ILPP4/4512-1-385/15-7/JN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 21 listopada 2015 r. (data wpływu do Izby Skarbowej w Poznaniu 24 listopada 2015 r., data wpływu do BKIP w Lesznie 1 grudnia 2015 r.) uzupełnionym pismem z dnia 8 stycznia 2016 r. (data wpływu 11 stycznia 2016 r.) oraz pismem z dnia 10 lutego 2016 r. (data wpływu 10 lutego 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

* momentu powstania obowiązku podatkowego w związku z udzielaniem licencji na sprzedaż książek,

* miejsca świadczenia sprzedaży licencji na sprzedaż książek na rzecz firm z krajów UE (innych niż Polska) lub USA,

* terminu wystawienia faktury za udzielanie licencji na sprzedaż książek

- jest prawidłowe.

W dniu 24 listopada 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego w związku z udzielaniem licencji na sprzedaż książek, miejsca świadczenia sprzedaży licencji na sprzedaż książek na rzecz firm z krajów UE (innych niż Polska) lub USA oraz terminu wystawienia faktury za udzielanie licencji na sprzedaż książek. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 8 stycznia 2016 r. (data wpływu 11 stycznia 2016 r.) o pytania i własne stanowisko w sprawie oceny prawnej opisu sprawy w zakresie tych pytań oraz pismem z dnia 10 lutego 2016 r. (data wpływu 10 lutego 2016 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy i brakującą opłatę.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest autorem książek (poradników związanych z modelarstwem). Książki te są sprzedawane w postaci elektronicznej (jest to e-book) przez następujące sklepy internetowe. Są to internetowe księgarnie o zasięgu globalnym. Wnioskodawca, jako osoba fizyczna prowadząca działalność przekazuje tym sklepom na zasadzie niewyłącznej licencji wzorzec książki, którą mogą sprzedawać. Zwrotnie księgarnie te płacą Wnioskodawcy uzgodnioną kwotę (% ceny końcowej) od każdej sprzedanej książki, tj. udzielonej licencji. Rozliczenie zazwyczaj odbywa się w cyklu miesięcznym. Każda z tych firm jest firmą zagraniczną, z siedzibą w jednym z krajów Unii Europejskiej lub w USA.

W lutym lub marcu przyszłego roku Wnioskodawca zamierza rozszerzyć zakres swojej jednoosobowej działalności gospodarczej o świadczenie usług konsultacji z zakresu systemów informatycznych. Oznacza to konieczność zarejestrowania firmy Wnioskodawcy jako płatnika podatku od towarów usług. W związku z tym musi on zdeterminować, jak po tej zmianie ma ewidencjonować przychody za udostępnienie licencji na sprzedaż swoich książek w księgarniach internetowych.

Wnioskodawca pismem z dnia 10 lutego 2016 r. uzupełnił wniosek wskazując, że jest autorem książek (poradników związanych z modelarstwem). Książki te sprzedaje w postaci elektronicznej (jest to e-book) przez następujące sklepy internetowe. Są to internetowe księgarnie o zasięgu globalnym. Wnioskodawca, jako osoba fizyczna prowadząca działalność przekazuje tym sklepom na zasadzie niewyłącznej licencji prawo do sprzedaży kopii swoich książek. Technicznie polega to na potwierdzeniu standardowej umowy i przekazaniu księgarni internetowej wzorca książki, którą można zacząć sprzedawać. Zwrotnie księgarnie te płacą Wnioskodawcy uzgodnioną kwotę (% ceny końcowej) od każdej kopii swojej książki elektronicznej, którą sprzedadzą odbiorcy końcowemu. Rozliczenie odbywa się w cyklu miesięcznym. Każda z tych firm jest firmą zagraniczną, z siedzibą w jednym z krajów Unii Europejskiej lub w USA.

Ponadto Wnioskodawca poinformował, że:

1. Umowy z księgarniami internetowymi ustalają miesięczne terminy rozliczeń ze sprzedaży książek elektronicznych (na koniec każdego miesiąca kalendarzowego).

2. Udostępnianie księgarni internetowej niewyłącznej licencji na sprzedaż książki elektronicznej ma trwały charakter, tak pod względem czasowym, jak i funkcjonalnym. Ze względu na cykliczność comiesięcznych rozliczeń i specyfikę raportowania sprzedaży nie jest możliwe wydzielenie okresów krótszych niż jeden miesiąc.

3. Umowy z nabywcami (księgarniami internetowymi) są zawierane bezterminowo, i zawierają klauzulę rozwiązania umowy przez każdą ze stron.

4. Wartość niewyłącznej licencji na sprzedaż książek elektronicznych, jakiej Wnioskodawca udziela nabywcom (księgarniom internetowym) zależy od liczby książek, jaką uda się sprzedać w okresie obowiązywania umowy. Wartość ta jest nieznana w momencie udzielenia tej licencji.

5. Po upływie miesięcznego okresu rozliczeniowego, księgarnia internetowa podsumowuje liczbę kopii książki, którą udało się sprzedać. Na tej podstawie oblicza wartość wynagrodzenia Wnioskodawcy za zakończony miesiąc. Jego wypłata następuje automatycznie, po upływie przewidzianego w umowie terminu płatności, na jego rachunek bankowy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (sprecyzowane ostatecznie w uzupełnieniu do wniosku z dnia 8 stycznia 2016 r.).

1. Kiedy powstanie obowiązek podatkowy w związku z udzieleniem licencji na sprzedaż książek.

2. Jakie jest miejsce świadczenia usług w sytuacji sprzedaży licencji na sprzedaż książek na rzecz firm z krajów UE (innych niż Polska) lub USA.

3. Kiedy należy wystawić fakturę za udzielenie licencji na sprzedaż książek.

Zdaniem Wnioskodawcy:

1. W myśl ustawy o podatku od towarów i usług z 11 marca 2004 r. z późn. zm., dla opisanej sytuacji, obowiązek podatkowy w związku z udzieleniem licencji na sprzedaż książek powstaje z upływem okresu rozliczeniowego, wynikającego z właściwej umowy z licencjobiorcą (art. 19a ust. 3); (okresy rozliczeniowe nie przekraczają 1 roku).

2. Zgodnie z tą samą umową, udostępnianie licencji jest usługą. Wnioskodawca uzyskuje przychody z tytułu udostępniania licencji na sprzedaż książek swojego autorstwa od firm to ma tu zastosowanie art. 28b tej ustawy. Dla pozostałych firm, których siedziby są w USA, ma zastosowanie art. 28I poz. 1 ustawy. W obydwu przypadkach miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym nabywca usług posiada siedzibę swojej działalności gospodarczej. Taki przychód będzie rejestrowany ze stawką NP (tekst jedn.: nie podlega opodatkowaniu w Polsce) i adnotacją "odwrotne obciążenie" (zgodnie z art. 106e ust. 1 pkt 18 tej ustawy).

3. Dla rejestracji przychodów z tytułu udzielania licencji na sprzedaż książek od firm opisanych w ww. pkt 2 Wnioskodawca będzie wystawiać faktury ostatniego dnia okresu rozliczeniowego, wynikającego z właściwej umowy #8210; zgodnie z art. 19a ust. 3 tej ustawy (niezależnie od odroczonego terminu płatności, który w przypadku "A" sięga 60 dni).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) - zwanej dalej ustawą - opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy #8210; przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Natomiast przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (art. 2 pkt 22 ustawy).

Z kolei na mocy art. 8 ust. 1 ustawy - przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest autorem książek, które sprzedawane są w postaci elektronicznej (jest to e-book) przez sklepy internetowe o zasięgu globalnym. Każda z tych firm jest firmą zagraniczną, z siedzibą w jednym z krajów Unii Europejskiej lub w USA. Wnioskodawca przekazywać będzie ww. księgarniom internetowym na zasadzie niewyłącznej licencji wzorzec książki, którą będą one sprzedawać.

W przypadku świadczenia usług, istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dana usługa będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług regulują przepisy art. 28a-28o ustawy.

Stosownie do art. 28a ustawy - na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy - podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy - działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Artykuł 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy o podatku od towarów i usług. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalania miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest podmiot wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Wskazane w opisie sprawy księgarnie internetowe (z siedzibą w jednym z krajów Unii Europejskiej lub USA), spełniają definicję podatnika, o której mowa w art. 28a ustawy.

Zgodnie z zasadą ogólną zawartą w art. 28b ust. 1 ustawy - miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Tym samym w niniejszej sprawie przy ustalaniu miejsca świadczenia, a tym samym miejsca opodatkowania usług udzielania licencji na rzecz ww. księgarni internetowych (podatników), zastosowanie znajdzie art. 28b ust. 1 ustawy.

Natomiast art. 28I ustawy, regulujący kwestię określania miejsca świadczenia na rzecz podmiotów, które nie są podatnikami, nie będzie stanowił podstawy przy ustalaniu tego miejsca w odniesieniu do księgarni internetowych (podatników) wskazanych przez Wnioskodawcę.

Reasumując, miejscem świadczenia wykonywanych przez Wnioskodawcę usług udzielania licencji na rzecz księgarni internetowych z innych niż Polska państw członkowskich Unii Europejskiej oraz USA #8210; zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy #8210; będzie terytorium państw, w których księgarnie te posiadają swoje siedziby. Zatem usługi te nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium kraju.

Stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w obu ww. przypadkach miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym nabywca usług posiada siedzibę swojej działalności gospodarczej uznano za prawidłowe, pomimo że w odniesieniu do podatników z USA, jako podstawę powołał on przepis art. 28I ustawy.

Na mocy art. 19a ust. 1 ustawy - obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Przepis art. 19a ust. 1 ustawy formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź wykonana usługa i powinien być rozliczony za ten okres.

W myśl art. 19a ust. 3 ustawy - usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi.

Stosownie zaś do art. 109 ust. 3a ustawy - podatnicy świadczący usługi, których miejscem świadczenia nie jest terytorium kraju, są obowiązani w prowadzonej ewidencji podać nazwę usługi, wartość usługi bez podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze, uwzględniając moment powstania obowiązku podatkowego określany dla tego rodzaju usług świadczonych na terytorium kraju. W przypadku usług, do których stosuje się art. 28b, stosuje się odpowiednio przepisy art. 19a ust. 1-3 i 8.

Z analizy powyższych przepisów dotyczących sprzedaży poza terytorium kraju wynika, że dla usług mających miejsce świadczenia poza terytorium kraju obowiązek podatkowy nie powstaje. Usługi świadczone poza terytorium kraju należy jednak ujmować w prowadzonej ewidencji w dacie, w której powstawałby obowiązek podatkowy, gdyby usługi te były świadczone w Polsce.

W przedmiotowej sprawie będziemy mieli do czynienia z usługami, dla których w związku z ich świadczeniem ustalone zostaną następujące po sobie terminy płatności. Jak wskazał Wnioskodawca, po upływie miesięcznego okresu rozliczeniowego, dana księgarnia internetowa podsumuje liczbę kopii sprzedanych książek i na tej podstawie obliczy wartość wynagrodzenia Wnioskodawcy za zakończony miesiąc. Wypłata wynagrodzenia nastąpi automatycznie, po upływie przewidzianego w umowie terminu płatności, na rachunek bankowy Wnioskodawcy. Umowy z nabywcami zawarte będą bezterminowo oraz zawierać będą klauzulę rozwiązania umowy przez każdą ze stron. Udostępnianie księgarni internetowej niewyłącznej licencji na sprzedaż książki elektronicznej będzie miało trwały charakter, tak pod względem czasowym, jak i funkcjonalnym.

Zatem dla określenia momentu wykonania świadczonych przez Wnioskodawcę usług zastosowanie znajdzie art. 19a ust. 3 ustawy.

Za prawidłowe należy uznać więc stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w opisanej sytuacji obowiązek podatkowy w związku z udzielaniem licencji na sprzedaż książek powstanie z upływem okresu rozliczeniowego wynikającego z właściwej umowy z licencjobiorcą #8210; na podstawie art. 19a ust. 1 w zw. z ust. 3 ustawy.

W myśl art. 106a ustawy - przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do:

Stosownie do art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy - podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Faktury wystawia się co najmniej w dwóch egzemplarzach, z których jeden otrzymuje nabywca, a drugi zachowuje w swojej dokumentacji podatnik dokonujący sprzedaży (art. 106g ust. 1).

Zgodnie z art. 106i ust. 1 ustawy #8210; fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Na mocy art. 106i ust. 7 ustawy #8210; faktury nie mogą być wystawione wcześniej niż 30. dnia przed:

Przepis ust. 7 pkt 1 nie dotyczy wystawiania faktur w zakresie dostawy i świadczenia usług, o których mowa w art. 19a ust. 3, 4 i ust. 5 pkt 4, jeżeli faktura zawiera informację, jakiego okresu rozliczeniowego dotyczy (art. 106i ust. 8 ustawy).

Wskazać należy, że faktury są dokumentami odzwierciedlającymi prawidłowy przebieg zdarzeń gospodarczych, zarówno pod względem przedmiotu transakcji, jak i podmiotów biorących w nich udział. Faktury są dokumentami o charakterze sformalizowanym #8210; potwierdzającymi zaistnienie określonych sytuacji gospodarczych.

Wnioskodawca wskazał, że z tytułu udzielania licencji na sprzedaż książek, będzie on wystawiał faktury sklepom internetowym z terytorium Unii Europejskiej oraz z USA ostatniego dnia okresu rozliczeniowego wynikającego z zawartych umów #8210; zgodnie z art. 19 ust. 3 ustawy.

W przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie więc wskazany powyżej art. 106i ust. 1 ustawy.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że Wnioskodawca będzie postępował prawidłowo wystawiając faktury za udzielenie licencji na sprzedaż książek #8210; ostatniego dnia okresu rozliczeniowego (na koniec każdego miesiąca kalendarzowego).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ wskazuje, że z uwagi na fakt, że to pytanie podatkowe wyznacza zakres przedmiotowy wniosku, niniejsza interpretacja dotyczy tylko spraw będących przedmiotem zapytań Wnioskodawcy. Inne kwestie przedstawione we własnym stanowisku Wnioskodawcy, które nie zostały objęte pytaniami nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.