ILPP4/4512-1-58/16-5/JN - VAT w zakresie opodatkowania sprzedaży działek.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia #8210; brak daty sporządzenia (data wpływu 29 lutego 2016 r.) uzupełnionym pismem z dnia #8210; brak daty sporządzenia (data wpływu 12 kwietnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działek - jest nieprawidłowe.

W dniu 29 lutego 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działek. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia #8210; brak daty sporządzenia (data wpływu 12 kwietnia 2016 r.) o podpis Wnioskodawcy pod oświadczeniem, o którym mowa w art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca wraz ze swoją żoną, jest właścicielem gospodarstwa rolnego mieszczącego się w D. w powiecie czarnkowsko-trzcianeckim. Od dnia 1 stycznia 2006 r. Wnioskodawca jest podatnikiem podatku od towarów i usług VAT na zasadach ogólnych. Dnia 31 października 2000 r. na podstawie poświadczonej notarialnie umowy darowizny Wnioskodawca stał się właścicielem działki gruntu o powierzchni 20,39 ha, oznaczonej geodezyjnie numerem 1xx mieszczącej się w miejscowości D. W skład tej działki wchodzi działka oznaczona geodezyjnie numerem 1xx/18 o powierzchni 6,2169 ha, dla której prowadzona jest księga wieczysta. Do dnia 1 października 2015 r. była to działka rolna, ale użytkowana rolniczo była jedynie do sierpnia 2014 r. Decyzją Wójta Gminy z dnia 1 października 2015 r. (uprawomocnioną dnia 16 października 2015 r.) zatwierdzono projekt podziału i dokonano podziału działki 1xx/18 o powierzchni 6,2169 i wydzielono z niej 33 działki przeznaczone pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną, 11 działek przeznaczonych pod zabudowę mieszkaniową z dopuszczeniem usług oraz jedną działkę przeznaczoną na drogę wewnętrzną i jedną na lokalizację urządzeń elektroenergetycznych. Zmiana przeznaczenia działki nastąpiła poprzez objęcie jej miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego uchwalonym przez Radę Gminy uchwałą z dnia 27 sierpnia 2014 r.

Obecnie Wnioskodawca zamierza sprzedać wydzielone działki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż wydzielonych działek będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, przychód ze sprzedaży przedmiotowych działek budowlanych nie podlega podatkowi od towarów i usług VAT.

W drugiej połowie (sierpniu) 2014 r. po otrzymaniu informacji o Uchwale Rady Gminy zmieniającej plan zagospodarowania przestrzennego gminy, który objął też działkę Wnioskodawcy nr 1xx/18 w D., zaprzestał on użytkowania rolniczego działki. Jednocześnie podjął kroki w kierunku podziału gruntu na działki budowlane. Po zaprzestaniu użytkowania rolniczego działka ta przestała być elementem gospodarstwa rolnego i pozostała jedynie majątkiem osobistym. Po zakończeniu wszelkich formalności związanych z podziałem działki na działki budowlane, oraz czynnościami przygotowującymi grunt do sprzedaży, sama sprzedaż nastąpi dopiero w połowie 2016 r. Więc sprzedażą objęty będzie majątek osobisty a nie element gospodarstwa rolnego. Zatem w świetle wielu orzeczeń organów skarbowych taka sprzedaż jest zwolniona z podatku VAT. A właściciel majątku osobistego nie jest podatnikiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) - zwanej dalej ustawą - opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy - przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Grunty spełniają definicję towarów wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, zatem ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy #8210; przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Zauważyć należy, że samo stwierdzenie, że podmiot dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu nie jest wystarczającą przesłanką, aby daną czynność opodatkować podatkiem od towarów i usług. Istotnym jest, aby podmiot działał w charakterze podatnika, a więc osoby prowadzącej działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy - podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy - działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z treści cytowanych powyżej przepisów wynika, że warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest łączne spełnienie dwóch przesłanek:

* po pierwsze - czynność winna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług;

* po drugie - musi być zrealizowana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalności gospodarczą. Podobnie - zdaniem Trybunału - okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast - w wypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność "handlową" wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W powyższym wyroku Trybunał stwierdził również, że osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112, zmienionej Dyrektywą 2006/138, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby. Okoliczność, że osoba ta jest "rolnikiem ryczałtowym" w rozumieniu art. 295 ust. 1 pkt 3 dyrektywy 2006/112, zmienionej dyrektywą 2006/138, jest w tym zakresie bez znaczenia.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest właścicielem gospodarstwa rolnego. Wnioskodawca jest podatnikiem podatku od towarów i usług na zasadach ogólnych. Dnia 31 października 2000 r. na podstawie poświadczonej notarialnie umowy darowizny Wnioskodawca stał się właścicielem działki gruntu o powierzchni 20,39 ha, oznaczonej geodezyjnie numerem 1xx. W skład tej działki wchodzi działka oznaczona geodezyjnie numerem 1xx/18 o powierzchni 6,2169 ha. Do dnia 1 października 2015 r. była to działka rolna, ale użytkowana rolniczo do sierpnia 2014 r. Dla ww. działki, w sierpniu został wydany miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego uchwalony przez Radę Gminy zmieniający przeznaczenie działki. Dnia 1 października 2015 r. decyzją Wójta Gminy (uprawomocnioną dnia 16 października 2015 r.) zatwierdzono projekt podziału i podzielono działkę 1xx/18.

Wydzielono z niej 33 działki przeznaczone pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną, 11 działek przeznaczonych pod zabudowę mieszkaniową z dopuszczeniem usług oraz jedną działkę przeznaczoną na drogę wewnętrzną i jedną na lokalizację urządzeń elektroenergetycznych. Obecnie Wnioskodawca zamierza sprzedać wydzielone działki.

W przedmiotowej sprawie należy stwierdzić, że fakt zarejestrowania się Wnioskodawcy jako podatnika VAT czynnego z tytułu działalności rolniczej, będzie miało znaczenie dla opodatkowania dostawy wydzielonych z tego gruntu działek.

Wskazane orzeczenie Trybunału odnosiło się do rolnika, który korzystał ze zwolnienia od podatku VAT. Natomiast w przypadku gdy sprzedaży działek należących do przedsiębiorstwa rolnego dokonuje rolnik będący czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT, należy uznać, że mamy do czynienia z działalnością gospodarczą podejmowaną przez podatnika VAT czynnego.

Już od momentu otrzymania przez Wnioskodawcę w drodze darowizny działki gruntu nr 1xx, stanowiła ona gospodarstwo rolne. Użytkowanie rolniczo tego gruntu do sierpnia 2014 r. wskazuje na ścisły związek z prowadzoną działalnością rolniczą Wnioskodawcy, który działalność tą prowadzi jako czynny podatnik VAT.

Wnioskodawca wskazał, że zaprzestał użytkować rolniczo działkę nr 1xx/18 w momencie otrzymania informacji o uchwale Rady Gminy, zmieniającej plan zagospodarowania przestrzennego gminy - sierpień 2014 r. Jednocześnie (w tym samym miesiącu) podjął on kroki w kierunku podziału gruntu na działki budowlane w celu ich sprzedaży.

W takiej sytuacji należy uznać, że przedmiotem planowanej dostawy będzie grunt stanowiący składnik majątkowy służący prowadzeniu działalności gospodarczej, którą - w rozumieniu ustawy - jest działalność rolnicza.

Wnioskodawca nie wykazał, by przedmiotowy grunt w jakikolwiek sposób był związany z zaspokojeniem jego prywatnych, osobistych potrzeb. Wręcz przeciwnie, już od momentu objęcia działki nr 1xx/18 miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego (od momentu zaprzestania użytkowania jej w działalności rolniczej), podjęte przez Wnioskodawcę działania ukierunkowane były tylko i wyłącznie na sprzedaż wydzielonych działek.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie "majątku prywatnego" nie występuje na gruncie przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), dotyczącego kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. "Majątek prywatny" to taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Ze wskazanego powyżej orzeczenia C-291/92 wynika, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania danej nieruchomości, czy jej części w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych.

Powyższe potwierdzone zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., w sprawie C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, w którym stwierdzono, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Aby uznać daną nieruchomość za część majątku osobistego muszą istnieć obiektywne dowody potwierdzające przeznaczenie danej nieruchomości wyłącznie do celów prywatnych. W przedmiotowej sprawie nie istniały takie dowody.

Dostawa wydzielonych działek stanowiących gospodarstwo rolne w okolicznościach wskazanych w opisie sprawy będzie dostawą dokonywaną przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 2 ustawy, a więc przez podatnika podatku od towarów i usług. Ponieważ w tej konkretnej sytuacji nie można uznać #8210; wbrew opinii Wnioskodawcy #8210; że dostawa ta stanowiła będzie realizację prawa do rozporządzania jego majątkiem osobistym.

Mając zatem na uwadze przedstawiony opis sprawy i obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa należy stwierdzić, że planowana przez Wnioskodawcę dostawa wydzielonych działek, stanowić będzie czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż będzie działał on dla tej transakcji jako podatnik w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzący działalność gospodarczą o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.