ILPP5/443-110/14-4/KG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Miasta, przedstawione we wniosku z dnia 15 kwietnia 2014 r. (data wpływu 28 kwietnia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku naliczania podatku należnego z tytułu nieodpłatnego udostępniania Rynku celem prowadzenia przez Miasto działalności o charakterze społeczno-kulturalnym (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) - jest prawidłowe.

W dniu 28 kwietnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku naliczania podatku należnego z tytułu nieodpłatnego udostępniania Rynku celem prowadzenia przez Miasto działalności o charakterze społeczno-kulturalnym (pytanie oznaczone we wniosku nr 3).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Miasto jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT).

Na terenie Miasta znajduje się Rynek Miejski (dalej: Rynek). Rynek jest wybrukowanym placem, otoczonym kamienicami, na którym znajduje się budynek Ratusza oraz miejska infrastruktura użyteczności publicznej, tj. chodniki, odcinki dróg, ławki, pojemniki na śmieci, urządzenia oświetleniowe, etc.

Rynek jest wykorzystywany przez Miasto głównie do działalności o charakterze społeczno-kulturalnym, tzn. jest ogólnodostępny dla lokalnej społeczności jako element komunikacyjny oraz miejsce spotkań. Odbywają się na nim różnego rodzaju imprezy miejskie, wiece, wydarzenia kulturalne i polityczne. Jest reprezentacyjną częścią Miasta.

Ponadto, na terenie Rynku Miasto wykonuje również odpłatne czynności, tj. Miasto w szczególności:

Częstotliwość wykonywania poszczególnych z ww. czynności, w szczególności z zakresu a) - c) uzależniona jest w dużej mierze od czynników zewnętrznych, przykładowo od pory roku, warunków atmosferycznych (wzrost intensywności wykonywania przez Miasto wyżej opisanych odpłatnych czynności można odnotować np. w czasie wakacji, czy też w okresie świąt).

Przed dniem 1 stycznia 2014 r. powierzchnia całego Rynku (nie tylko odcinków dróg) stanowiła publiczną drogę powiatową. Udostępniając zatem poszczególne części powierzchni Rynku podmiotom zewnętrznym, Miasto wydawało zezwolenia na zajęcie pasa drogowego w drodze decyzji administracyjnej oraz traktowało te czynności jako pozostające poza zakresem ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT). Również opłaty za parkowanie na Rynku Miasto traktowało jako pozostające poza regulacjami ustawy o VAT. Niemniej jednak, zgodnie z Uchwałą Rady Miejskiej z dnia 25 kwietnia 2013 r. w sprawie wyłączenia drogi z użytkowania i pozbawienia dotychczasowej kategorii, która obowiązuje od dnia 1 stycznia 2014 r., powierzchnia Rynku nie stanowi już drogi publicznej. Przeznaczenie terenu Rynku oznaczone zostało jako tereny placów miejskich z towarzyszącymi usługami. Warunki zabudowy i sposób zagospodarowania terenu placu miejskiego zaplanowane zostały jako ogólnie dostępna przestrzeń reprezentacyjna o spójnym, jednolitym charakterze.

W konsekwencji przyjęcia powyższej uchwały, wszystkie ww. odpłatne czynności wykonywane są przez Miasto od dnia 1 stycznia 2014 r. (ten okres jest przedmiotem niniejszego wniosku) na podstawie stosownych umów cywilnoprawnych (przy czym, nie zawsze mają one formę pisemną). Od dnia 1 stycznia 2014 r. wykonywane są one bowiem poza pasem drogi publicznej, zgodnie z Uchwałą Rady Miejskiej z dnia 25 kwietnia 2013 r. w sprawie wyłączenia drogi z użytkowania i pozbawienia dotychczasowej kategorii.

Podsumowując, Rynek jest udostępniany przez Miasto zarówno:

A. nieodpłatnie - celem prowadzenia przez Miasto działalności o charakterze społeczno-kulturalnym, tzn. jest ogólnodostępny dla lokalnej społeczności jako element komunikacyjny oraz miejsce spotkań, wydarzeń kulturalnych i politycznych, etc.;

B. za odpłatnością - w szczególności w ten sposób Miasto odpłatnie udostępnia poszczególne części Rynku podmiotom zewnętrznym w sposób przedstawiony w powyższych punktach a) - d).

Jednocześnie, Miasto ponosi bieżące wydatki związane z funkcjonowaniem Rynku. Są to w szczególności koszty utrzymania czystości, energii elektrycznej zużywanej do zasilania oświetlenia, remonty nawierzchni, utrzymania zieleni, monitoringu, odśnieżania w okresie zimowym, serwisowania parkomatów. Miasto otrzymuje z tego tytułu faktury VAT z wykazanymi na nich kwotami podatku.

Miasto zaznacza, że brak jest jego zdaniem, co do zasady obiektywnej możliwości wyznaczenia określonych godzin/dni tygodnia, w których Rynek jest przeznaczony wyłącznie do nieodpłatnego korzystania (działalność A) oraz odpowiednio do korzystania za odpłatnością (działalność B). W praktyce nie da się bowiem takiego podziału przewidzieć. Sposób wykorzystywania Rynku jest samodzielnie/naturalnie regulowany poprzez zapotrzebowanie na obie formy udostępniania powierzchni Rynku. W dużej mierze uzależniony jest od czynników zewnętrznych, przykładowo od pory roku, warunków atmosferycznych, trwającego sezonu wakacyjnego, etc. Powyższe oznacza również, że w momencie ponoszenia wydatków na Rynek. Miasto nie jest w stanie określić zakresu/podziału, w jakim będzie on przeznaczony do udostępniania Rynku za odpłatnością, a w jakim do nieodpłatnego wykorzystywania na cele działalności społeczno-kulturowej Miasta.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (oznaczone we wniosku nr 3).

Czy z tytułu nieodpłatnego udostępniania Rynku celem prowadzenia przez Miasto działalności o charakterze społeczno-kulturalnym, o którym mowa w punkcie A przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, Miasto jest zobowiązane do naliczenia podatku należnego.

Zdaniem Wnioskodawcy, z tytułu nieodpłatnego udostępniania Rynku celem prowadzenia przez Miasto działalności o charakterze społeczno-kulturalnym, o którym mowa w punkcie A przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, Miasto nie jest zobowiązane do naliczenia podatku należnego.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają:

Przy pomocy powyższych przepisów ustawodawca w sposób precyzyjny ustalił, jakie czynności podlegają opodatkowaniu VAT. Tak więc opodatkowanie konkretnej czynności możliwe jest wyłącznie w przypadku uznania jej za czynność podlegającą VAT, wymienioną w katalogu art. 5 ustawy o VAT. Nie jest natomiast możliwe rozszerzenie opodatkowania VAT na inne niewymienione w ustawie czynności lub zdarzenia.

Ponadto, zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Zdaniem Miasta powyższa regulacja nie znajduje zastosowania w przedmiotowej sytuacji. W związku z wykorzystywaniem Rynku (a więc de facto wydatków bieżących dotyczących Rynku) w pewnej części także do tego obszaru działalności Miasta, który obejmuje zdarzenia spoza zakresu VAT, niewątpliwie nie dochodzi do przekazania towarów lub ich zużycia na cele osobiste Miasta ani jego pracowników, ani też do darowizn.

Dodatkowo, zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

Cele związane z realizowaną przez Miasto działalnością.

W ocenie Miasta, nawet gdyby hipotetycznie uznać, że we wskazanej sytuacji Miasto działa w charakterze podatnika VAT, należy podkreślić, że przepis art. 8 ust. 2 pkt 1a także art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT zrównuje zużycie towarów z odpłatnym świadczeniem usług wyłącznie w sytuacji, gdy dane świadczenie jest wykonywane do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Zdaniem Miasta natomiast, nawet w ewentualnym przypadku uznania, że we wskazanej sytuacji działa ono w roli podatnika VAT, nieodpłatne użycie towarów jest wykonywane w ramach działalności prowadzonej przez Miasto i w związku z powyższym przedmiotowy przepis i tak nie znajduje zastosowania w tym przypadku. Przedmiotowe, nieodpłatne wykorzystanie Rynku ma bowiem charakter stricte służący realizacji zadań Miasta, przykładowo jest on udostępniany w ten sposób na potrzeby organizacji ogólnodostępnych imprez miejskich, wieców, wydarzeń kulturalnych i politycznych. Nie budzi zatem wątpliwości, że są to zdarzenia z zakresu zadań własnych Miasta tym samym jego działalności (dodatkowo wykonywane poza reżimem cywilnoprawnym).

Stanowisko takie było już wielokrotnie potwierdzane przez organy podatkowe w wydawanych interpretacjach. Przykładowo w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 29 sierpnia 2013 r., sygn. IPTPP1/443-421/13-2/MW, w której organ stanął na stanowisku, że "organy władzy publicznej oraz urzędy obsługujące te organy są wyłączone z kręgu podatników podatku od towarów i usług w zakresie czynności nałożonych przepisami prawa, dla realizacji których zostały powołane (...) Generalnie zatem wyłączone od opodatkowania podatkiem od towarów i usług są czynności wykonywane przez podmioty prawa publicznego (organy władzy publicznej i urzędy obsługujące te organy) w ramach sprawowanego przez nie władztwa publicznego. (...) Podejmowane w tym zakresie przez Zainteresowanego działania będą się mieściły w celu prowadzonej przez mego działalności. W kontekście powyższego należy uznać, iż nieodpłatne (niebiletowane) organizowanie imprez w celu zaspokojenia zbiorowych potrzeb ludności niewątpliwie dotyczy interesu powszechnego, tym samym nie ma związku z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT, z uwagi na nieodpłatność tej czynności oraz fakt, że nie ma w tym przypadku zastosowania art. 8 ust. 2 ustawy - nieodpłatne organizowanie imprez odbywać się będzie w związku z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością (wykonywanie zadań publicznych). Tym samym, nieodpłatne organizowanie imprez, którym nie będzie towarzyszyć zawieranie umów »sponsorskich«, »sponsoringowych« nie będzie stanowiło odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 2 ustawy. W konsekwencji, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do naliczania podatku należnego z tego tytułu".

Podobnie wypowiedział się również Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 9 maja 2012 r., sygn. ILPP2/443-153/12-3/MR, stwierdził, że "Wobec powyższego należy stwierdzić, że w związku z tym, iż Gmina będzie nieodpłatnie udostępniała świetlice wiejskie na rzecz lokalnej społeczności, czynność ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT z uwagi na jej nieodpłatność oraz fakt, iż nie będzie miał w tym przypadku zastosowania art. 8 ust. 2 ustawy - nieodpłatne wykorzystanie będzie się odbywało w związku z prowadzoną przez Gminę działalnością (wykonywanie we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność zadań publicznych)".

Do analogicznego stanu faktycznego odniósł się także Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 17 maja 2012 r., sygn. IPTPP1/443-138/12-7/MW. W przedmiotowej interpretacji Dyrektor, odnosząc się do sytuacji częściowo nieodpłatnego udostępniania świetlic wiejskich lokalnej społeczności stwierdził, iż "świadczone przez Gminę usługi nieodpłatnego wynajmu świetlic wiejskich lokalnej społeczności, jako czynności związane z realizacją zadań własnych Gminy, nie będą stanowić odpłatnego świadczenia usług, o których mowa w art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy i tym samym czynności te nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT".

Do takich samych wniosków prowadzi również analiza stanowisk zaprezentowanych przykładowo w:

* interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 23 lutego 2012 r., sygn. IBPP4/443-1680/11/EJ, w której organ podatkowy stwierdził, że "Wobec powyższego, dla ustalenia czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisywało się będzie w cel prowadzonej działalności gospodarczej wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności jakie w danej sprawie występują. Zatem aby nieodpłatne świadczenie uznać za odpłatne świadczenie usług, a tym samym za podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, musi być ono świadczone na cele inne niż działalność gospodarcza podatnika. W myśl przytoczonych wyżej przepisów ustawy o samorządzie gminnym zadania własne Wnioskodawcy obejmują między innymi zadania w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz. Również takie zadania będzie wykonywał Z., bowiem uchwała o utworzeniu gminnej jednostki budżetowej pod nazwą »Z« określa, że zadaniem statutowym Zakładu jest prowadzenie gospodarki wodno-ściekowej. Wobec powyższego podejmowane w tym zakresie przez podatnika (Gminę) działania polegające na nieodpłatnym przekazaniu Z. powstałego w ramach realizowanego projektu majątku, a także mienia wytworzonego poza projektem, a które nie zostało jeszcze oddane do użytkowania, jak i środków trwałych, które Gmina już wcześniej wykorzystywała do wykonywania usług wodno-kanalizacyjnych mieszczą się w celu prowadzonej przez podatnika (Gminę) działalności gospodarczej. W kontekście powyższego należy uznać, że nieodpłatne przekazanie majątku Gminy (tekst jedn.: sieci wodno-kanalizacyjnych oraz inwestycji w toku Z. nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z uwagi na nieodpłatność tej czynności oraz fakt, iż - nieodpłatne przekazanie będzie się odbywało w związku z prowadzoną przez Gminę działalnością (wykonywanie zadań publicznych)";

* interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 31 stycznia 2012 r., sygn. IPTPP4/443-50/11-5/BM, w której organ podatkowy stwierdził, że "Wobec powyższego należy stwierdzić, że nieodpłatne przekazanie w administrowanie sieci wodociągowej i kanalizacyjnej Zakładowi Usług Komunalnych nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT, z uwagi na nieodpłatność tej czynności";

* interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 5 stycznia 2012 r., sygn. ILPP1/443-1300/11-4/BD, w której organ podatkowy stwierdził, że "Nie ma zatem podstaw do opodatkowania usług świadczonych wprawdzie nieodpłatnie, lecz w związku z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem. W myśl cytowanych powyżej przepisów o samorządzie gminnym, zadania z zakresu wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, tj. w tym przypadku budowa kanalizacji sanitarnej i wodociągu oraz jej wykorzystanie w celu wykonywania tych zadań, należą do zadań własnych jednostek samorządu terytorialnego. Oznacza to, że nieodpłatne udostępnienie powyższych budowli w roku 2010 Komunalnemu Zakładowi Budżetowemu, jest czynnością związaną z prowadzeniem przedsiębiorstwa, a tym samym niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem przedmiotowe budowle były wykorzystywane do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT";

* interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 4 listopada 2011 r., sygn. ITPP1/443-1096b/11/MN, w której organ stwierdził, iż "Analiza opisanego we wniosku stanu faktycznego na tle powołanych przepisów prowadzi do wniosku, że art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług nie znajduje zastosowania w przedmiotowej sprawie, gdyż użycie towarów (obiektów sportowych) odbywa się do celów działalności Wnioskodawcy. Ze statutu Wnioskodawcy wynika bowiem, że do zakresu prowadzonej działalności należy m.in. udostępnianie bazy sportowej i rekreacyjnej zainteresowanym jednostkom i osobom, w tym klubom i związkom sportowym, organizacjom kultury fizycznej i turystyki, fundacjom, organizacjom społecznym i zawodowym, szkołom, uczelniom, zakładom pracy i osobom prywatnym, a takie prowadzenie działalności służącej upowszechnianiu kultury fizycznej i turystyki. W takich okolicznościach trudno jest bowiem uznać, iż nieodpłatne udostępnianie obiektów sportowych stanowi użycie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika. Biorąc powyższe pod uwagę, ww. nieodpłatne udostępnianie obiektów sportowych nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług";

* interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 7 marca 2011 r., sygn. ILPP2/443-1968/10-2/MR, w której organ podatkowy wskazał, że "Jak wskazał Wnioskodawca przysługiwało mu prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony podczas nabycia towarów i usług, które są związane z zapewnieniem bezpłatnego wstępu na basen uczniom. Mając na uwadze przedstawione wyżej przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że bezpłatne zapewnienie przez MOSiR wstępu na basen uczniom, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług stanowi nieodpłatne świadczenie usług. Jednakże w opisanej sytuacji nie jest spełniony drugi warunek, aby ww. czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż w związku z wykonaniem przedmiotowych usług wynikających z zadań statutowych występuje związek z prowadzonym przedsiębiorstwem. W związku z powyższym stwierdzić należy, iż zapewnienie wstępu na basen uczniom jest związane z prowadzonym przedsiębiorstwem, tym samym czynność ta nie może być traktowana jako odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 2 ustawy. W konsekwencji, w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania ww. przepis ustawy, a czynność ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług";

* interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 10 września 2010 r., sygn. ILPP2/443-939/10-3/MN, w której organ podatkowy stwierdził, że "Mając na uwadze fakt, iż sprawy kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych, edukacji publicznej oraz szeroko pojętej pomocy społecznej należą do zadań własnych jednostek samorządu terytorialnego stwierdzić należy, iż nieodpłatne udostępnianie Hali ww. podmiotom jest czynnością związaną z prowadzeniem przedsiębiorstwa. Tym samym nie ma podstaw do opodatkowania ww. czynności (nieodpłatnego udostępniania Hali) podatkiem od towarów i usług. Mając zatem na uwadze powyższą analizę przepisów, stwierdzić należy, że nieodpłatne udostępnianie Hali szkołom i przedszkolom publicznym (najczęściej funkcjonującym w formie jednostek budżetowych), a także innym jednostkom organizacyjnym określonym przez Gminę - nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług".

Mając na uwadze powyższe argumenty, Miasto raz jeszcze podkreśliło, że jego zdaniem z tytułu nieodpłatnego udostępniania Rynku celem prowadzenia przez Miasto działalności o charakterze społeczno-kulturalnym, o którym mowa w punkcie A przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, Miasto nie jest zobowiązane do naliczenia podatku należnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy - przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przez pojęcie "dostawy towarów", należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Interpretując zawarty w ww. artykule zwrot "przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel" należy podkreślić, że jest to czynność, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nim jak właściciel. Uznaje się przy tym, że chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności. Zwrotu "prawo do rozporządzania jak właściciel" nie można interpretować jako "prawo własności". Istotny jest przede wszystkim aspekt ekonomiczny, a nie prawny transakcji, w ramach której podatnik przenosi na nabywcę prawo do rozporządzania towarami jak właściciel. Akcent sformułowanej definicji położony został głównie na podkreślenie przeniesienia ekonomicznego władztwa nad rzeczą w taki sposób, aby nabywca mógł nią dysponować podobnie jak właściciel.

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie niebędące dostawą towarów. Z powyższego jednoznacznie wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Zgodnie z unormowaniami zawartymi w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy, w pewnych, ściśle określonych przypadkach, również nieodpłatne przekazanie towarów i nieodpłatne świadczenie usług należy uznać za spełniające definicję odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług, które na podstawie art. 5 ust. 1 podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jak stanowi art. 7 ust. 2 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

W myśl art. 7 ust. 3 ustawy, przepisu ust. 2 nie stosuje się do przekazywanych prezentów o małej wartości i próbek, jeżeli przekazanie to następuje na cele związane z działalnością gospodarczą podatnika.

Zatem, opodatkowaniu VAT podlega generalnie każde nieodpłatne przekazanie towaru należącego do przedsiębiorstwa, z którym wiąże się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, o ile podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów, ich imporcie lub wytworzeniu tych towarów lub ich części składowych, z wyjątkiem przekazania towarów spełniających warunki do uznania ich za prezenty o małej wartości lub próbki. Natomiast zużycie towarów podlega opodatkowaniu tylko wówczas, gdy dokonywane jest na rzecz podmiotów i na cele wymienione w art. 7 ust. 2 pkt 1 ustawy, pod warunkiem, że przysługiwało prawo do odliczania podatku naliczonego.

Jeżeli natomiast podatnik nie miał prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego, to wszelkie przekazanie lub zużycie towarów bez wynagrodzenia (nieodpłatne przekazania), pozostaje neutralne podatkowo (podatnik nie musi dokonać ich opodatkowania).

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

Zatem opodatkowaniu podlegać powinno, jako odpłatne świadczenie usług, użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza (w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników), jeżeli przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, w całości lub w części, przy nabyciu tych towarów, ich imporcie lub wytworzeniu tych towarów lub ich części składowych. Tylko łączne zaistnienie ww. przesłanek umożliwia zastosowanie fikcji prawnej i objęcie zakresem opodatkowania VAT usług świadczonych nieodpłatnie. Jeśli jeden z tych warunków nie jest spełniony Wnioskodawca nie powinien opodatkowywać takiego nieodpłatnego świadczenia usług.

Zauważyć należy, że dla ustalenia czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu na mocy cytowanego wyżej przepisu istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisywało się będzie w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności jakie w danej sprawie występują.

Ponadto wskazać należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega nieodpłatne świadczenie usług (inne niż wskazane w pkt 1) na cele inne niż działalność gospodarcza podatnika, bez względu na to czy podatnikowi przysługiwało, czy też nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - na mocy art. 15 ust. 2 ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2013 r. - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - (Dz.Urz.UE.L Nr 347, poz. 1 z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Należy zaznaczyć, że Gmina, zgodnie z art. 2 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 594 z późn. zm.), posiada osobowość prawną i wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Jest jednostką zasadniczego podziału terytorialnego stopnia podstawowego, posiada osobowość prawną, a zatem zdolność do działania we własnym imieniu.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 cyt. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ww. ustawy, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy:

Stosownie do art. 7 ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym, ustawy określają, które zadania własne gminy mają charakter obowiązkowy.

W świetle art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 595 z późn. zm.), powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

W myśl art. 92 ust. 1 ustawy o samorządzie powiatowym funkcje organów powiatu w miastach na prawach powiatu sprawuje:

Miasto na prawach powiatu jest gminą wykonującą zadania powiatu na zasadach określonych w tej ustawie (art. 92 ust. 2). Ustrój i działanie organów miasta na prawach powiatu, w tym nazwę, skład, liczebność oraz ich powoływanie i odwoływanie, a także zasady sprawowania nadzoru określa ustawa o samorządzie gminnym (art. 92 ust. 3 powołanej ustawy).

W świetle powyższego miasto na prawach powiatu jest gminą, której ustawodawca dodatkowo przypisał wykonywanie zadań powiatu.

Z danych przedstawionych we wniosku wynika, że Miasto jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Na terenie Miasta znajduje się Rynek Miejski. Rynek jest wybrukowanym placem, otoczonym kamienicami, na którym znajduje się budynek Ratusza oraz miejska infrastruktura użyteczności publicznej, tj. chodniki, odcinki dróg, ławki, pojemniki na śmieci, urządzenia oświetleniowe, etc.

Rynek jest wykorzystywany przez Miasto głównie do działalności o charakterze społeczno-kulturalnym, tzn. jest ogólnodostępny dla lokalnej społeczności jako element komunikacyjny oraz miejsce spotkań. Odbywają się na nim różnego rodzaju imprezy miejskie, wiece, wydarzenia kulturalne i polityczne. Jest reprezentacyjną częścią Miasta. Ponadto, na terenie Rynku Miasto wykonuje również odpłatne czynności, tj. Miasto w szczególności:

Częstotliwość wykonywania poszczególnych z ww. czynności, w szczególności z zakresu a) - c) uzależniona jest w dużej mierze od czynników zewnętrznych, przykładowo od pory roku, warunków atmosferycznych (wzrost intensywności wykonywania przez Miasto wyżej opisanych odpłatnych czynności można odnotować np. w czasie wakacji, czy też w okresie świąt). Przed dniem 1 stycznia 2014 r. powierzchnia całego Rynku (nie tylko odcinków dróg) stanowiła publiczną drogę powiatową. Udostępniając zatem poszczególne części powierzchni Rynku podmiotom zewnętrznym, Miasto wydawało zezwolenia na zajęcie pasa drogowego w drodze decyzji administracyjnej oraz traktowało te czynności jako pozostające poza zakresem ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Również opłaty za parkowanie na Rynku Miasto traktowało jako pozostające poza regulacjami ustawy o VAT. Niemniej jednak, zgodnie z Uchwałą Rady Miejskiej z dnia 25 kwietnia 2013 r. w sprawie wyłączenia drogi z użytkowania i pozbawienia dotychczasowej kategorii, która obowiązuje od dnia 1 stycznia 2014 r., powierzchnia Rynku nie stanowi już drogi publicznej. Przeznaczenie terenu Rynku oznaczone zostało jako tereny placów miejskich z towarzyszącymi usługami. Warunki zabudowy i sposób zagospodarowania terenu placu miejskiego zaplanowane zostały jako ogólnie dostępna przestrzeń reprezentacyjna o spójnym, jednolitym charakterze. W konsekwencji przyjęcia powyższej uchwały, wszystkie ww. odpłatne czynności wykonywane są przez Miasto od dnia 1 stycznia 2014 r. na podstawie stosownych umów cywilnoprawnych (przy czym, nie zawsze mają one formę pisemną). Od dnia 1 stycznia 2014 r. wykonywane są one bowiem poza pasem drogi publicznej, zgodnie z ww. Uchwałą. A zatem, Rynek jest udostępniany przez Miasto zarówno:

A. nieodpłatnie - celem prowadzenia przez Miasto działalności o charakterze społeczno-kulturalnym, tzn. jest ogólnodostępny dla lokalnej społeczności jako element komunikacyjny oraz miejsce spotkań, wydarzeń kulturalnych i politycznych, etc.;

B. za odpłatnością - w szczególności w ten sposób Miasto odpłatnie udostępnia poszczególne części Rynku podmiotom zewnętrznym w sposób przedstawiony w powyższych punktach a) - d).

Z powołanego wcześniej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie. Natomiast czynności nieodpłatne podlegają opodatkowaniu jeżeli spełnione są przesłanki wynikające z art. 7 ust. 2 lub art. 8 ust. 2 ustawy.

W tym miejscu należy powtórzyć, że nieodpłatne przekazanie towarów stanowi dostawę tylko wtedy, gdy powoduje przeniesienie prawa do rozporządzania wydanymi towarami jak właściciel.

W analizowanej sprawie nie można mówić o przeniesieniu prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, a tym samym o dostawie towarów. W konsekwencji, nieodpłatne udostępnianie powierzchni Rynku celem prowadzenia przez Miasto działalności o charakterze społeczno-kulturalnym - Rynek jest ogólnodostępny dla lokalnej społeczności jako element komunikacyjny oraz miejsce spotkań, wydarzeń kulturalnych i politycznych, etc. - nie stanowi dostawy, o której mowa w art. 7 ust. 2 ustawy.

Jak już wyżej wskazano, by uznać daną czynność za opodatkowaną podatkiem VAT, świadczenie usług musi być odpłatne w myśl art. 8 ust. 1 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, bądź też nieodpłatne, ale spełniające warunki wynikające z art. 8 ust. 2 ustawy. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Dla ustalenia, czy konkretne nieodpłatne świadczenie podlega opodatkowaniu, w świetle art. 8 ust. 2 ustawy, istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia.

W przedmiotowej sprawie - jak wskazał Wnioskodawca - Rynek jest placem miejskim, który Miasto udostępnia nieodpłatnie celem prowadzenia działalności o charakterze społeczno-kulturalnym, tzn. jako miejsce ogólnodostępne dla lokalnej społeczności, jako element komunikacyjny oraz miejsce spotkań, wydarzeń kulturalnych i politycznych, etc. Ten sposób wykorzystania ww. obiektu wpisuje się w zadania własne Miasta wynikające z ustawy o samorządzie gminnym, do których to zadań - zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 9, pkt 17 i pkt 18 ustawy o samorządzie gminnym - należą m.in. sprawy z zakresu: kultury, w tym bibliotek gminnych i innych instytucji kultury oraz ochrony zabytków i opieki nad zabytkami; wspierania i upowszechniania idei samorządowej, w tym tworzenia warunków do działania i rozwoju jednostek pomocniczych i wdrażania programów pobudzania aktywności obywatelskiej; promocji gminy.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy podatkowe należy stwierdzić, że nieodpłatne udostępnianie przez Miasto powierzchni Rynku (placu miejskiego) celem prowadzenia działalności o charakterze społeczno-kulturalnym, tzn. jako miejsce ogólnodostępne dla lokalnej społeczności, jako element komunikacyjny oraz miejsce spotkań, wydarzeń kulturalnych i politycznych, etc., odbywać się będzie w związku z wykonywanymi przez Miasto zadaniami publicznymi we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność. Zatem w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania przepis art. 8 ust. 2 ustawy, a w konsekwencji ww. czynności nie podlegają/nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Reasumując, Wnioskodawca nie jest/nie będzie zobowiązany do naliczania podatku należnego z tytułu nieodpłatnego udostępniania Rynku celem prowadzenia przez Miasto działalności o charakterze społeczno-kulturalnym, o którym mowa w punkcie A przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy:

* zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,

* zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Informuje się, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w zakresie obowiązku naliczania podatku należnego z tytułu nieodpłatnego udostępniania Rynku celem prowadzenia przez Miasto działalności o charakterze społeczno-kulturalnym (pytanie oznaczone we wniosku nr 3).

Natomiast interpretacjami indywidualnymi z 25 lipca 2014 r. rozpatrzono wniosek w części dotyczącej stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w zakresie:

* stwierdzenia, czy odpłatne udostępnianie części powierzchni Rynku stanowi usługę opodatkowaną VAT, niekorzystającą ze zwolnienia od VAT (pytanie oznaczone we wniosku nr 1), nr ILPP5/443-110/14-2/KG;

* prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki bieżące związane z funkcjonowaniem Rynku (pytanie oznaczone we wniosku nr 2), ILPP5/443-110/14-3/KG.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.