest respektowany stwarza sytuację, że nie można obiektywnie potwierdzić wykorzystywania pojazdów wyłącznie do celów działalności gospodarczej.

Wskazać należy, że przepisy ustawy nie określają w jaki sposób podatnik ma zapewnić w przedsiębiorstwie wyeliminowanie użytku prywatnego używanych w nim pojazdów samochodowych dla celów pełnego odliczenia podatku naliczonego. Działania te muszą być dostosowane do specyfiki działalności przedsiębiorstwa i sposobu używania dla jego celów pojazdów. Określone przez podatnika zasady używania pojazdów muszą obiektywnie potwierdzać, że pojazd jest wykorzystywany wyłącznie w działalności gospodarczej i nie ma możliwości prywatnego użytku tych pojazdów. Przy czym użytek prywatny należy postrzegać w kategoriach potencjalnej, a nie faktycznej możliwości użytku pojazdu do celów prywatnych.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie brak stworzenia przez Wnioskodawcę procedur kontrolnych, które będą weryfikować faktyczny sposób wykorzystania przez Zleceniobiorców powierzonych im samochodów osobowych stwarza sytuację, że nie można obiektywnie przyjąć, że ww. samochody będą wykorzystywane wyłącznie do celów działalności gospodarczej Wnioskodawcy w rozumieniu art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy. W konsekwencji powyższego - na podstawie art. 86a ust. 1 i ust. 2 ustawy - Wnioskodawcy będzie przysługiwało ograniczone do 50% prawo do odliczenia podatku VAT z tytułu nabycia samochodów osobowych (na podstawie umów sprzedaży lub umów najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze) i kosztów ich użytkowania takich jak, np. koszty przeglądów, napraw.

W tej sytuacji bez znaczenia jest to, że Wnioskodawca zamierza prowadzić dla ww. samochodów ewidencję przebiegu pojazdu oraz poinformuje właściwego naczelnika urzędu skarbowego na odpowiednim formularzu o wykorzystywaniu pojazdów do celów działalności gospodarczej. Przy wykorzystywaniu samochodów w sposób opisany we wniosku, w związku z ograniczonym prawem do odliczenia, Zainteresowany nie ma bowiem takich obowiązków.

Oprócz kwestii związanej z prawem do pełnego odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem i użytkowaniem (koszty przeglądów i napraw) samochodów osobowych opisanych we wniosku wątpliwości Wnioskodawcy budzi także zagadnienie dotyczące prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego od kosztów paliwa nabywanego przez Zainteresowanego do napędu tych pojazdów.

Z opisu zawartego we wniosku wynika, że Spółka łącznie z ww. samochodami osobowymi będzie przekazywać Zleceniobiorcom flotowe karty paliwowe. Karty te będą przypisane do konkretnego samochodu i będą upoważniać Zleceniobiorcę do zakupu paliwa do napędu powierzonego mu samochodu. Paliwo zakupione z wykorzystaniem ww. karty będzie w całości zużywane przez Zleceniobiorców wyłącznie do celów określonych w umowie i to oni będą decydować o miejscu nabycia i ilości nabywanego paliwa. Niemniej jednak to Wnioskodawca będzie negocjował z wystawicielem tych kart warunki ich wystawienia oraz jemu będzie przysługiwało prawo do zgłaszania reklamacji i obniżenia ewentualnej ceny, w przypadku zakwestionowania jakości lub ilości dostarczonego paliwa.

Powyższe wskazuje, że zakupionym przez Zleceniobiorców na podstawie kart flotowych paliwem de facto jak właściciel dysponował będzie Wnioskodawca, a zatem paliwo to będzie wykorzystywane w działalności gospodarczej Spółki.

Kwestie związane z prawem do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem paliwa do napędu samochodów osobowych uregulowane zostały w przywołanym wyżej art. 12 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 ustawy nowelizującej.

Z ww. przepisów wynika, że do dnia 30 czerwca 2015 r. prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego od nabytych przez podatnika paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych przysługuje tylko w przypadku, gdy pojazdy te są przez niego wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej.

Jak wskazano wyżej w analizowanym przypadku samochody osobowe będą wykorzystywane przez Spółkę w działalności gospodarczej, jednakże okoliczności ich udostępniania Zleceniobiorcom - w szczególności brak jakiejkolwiek kontroli Spółki nad faktycznym użytkowaniem pojazdów - nie wykluczają możliwości użycia ich również do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy. Istnieje bowiem realne prawdopodobieństwo używania ww. samochodów przez Zleceniobiorców do celów prywatnych. Nie można zatem obiektywnie stwierdzić, że pojazdy te będą wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

W konsekwencji powyższego, w przedmiotowej sprawie nie będzie spełniony, wskazany w art. 12 ust. 2 ustawy nowelizującej, warunek dający Wnioskodawcy prawo do odliczenia podatku naliczonego od nabycia paliwa do samochodów osobowym opisanych w zdarzeniu przyszłym.

Reasumując, z uwagi na fakt, że w analizowanym przypadku samochody osobowe przekazane Zleceniobiorcom nie będą wykorzystywane wyłącznie do celów działalności gospodarczej Spółki nie zostanie spełniona - wynikająca z art. 86a ust. 3 pkt 1 ustawy - przesłanka warunkująca skorzystanie z prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z nabyciem (na podstawie umów sprzedaży lub umów najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze) i użytkowaniem (koszty przeglądów i napraw) tych pojazdów. Na podstawie art. 86a ust. 1 i ust. 2 ustawy Wnioskodawcy będzie jednakże przysługiwało ograniczone do 50% prawo do odliczenia podatku VAT z tytułu ww. wydatków.

Z powyższego względu, tj. w związku z niewykorzystywaniem pojazdów wyłącznie do działalności gospodarczej - stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 ustawy nowelizującej - do dnia 30 czerwca 2015 r. Zainteresowanemu nie będzie natomiast w ogóle przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków na zakup paliwa do napędu przedmiotowych samochodów.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ podkreśla, że w niniejszej interpretacji odpowiedziano na pytanie Wnioskodawcy w kontekście opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego i z uwzględnieniem zawartego w uzupełnieniu do wniosku wyjaśnienia dotyczącego doprecyzowania pytania.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.