Pisma urzędowe
Status: Nieoceniane

Pismo
z dnia 24 czerwca 2015 r.
Izba Skarbowa w Poznaniu
ILPP4/4512-1-98/15-4/ISN

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o. przedstawione we wniosku z dnia 11 marca 2015 r. (data wpływu 16 marca 2015 r.) uzupełnionym pismem z dnia 8 czerwca 2015 r. (data wpływu 11 czerwca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

* wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów,

* importu usług,

* rozpoznania obowiązku podatkowego z tytułu zaliczek uiszczanych na poczet wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów,

* momentu powstania obowiązku podatkowego w wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów,

* terminu do odliczenia podatku naliczonego w związku z wewnątrzwspólnotowym nabyciem towarów,

* momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu importu usług

- jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 16 marca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, importu usług, rozpoznania obowiązku podatkowego z tytułu zaliczek uiszczanych na poczet wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, momentu powstania obowiązku podatkowego w wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów, terminu do odliczenia podatku naliczonego w związku z wewnątrzwspólnotowym nabyciem towarów, momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu importu usług. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 8 czerwca 2015 r. (data wpływu 11 czerwca 2015 r.) o informacje doprecyzowujące opis sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) jest producentem płyt i wyrobów drewnopodobnych, których odbiorcami są branże: meblarska, wykończeniowa i budowlana. Spółka jest czynnym podatnikiem VAT oraz jest zarejestrowana dla celów transakcji wewnątrzwspólnotowych jako podatnik VAT-UE.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka zamierza nabywać maszyny i urządzenia od kontrahentów z innych państw UE. Przedmiotowe towary będą wykorzystywane przez Spółkę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT. Podmioty, od których Spółka będzie nabywać omawiane maszyny i urządzenia są podatnikami podatku od wartości dodanej zarejestrowanymi na potrzeby tego podatku w innych niż Polska państwach członkowskich. Nie posiadają oni siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski, jak również nie są zarejestrowani na potrzeby VAT w Polsce (dalej jako: Dostawcy).

Towary będące przedmiotem transakcji realizowanych przez Spółkę będą w wyniku dokonanej dostawy wysyłane lub transportowane z terytorium innego państwa członkowskiego na terytorium Polski. Po dostarczeniu towarów do Polski będzie dokonywany ich montaż/instalacja w zakładzie produkcyjnym Spółki. Czynności te będą realizowane przez Spółkę we własnym zakresie lub przez podmioty trzecie działające na zlecenie Spółki (zewnętrznych podwykonawców). Niemniej jednak, Dostawca będzie sprawował nadzór nad montażem tych towarów. Działania realizowane przez Dostawcę w omawianym zakresie będą mogły obejmować przykładowo: bieżące konsultacje wątpliwości związanych z montażem/instalacją, udzielanie Spółce instrukcji i wytycznych, co do sposobu realizacji montażu oraz bieżący nadzór nad wykonywaniem przez Spółkę uzgodnionych działań. W niektórych przypadkach Dostawca będzie również uczestniczył w uruchomieniu urządzeń/maszyn.

Wynagrodzenie należne Dostawcy za sprawowanie nadzoru nad montażem (a w niektórych przypadkach również za uruchomienie maszyny/urządzenia) będzie kalkulowane odrębnie od wynagrodzenia należnego za dostawę towaru. Co do zasady, wynagrodzenie to będzie oparte o liczbę godzin spędzonych przez pracowników Dostawcy na sprawowaniu nadzoru lub/i uruchomieniu urządzenia/maszyny. Niemniej, Spółka nie wyklucza również możliwości ustanowienia przez strony ryczałtu za określoną liczbę godzin nadzoru nad montażem/uruchomieniem.

Planowany sposób dokumentowania i rozliczenia zakupu maszyny/urządzenia oraz innych świadczeń realizowanych przez Dostawcę na rzecz Spółki

Transakcje sprzedaży omawianych towarów będą dokumentowane przez Dostawców za pomocą faktur, przy czym co do zasady wystawiane będą odrębne faktury dokumentujące:

* dostawę maszyny/urządzenia,

* nadzór nad montażem/instalacją oraz - w zależności od zakresu prac Dostawcy - uruchomieniem maszyny/urządzenia. Mogą jednakże zdarzyć się sytuacje, w których wynagrodzenie z tego tytułu będzie wskazywane jako odrębna pozycja na fakturze z tytułu dostawy towarów wystawianej przez Dostawcę.

Spółka może również zostać zobowiązana przez Dostawcę do uiszczania płatności zaliczkowych na poczet przyszłej dostawy - przykładowo w momencie wpływu zlecenia do kontrahenta, wysyłki urządzenia/względnie po przygotowaniu urządzenia do wysyłki etc. Zaliczki te będą należne przed dostawą towarów i co do zasady będą dokumentowane za pomocą faktur wystawianych przez Dostawcę przed lub po ich otrzymaniu (opiewających na wartość należnej zaliczki). W takim przypadku faktura wystawiana przez Dostawcę po dostawie towaru do Polski i przeniesieniu prawa do rozporządzania tym towarem jak właściciel na Spółkę będzie opiewać na pozostałą część należności z tytułu dostawy danego towaru (po uwzględnieniu zaliczek zapłaconych wcześniej przez Spółkę).

Niemniej, możliwe będą również sytuacje, w których Dostawca nie będzie wystawiał na rzecz Spółki faktur wzywających do zapłaty części należności ani też faktur potwierdzających jej otrzymanie. Wówczas faktura wystawiana przez Dostawcę po dostawie towaru do Polski i przeniesieniu prawa do rozporządzania tym towarem jak właściciel na Spółkę będzie opiewać na całą kwotę należną z tytułu dostawy danego towaru (przy czym wskazana na fakturze kwota do zapłaty zostanie w takim wypadku pomniejszona o wartość zaliczek zapłaconych wcześniej przez Spółkę).

Dostawa urządzeń i maszyn składających się na węzeł szlifowania płyt wraz z urządzeniami towarzyszącymi - tzw. system transportowy wraz z serwerownią

W ramach powyższych dostaw Spółka zamierza w szczególności podpisać kontrakt na nabycie grupy urządzeń składających się na węzeł szlifowania płyt wraz z urządzeniami towarzyszącymi - tzw. system transportowy wraz z serwerownią (dalej: System transportowy). Zasadniczo, sposób udokumentowania i rozliczenia przedmiotowej inwestycji będzie odpowiadał opisowi przedstawionemu powyżej (tekst jedn.: w części "Planowany sposób dokumentowania i rozliczenia zakupu maszyny/urządzenia oraz innych świadczeń realizowanych przez Dostawcę na rzecz Spółki"). Elementem odróżniającym te transakcje od pozostałych będzie jedynie fakt, że przedmiotowe towary zostaną podzielone na określone grupy/kategorie (w tym przykładowo: urządzenia do linii szlifowania, linii pakowania, sezonowni etc.) i ich dostawy będą dokonywane zgodnie z ustalonym harmonogramem.

Również w tym wypadku Spółka będzie zobowiązana do uiszczenia zaliczek na poczet każdej z omawianych dostaw (przy czym jedna dostawa będzie obejmować wszystkie towary zaklasyfikowane do danej grupy/kategorii). Płatności te będą uiszczane na podstawie faktur wystawianych przez Dostawcę. Następnie, po dokonaniu dostawy każdej grupy urządzeń, Dostawca będzie wystawiał odrębną fakturę (opiewającą na wartość pomniejszoną o zapłaconą przez Spółkę zaliczkę). Dostawca będzie również każdorazowo dokumentował odrębną fakturą realizację na rzecz Spółki świadczenia w postaci sprawowania nadzoru nad prawidłowym montażem każdej partii towarów (tekst jedn.: każdej grupy urządzeń). Po dokonaniu wszystkich dostaw i zakończeniu prac montażowych (przeprowadzonych pod nadzorem Dostawcy), Dostawca będzie także uczestniczył w uruchomieniu całego Systemu transportowego. Działania świadczone przez Dostawcę w tym zakresie (tekst jedn.: nadzór i uruchomienie) zostaną udokumentowane jedną fakturą wystawioną na rzecz Spółki.

W złożonym uzupełnieniu Wnioskodawca poinformował, że zapytanie dotyczyło zdarzenia przyszłego. W konsekwencji, zarówno w momencie przygotowywania wniosku, jak również na chwilę obecną Spółka była/jest dopiero na etapie planowania zawarcia przedmiotowych umów. Niemniej jednak, zgodnie z założeniami, przedmiotem umów z dostawcami będzie dostawa maszyn/urządzeń oraz świadczenie usług nadzoru nad ich montażem, a także ewentualne uczestniczenie w ich uruchomieniu. Umowy z Dostawcami będą regulować zatem zarówno ustalenia stron dotyczące dostawy towarów, jak również usług nadzoru nad ich montażem i uruchomienia. Przy czym należy podkreślić, że fizyczne czynności montażu/instalacji towarów nabywanych przez Spółkę będą realizowane przez Spółkę we własnym zakresie lub przez podmioty trzecie działające na jej zlecenie (zewnętrznych podwykonawców). Dostawcy będą sprawować jedynie nadzór nad montażem tych towarów, co będzie podyktowane wyłącznie względami praktycznymi oraz będą uczestniczyć w uruchomieniu tych maszyn/urządzeń. Zgodnie z założeniami, w zależności od przyjętych przez strony warunków dostawy, prawo do rozporządzania nabywanymi maszynami/urządzeniami jak właściciel będzie przechodziło na Spółkę w momencie (i) pobrania nabywanych towarów przez Spółkę lub podmiot działający na jej rzecz z miejsca wskazanego przez Dostawcę lub (ii) dostarczenia towarów przez Dostawcę lub podmiot działający na jego rzecz do ustalonego miejsca (np. do zakładu Spółki). Prawo do rozporządzania nabywanymi maszynami/urządzeniami jak właściciel nie będzie przechodziło zatem na Spółkę w momencie zakończenia wykonywania usług przez Dostawców (gdyż Spółka nabędzie to prawo odpowiednio wcześniej). Rola Dostawców będzie miała każdorazowo charakter wyłącznie doradczy. Najważniejszą przesłanką zaangażowania Dostawców w proces nadzoru nad montażem będzie znaczne usprawnienie prac w tym zakresie, które umożliwi zakończenie go w krótszym terminie aniżeli w przypadkach, gdyby montaż realizowany był przez Spółkę samodzielnie (lub przy pomocy zewnętrznych podwykonawców) bez konsultacji Dostawców. Jednocześnie należy wskazać, że Spółka nie byłaby zainteresowana nabyciem przedmiotowych usług od Dostawców, gdyby nie nabywała od nich maszyn/urządzeń. Działania Dostawców będą bowiem sprowadzać się do nadzoru nad montażem maszyn/urządzeń nabywanych przez Spółkę wyłącznie od Dostawców (i ewentualnie uczestniczenia w uruchomieniu tych towarów). Nabycie takich usług przez Spółkę w oderwaniu od dostawy towarów od Dostawców nie miałoby zatem żadnego uzasadnienia biznesowego z punktu widzenia Spółki. Spółka pragnie podkreślić, że usługi świadczone przez Dostawców będą obejmować: bieżące konsultacje wątpliwości związanych z montażem/instalacją, udzielanie Spółce instrukcji i wytycznych, co do sposobu realizacji montażu oraz bieżący nadzór nad wykonywaniem przez Spółkę uzgodnionych działań. Dostawcy będą ponadto w niektórych przypadkach uczestniczyć w uruchomieniu tych maszyn/urządzeń. Tym samym, powyższe działania będą miały ścisły związek z dostawą montowanej/instalowanej maszyny/urządzenia, ponieważ umożliwią prawidłowe korzystanie z tych towarów. Niemniej jednak, w ocenie Spółki, przedmiotowe usługi wykonywane przez Dostawców będą stanowić odrębne świadczenie od dostawy towarów, w związku z czym, w analizowanym przypadku niezasadne jest posługiwanie się pojęciem jednolitego świadczenia, na które mogłoby się składać świadczenie główne i czynności pomocnicze. Zdaniem Spółki, dostawa maszyn i urządzeń oraz wykonywanie przedmiotowych usług stanowią dwa odrębne świadczenia z punktu widzenia VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy dostawy towarów realizowane przez Dostawców (w tym w szczególności poszczególne dostawy grup towarów składających się na System transportowy) będą stanowić z punktu widzenia rozliczeń VAT Spółki wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów (dalej również jako: WNT).

2. Czy świadczenia Dostawców w postaci sprawowania nadzoru nad montażem oraz uruchomienia maszyn/urządzeń będą stanowić z punktu widzenia rozliczeń VAT Spółki import usług.

3. Jeżeli odpowiedź na pytanie nr 1 jest twierdząca, czy Spółka będzie zobowiązana do rozpoznawania obowiązku podatkowego z tytułu płatności zaliczkowych uiszczanych na poczet opisanych transakcji.

4. Jeżeli odpowiedź na pytanie nr 1 jest twierdząca, czy obowiązek podatkowy z tytułu WNT będzie powstawał, w odniesieniu do całej kwoty należnej z tytułu dostawy towaru, z chwilą wystawienia przez Dostawcę faktury wystawionej po dokonaniu dostawy, nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po dokonaniu dostawy - nawet, gdy faktura ta będzie opiewać jedynie na część kwoty należnej.

5. Jeżeli odpowiedź na pytanie nr 1 jest twierdząca, czy art. 86 ust. 10b pkt 2 lit. a ustawy o VAT - zgodnie z którym prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu WNT powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy pod warunkiem, że podatnik otrzyma fakturę dokumentującą dostawę towarów, stanowiącą u niego WNT w terminie trzech miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy - należy w omawianym przypadku interpretować w ten sposób, że zawarty w nim wymóg otrzymania faktury zostanie spełniony w sytuacji, gdy w terminie trzech miesięcy od upływu miesiąca, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu WNT Spółka otrzyma:

a.

w przypadku, gdy uiszczane przez Spółkę zaliczki będą dokumentowane przez Dostawcę za pomocą faktur zaliczkowych - zarówno faktury zaliczkowe, jak również fakturę wystawioną po dokonaniu danej dostawy (tekst jedn.: wszystkie faktury dotyczące dostawy).

b.

w przypadku, gdy uiszczenie zaliczki przez Spółkę nie zostanie w żaden sposób udokumentowane przez Dostawcę - fakturę wystawioną po dokonaniu danej dostawy.

6. Jeżeli odpowiedź na pytanie nr 2 jest twierdząca, czy obowiązek podatkowy z tytułu importu usług będzie powstawał z chwilą wykonania usługi, przy czym za wykonanie usługi należy rozumieć odpowiednio:

a.

w przypadku nabywanych przez Spółkę usług nadzoru nad montażem urządzenia/maszyny - zakończenie nadzoru nad montażem konkretnego urządzenia/grupy urządzeń realizowanego przez Dostawcę (w tym w szczególności zakończenia nadzoru nad montażem konkretnej grupy towarów składających się na System transportowy).

b.

w przypadku nabywanych przez Spółkę usług uruchomienia maszyn/urządzeń - po zakończeniu prac związanych z uruchomieniem ostatniego urządzenia będącego przedmiotem dostawy realizowanej przez Dostawcę (w tym w szczególności zakończenia uruchomienia urządzeń/maszyn z ostatniej grupy towarów składających się na System transportowy).

Zdaniem Wnioskodawcy:

1. Dostawy towarów realizowane przez Dostawców (w tym w szczególności poszczególne dostawy grup towarów składających się na System transportowy) będą stanowić z punktu widzenia rozliczeń VAT Spółki WNT.

2. Świadczenia Dostawców w postaci sprawowania nadzoru nad montażem oraz uruchomienia maszyn/urządzeń będą stanowić z punktu widzenia rozliczeń VAT Spółki import usług.

3. Spółka nie będzie zobowiązana do rozpoznawania obowiązku podatkowego z tytułu płatności zaliczkowych uiszczanych na poczet opisanych transakcji.

4. Obowiązek podatkowy z tytułu WNT będzie powstawał, w odniesieniu do całej kwoty należnej z tytułu dostawy towaru, z chwilą wystawienia przez Dostawcę faktury wystawionej po dokonaniu dostawy, nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po dokonaniu dostawy - nawet, gdy faktura ta będzie opiewać jedynie na część kwoty należnej.

5. Art. 86 ust. 10b pkt 2 lit. a ustawy o VAT - zgodnie z którym prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu WNT powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy pod warunkiem, że podatnik otrzyma fakturę dokumentującą dostawę towarów, stanowiącą u niego WNT, w terminie trzech miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy - należy w omawianym przypadku interpretować w ten sposób, że zawarty w nim wymóg otrzymania faktury zostanie spełniony w sytuacji, gdy w terminie trzech miesięcy od upływu miesiąca, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu WNT Spółka otrzyma:

a.

w przypadku, gdy uiszczane przez Spółkę zaliczki będą dokumentowane przez Dostawcę za pomocą faktur zaliczkowych - zarówno faktury zaliczkowe, jak również fakturę wystawioną po dokonaniu danej dostawy (tekst jedn.: wszystkie faktury dotyczące dostawy),

b.

w przypadku, gdy uiszczenie zaliczki przez Spółkę nie zostanie w żaden sposób udokumentowane przez Dostawcę - fakturę wystawioną po dokonaniu danej dostawy.

6. Obowiązek podatkowy z tytułu importu usług będzie powstawał z chwilą wykonania usługi, przy czym za wykonanie usługi należy rozumieć odpowiednio:

a.

w przypadku nabywanych przez Spółkę usług nadzoru nad montażem urządzenia/maszyny - zakończenie nadzoru nad montażem konkretnego urządzenia/grupy urządzeń realizowanego przez Dostawcę (w tym w szczególności zakończenia nadzoru nad montażem konkretnej grupy towarów składających się na System transportowy),

b.

w przypadku nabywanych przez Spółkę usług uruchomienia maszyn/urządzeń - po zakończeniu prac związanych z uruchomieniem ostatniego urządzenia będącego przedmiotem dostawy realizowanej przez Dostawcę (w tym w szczególności zakończenia uruchomienia urządzeń/maszyn z ostatniej grupy towarów składających się na System transportowy).

UZASADNIENIE stanowiska Spółki

Ad. 1

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm.; dalej: ustawa o VAT), "przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, (...), rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz". Zgodnie z ustępem drugim tego przepisu, WNT ma miejsce m.in. wówczas, gdy nabywcą towaru jest podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, a dokonującym dostawy podatnik podatku od wartości dodanej, zaś nabywane towary mają służyć działalności gospodarczej podatnika.

Stosownie natomiast do art. 25 ust. 1 ustawy o VAT, "wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów uznaje się za dokonane na terytorium państwa członkowskiego, na którym towary znajdują się w momencie zakończenia ich wysyłki lub transportu".

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, Spółka będąca podatnikiem VAT czynnym będzie nabywać od Dostawcy (podatnika podatku od wartości dodanej zarejestrowanego na potrzeby VAT w innym niż Polska państwie członkowskim) towary, które w wyniku dokonanej dostawy będą transportowane z terytorium innego państwa członkowskiego na terytorium Polski. W związku z tym, w ocenie Spółki, nabycie przez nią towarów będących przedmiotem niniejszej sprawy (tekst jedn.: maszyn, urządzeń, instalacji itp.) spełnia powołaną powyżej definicję WNT, a także wskazane w art. 9 ust. 2 ustawy o VAT wymogi dotyczące podmiotów uczestniczących w transakcji, przy czym miejscem opodatkowania tej transakcji jest terytorium Polski.

Jak wynika natomiast z art. 17 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT, "podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne dokonujące wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów". W konsekwencji, Spółka, jako podatnik, będzie obowiązana do rozpoznania obowiązku podatkowego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów dostarczonych na jej rzecz przez Dostawcę.

W tym miejscu Spółka pragnie również wskazać, że w jej ocenie, w analizowanej sytuacji nie będzie miało zastosowania wyłączenie, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 lit. b ustawy o VAT. Zgodnie z powoływanym przepisem "Wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 9, nie występuje w przypadku, gdy dostawa towarów, w wyniku której ma miejsce wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów na terytorium kraju stanowiłaby dostawę towarów, o której mowa w art. 22 ust. 1 pkt 2". Z kolei art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT dotyczy dostawy towarów, "które są instalowane lub montowane, z próbnym uruchomieniem lub bez niego, przez dokonującego ich dostawy lub przez podmiot działający na jego rzecz".

Odnosząc się do powyższego Spółka stoi na stanowisku, że świadczenia realizowane przez Dostawców nie powinny być klasyfikowane jako tzw. dostawa towarów wraz z ich montażem lub instalacją. Należy bowiem zwrócić uwagę, że jak wskazuje literalne brzmienie powoływanych przepisów, z dostawą towarów z montażem/instalacją możemy mieć do czynienia wówczas, gdy towary są instalowane lub montowane, przez dokonującego dostawy lub przez podmiot działający na jego rzecz. Tymczasem w analizowanym przypadku prace montażowe są realizowane przez Spółkę we własnym zakresie lub też przez podmioty działające na jej rzecz (a nie na rzecz Dostawcy). Rola Dostawcy sprowadza się wyłącznie do sprawowania nadzoru nad tymi czynnościami oraz (w niektórych przypadkach) do uczestniczenia w procesie uruchomienia urządzenia/maszyny.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, działania realizowane przez Dostawcę w powyższym zakresie będą obejmować jedynie takie czynności jak: bieżące konsultacje wątpliwości związanych z montażem/instalacją, udzielanie Spółce instrukcji i wytycznych, co do sposobu realizacji montażu oraz bieżący nadzór nad wykonywaniem przez Spółkę uzgodnionych działań. Należy przy tym podkreślić, że rola Dostawcy będzie miała każdorazowo charakter doradczy. Ponadto, co do zasady, samodzielne wykonanie przedmiotowych prac przez Spółkę (lub przy pomocy zewnętrznych podwykonawców), nie powinno jej zdaniem skutkować powstaniem szkód wynikających z niewłaściwego wykonania montażu.

Jednocześnie Spółka pragnie podkreślić, że najważniejszą przesłanką zaangażowania Dostawców w proces nadzoru nad montażem będzie znaczne usprawnienie prac w tym zakresie, które umożliwi zakończenie go w krótszym terminie aniżeli w przypadkach, gdy montaż realizowany będzie przez Spółkę samodzielnie (lub przy pomocy zewnętrznych podwykonawców) bez konsultacji Dostawcy.

W tych okolicznościach, zdaniem Spółki, nie można uznać, że montaż lub instalacja realizowane będą przez dokonującego dostawy lub podmiot działający na jego rzecz, co sprawia, że warunki do zaistnienia dostawy z montażem/instalacją w rozumieniu art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT nie zostaną w analizowanym przypadku spełnione.

Spółka pragnie również zauważyć, że prawidłowość powyższego stanowiska znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych Ministra Finansów. Przykładowo, zbliżona do analizowanej transakcja była przedmiotem interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 15 października 2014 r. (sygn. ILPP4/443-359/14-2/EWW). Należy podkreślić, że w przedmiotowym piśmie organ podatkowy uznał za prawidłowe stanowisko podatnika, który twierdził, że nabycie przez niego towarów (maszyn, urządzeń, instalacji itp.) od kontrahenta z innego państwa UE, montowanych następnie pod nadzorem dostawcy spełnia definicję WNT.

Analogiczne wnioski płyną z interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 19 października 2011 r. (sygn. ITPP2/443-1099a/11/RS), dotyczącej prawidłowej klasyfikacji na gruncie VAT transakcji dostawy z Niemiec urządzeń systemu odzysku energii i przebudowy systemu gotowania brzeczki. W stanie faktycznym przedmiotowej sprawy wnioskodawca wskazał, że montaż i rozruch przedmiotowych urządzeń miał być przeprowadzony przez zleceniobiorcę działającego na rzecz wnioskodawcy (kupującego), pod nadzorem specjalistów sprzedającego. Odnosząc się do tak przedstawionego stanu faktycznego organ podatkowy wskazał, że " (...) w związku z tym, że - jak wynika z treści wniosku - montażu urządzeń dokonuje pan jako nabywca, do przedmiotowej dostawy nie ma zastosowania przepis art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Tym samym nie ma zastosowania wyłączenie, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 lit. b ustawy. Zatem dokonane przez Pana (podatnika zarejestrowanego dla potrzeb transakcji wewnątrzwspólnotowych) nabycie urządzeń od niemieckiego podatnika podatku od wartości dodanej, które w wyniku dostawy zostaną przemieszczone z Niemiec na terytorium Polski, stanowi wewnątrzwspólnotowe nabycie, o którym mowa w art. 9 ust. 1 ustawy".

W konsekwencji, zdaniem Spółki, dostawy towarów realizowane przez Dostawców z punktu widzenia rozliczeń VAT Spółki będą stanowić WNT. Jednocześnie, w odniesieniu do opisanych w zdarzeniu przyszłym dostaw poszczególnych urządzeń i maszyn składających się na System transportowy, Spółka stoi na stanowisku, że dostawę każdej grupy towarów (udokumentowaną osobną fakturą VAT) należy traktować jako odrębną transakcję wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów.

Ad. 2

Zgodnie z art. 2 pkt 9 ustawy o VAT, przez import usług rozumie się "świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4".

Stosownie natomiast do uregulowań art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, "podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

a.

usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju (...),

b.

usługobiorcą jest (...) podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4".

Spółka pragnie w tym miejscu zaznaczyć, że zgodnie z informacjami przedstawionymi w analizowanym zdarzeniu przyszłym usługodawcą będzie podatnik podatku od wartości dodanej nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju. Warunek wskazany w lit. a powyższego przepisu należy zatem uznać za spełniony.

Ponadto, Spółka (usługobiorca) jest podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, zarejestrowanym jako podatnik VAT-UE (zgodnie z art. 97 ust. 4 ustawy o VAT). W konsekwencji, również warunek dotyczący statusu nabywcy, wskazany w cytowanym powyżej przepisie, jest w analizowanym przypadku spełniony.

W świetle powyższego, w ocenie Spółki, nadzór nad montażem sprawowany przez Dostawcę stanowi po stronie Spółki import usług, z tytułu którego będzie ona obowiązana do rozpoznania obowiązku podatkowego. Powyższe, zdaniem Spółki, będzie się również odnosić do ewentualnych usług polegających na uczestnictwie Dostawcy w uruchomieniu nabywanych przez Spółkę maszyn/urządzeń.

Spółka pragnie przy tym wskazać, że zbliżona do analizowanej sprawa była przedmiotem powoływanej wcześniej interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 15 października 2014 r. (sygn. ILPP4/443-359/14-2/EWW). Należy podkreślić, że w przedmiotowym piśmie organ podatkowy uznał za prawidłowe stanowisko podatnika, który wskazał, że " (...) nadzór nad montażem sprawowany przez Dostawcę stanowi po stronie Spółki import usług, z tytułu którego będzie ona obowiązana do rozpoznania obowiązku podatkowego".

Konsekwentnie, Spółka stoi na stanowisku, że będące przedmiotem niniejszej sprawy świadczenia Dostawców w postaci sprawowania nadzoru nad montażem oraz uruchomienia maszyn/urządzeń będą stanowić z punktu widzenia rozliczeń VAT Spółki import usług.

Ad. 3

Zgodnie z art. 20 ust. 5 ustawy o VAT, "w wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury przez podatnika podatku od wartości dodanej, nie później jednak niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru będącego przedmiotem wewnątrzwspólnotowego nabycia".

Spółka pragnie jednocześnie podkreślić, że z dniem 1 stycznia 2013 r. uchylony został przepis art. 20 ust. 7 ustawy o VAT, który wskazywał, że "przepis ust. 6 stosuje się odpowiednio do faktur wystawianych przez podatnika podatku od wartości dodanej potwierdzających otrzymanie przez niego od podatnika całości lub części należności przed dokonaniem dostawy towaru będącego przedmiotem wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów na terytorium kraju".

W związku z powyższym, w ocenie Spółki, od dnia 1 stycznia 2013 r. wystawienie przez podatnika podatku od wartości dodanej faktur zaliczkowych, czy to potwierdzających uiszczenie zaliczki, czy też wzywających do jej zapłacenia, nie wiąże się z powstaniem obowiązku podatkowego z tytułu WNT.

Ponadto, w ocenie Spółki, również sam fakt zapłaty zaliczki, przedpłaty lub innej płatności o podobnym charakterze na poczet wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów (niezależnie od faktu wystawienia faktury potwierdzającej ten fakt) nie powoduje po stronie Spółki powstania obowiązku podatkowego z tytułu WNT.

Powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez Dyrektorów Izb Skarbowych w imieniu Ministra Finansów. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z dnia 10 września 2013 r., sygn. ILPP4/443-250/13-4/EWW, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wskazał, że "w związku z późn. zm. w zakresie określenia momentu powstania obowiązku podatkowego wynikającymi ze zmiany przepisów unijnych odstąpiono bowiem od określenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu otrzymania całości lub części zapłaty przed dokonaniem wewnątrzwspólnotowej dostawy lub nabycia towarów (otrzymanie tego rodzaju zapłaty nie rodzi już obowiązku podatkowego). W przypadku otrzymania zatem faktury zaliczkowej z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów u polskiego podatnika nie powstaje obowiązek podatkowy".

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Spółki, nie będzie ona zobowiązana do rozpoznawania obowiązku podatkowego z tytułu płatności zaliczkowych uiszczanych na poczet opisanych transakcji.

Ad. 4

Jak zostało wskazane w uzasadnieniu stanowiska Spółki w zakresie pytania nr 3, stosownie do art. 20 ust. 5 ustawy o VAT, "w wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury przez podatnika podatku od wartości dodanej, nie później jednak niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru będącego przedmiotem wewnątrzwspólnotowego nabycia".

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Spółki, w analizowanym zdarzeniu przyszłym obowiązek podatkowy będzie więc powstawał w momencie wystawienia przez Dostawcę faktury dokumentującej dokonanie dostawy towaru na rzecz Spółki (pod warunkiem, że zostanie ona wystawiona nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po dokonaniu dostawy). Przykładowo więc, w przypadku dostawy towarów składających się na System transportowy, zdaniem Spółki obowiązek podatkowy z tytułu WNT będzie powstawał po jej stronie w momencie wystawienia każdej z faktur dokumentujących dostawy poszczególnych grup urządzeń wchodzących w skład Systemu transportowego (zakładając, że każda z tych faktur zostanie wystawiona nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu dokonania dostawy).

Jednocześnie, w ocenie Spółki, obowiązek ten będzie dotyczyć całej kwoty należnej z tytułu nabycia towaru (łącznie z uiszczonymi przez Spółkę zaliczkami), a nie tylko tej części na którą opiewa omawiana faktura. Wniosek przeciwny prowadziłby bowiem do niedopuszczalnej z punktu widzenia VAT konkluzji, że część kwoty należnej z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego w ogóle nie jest objęta obowiązkiem podatkowym (z uwagi na fakt, że zapłata zaliczek nie powoduje powstania obowiązku podatkowego w WNT).

Mając na uwadze powyższe Spółka stoi na stanowisku, że w analizowanym zdarzeniu przyszłym, obowiązek podatkowy z tytułu WNT będzie powstawał, w odniesieniu do całej kwoty należnej z tytułu dostawy towaru, z chwilą wystawienia przez Dostawcę faktury wystawionej po dokonaniu dostawy, nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po dokonaniu dostawy - nawet, gdy faktura ta będzie opiewać jedynie na część kwoty należnej.

Ad. 5

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, "w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, (...)". W analizowanym zdarzeniu przyszłym Spółka będzie wykorzystywać towary będące przedmiotem WNT do wykonywania czynności opodatkowanych, w związku z czym, wynikający z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT warunek skorzystania z prawa do odliczenia VAT naliczonego z tytułu WNT należy uznać za spełniony.

Dalsze przepisy zamieszczone w art. 86 ustawy o VAT precyzują moment, w którym podatnik może skorzystać z przysługującego mu prawa do odliczenia VAT naliczonego. W przypadku WNT, zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy o VAT - jest nim moment, w którym VAT należny z tytułu WNT staje się należny (w omawianym przypadku, będzie to zasadniczo moment wystawienia przez Dostawcę faktury dokumentującej dokonanie dostawy towaru na rzecz Spółki). Jednakże w przypadku WNT, skorzystanie z prawa do odliczenia VAT naliczonego w tym właśnie okresie uzależnione jest od spełnienia dodatkowego warunku w postaci otrzymania w odpowiednim terminie faktury dokumentującej dostawę towarów będących przedmiotem WNT.

I tak, przepis art. 86 ust. 10b pkt 2 lit. a ustawy o VAT precyzuje, że "prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (...) powstaje zgodnie z ust. 10, pod warunkiem że podatnik otrzyma fakturę dokumentującą dostawę towarów, stanowiącą u niego wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, w terminie trzech miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy, (...)".

Jednocześnie należy podkreślić, że w okresie wskazanym w art. 20 ust. 5 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy w WNT będzie po stronie Spółki powstawał w odniesieniu do całej kwoty należnej z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towaru (argumentacja popierająca zasadność takiego stanowiska została wskazana w ramach uzasadnienia stanowiska Spółki w zakresie pytania nr 4). Co za tym idzie, w takim samym zakresie, tj. w odniesieniu do kwoty VAT naliczonego równej kwocie VAT należnego od wskazanego WNT, Spółce powinno przysługiwać prawo do odliczenia VAT naliczonego.

W ocenie Spółki prawo to - podobnie jak w przypadku zakupów krajowych w odniesieniu do których podatnik zobowiązany jest posiadać faktury VAT, z których wynika kwota VAT naliczonego podlegająca odliczeniu - powinno być odpowiednio udokumentowane. Mając to na uwadze, w ocenie Spółki, warunek posiadania faktury określony w art. 86 ust. 10b pkt 2 lit. a ustawy o VAT odnosi się w analizowanej sytuacji do całości należności z tytułu dostawy danego towaru (lub grupy towarów - jak będzie to miało miejsce w przypadku Systemu transportowego).

W konsekwencji, w przypadku, gdy uiszczane przez Spółkę zaliczki będą dokumentowane przez Dostawcę za pomocą faktur zaliczkowych, Spółka będzie miała nie tylko obowiązek posiadania faktury wystawionej po dokonaniu dostawy (opiewającej na część należności, która nie została pokryta zapłaconymi uprzednio zaliczkami), ale również faktur zaliczkowych. Pomimo tego, że ich wystawienie nie powodowało po stronie Spółki powstania obowiązku podatkowego w WNT, dokumentują one fakt dokonania przez Spółkę płatności, z tytułu których obowiązek podatkowy powstanie w terminie określonym w art. 20 ust. 5 ustawy o VAT. Innymi słowy, w terminie 3 miesięcy licząc od końca miesiąca, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu WNT, Spółka będzie zobowiązana do posiadania wszystkich faktur dotyczących danej dostawy opiewających na kwoty objęte tym obowiązkiem podatkowym (w tym również faktur zaliczkowych).

W sytuacji natomiast, gdy uiszczenie zaliczki przez Spółkę nie zostanie w żaden sposób udokumentowane, faktura wystawiana przez Dostawcę po dostawie towaru do Polski i przeniesieniu prawa do rozporządzania tym towarem jak właściciel na Spółkę będzie opiewać na całą kwotę należną z tytułu dostawy danego towaru lub grupy towarów - jak będzie to miało miejsce w przypadku Systemu transportowego (jedynie kwota do zapłaty zostanie pomniejszona o wartość zaliczek zapłaconych wcześniej przez Spółkę, lecz nie udokumentowanych za pomocą faktur). Tym samym, w ocenie Spółki, w takim wypadku, będzie ona uprawniona do odliczenia VAT naliczonego z tytułu WNT pod warunkiem, że w terminie 3 miesięcy licząc od końca miesiąca, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu WNT otrzyma fakturę wystawioną po dokonaniu danej dostawy (opiewającą na całą kwotę należną z tytułu dostawy danego towaru).

Mając na uwadze powyższe Spółka stoi na stanowisku, że w analizowanym zdarzeniu przyszłym zawarty w art. 86 ust. 10b pkt 2 lit. a ustawy o VAT wymóg otrzymania faktury zostanie spełniony w sytuacji, gdy w terminie trzech miesięcy od upływu miesiąca, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu WNT Spółka otrzyma:

* w przypadku, gdy uiszczane przez Spółkę zaliczki będą dokumentowane przez Dostawcę za pomocą faktur zaliczkowych zarówno faktury zaliczkowe, jak również fakturę wystawioną po dokonaniu danej dostawy (tekst jedn.: wszystkie faktury dotyczące dostawy);

* w przypadku, gdy uiszczenie zaliczki przez Spółkę nie zostanie w żaden sposób udokumentowane przez Dostawcę - fakturę wystawioną po dokonaniu danej dostawy.

Ad. 6

Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, "obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, (...)". W konsekwencji, w celu prawidłowego ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu importu usług nadzoru nad montażem (a w niektórych przypadkach - również usług uruchomienia maszyny/urządzenia), konieczne jest określenie, w jakim momencie usługi te zostają wykonane.

Spółka pragnie wskazać, że w jej ocenie, usługę należy uznać za wykonaną w momencie, w którym usługodawca wykona wszystkie działania i czynności (bądź też zaniechania), składające się na daną usługę. W konsekwencji, pod pojęciem wykonania usługi należy rozumieć zrealizowanie przez usługodawcę wszelkich zobowiązań, jakie wiążą się z wykonywaniem przez niego danego świadczenia.

W związku z powyższym, w analizowanym przypadku, za wykonanie usługi należy rozumieć moment zrealizowania przez Dostawcę wszelkich czynności, jakie wiążą się ze sprawowaniem przez niego nadzoru nad montażem. Spółka stoi zatem na stanowisku, że w praktyce, to zakończenie nadzoru nad montażem przez Dostawcę będzie powodowało po stronie Spółki powstanie obowiązku podatkowego z tytułu importu usług. Jednocześnie, w przypadku, gdy realizowane przez Dostawcę świadczenia będą obejmowały również uczestnictwo w uruchomieniu danej maszyny/urządzenia, w opinii Spółki obowiązek podatkowy powstanie wówczas w momencie zakończenia procesu uruchomienia.

Odnosząc się natomiast do opisanych w zdarzeniu przyszłym usług nadzoru nad montażem poszczególnych grup urządzeń i maszyn składających się na System transportowy Spółka pragnie wskazać, że w jej ocenie, obowiązek podatkowy z tytułu importu usług będzie powstawał odpowiednio z tytułu:

* usług nadzoru nad montażem - każdorazowo w momencie zakończenia nadzoru nad montażem konkretnej grupy urządzeń/maszyn składających się na System transportowy,

* usług uruchomienia - po zakończeniu prac związanych z uruchomieniem ostatniego urządzenia/maszyny składającej się na System transportowy.

Spółka pragnie przy tym wskazać, że prawidłowość przedstawionego powyżej stanowiska znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 15 października 2014 r. (sygn. ILPP4/443-359/14-4/EWW), w której organ podatkowy wskazał, że "w przypadku importu usługi nadzoru nad montażem, obowiązek podatkowy powstaje/będzie powstawał zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy, czyli z chwilą wykonania tej usługi przez dostawcę (zakończeniem nadzoru nad montażem)".

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

Opublikowano: http://sip.mf.gov.pl