ILPP4/4512-1-123/15-2/EWW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 9 kwietnia 2015 r. (data wpływu 10 kwietnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla sprzedaży śruty sojowej lub rzepakowej - jest nieprawidłowe.

W dniu 10 kwietnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla sprzedaży śruty sojowej lub rzepakowej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest dostawcą środków do produkcji roślinnej i zwierzęcej dla rolników. W jego ofercie znajduje się m.in. śruta sojowa i rzepakowa (PKWiU 10.41.41.0). Przy sprzedaży ww. towarów w zależności od nabywcy, stosowana jest stawka podatku VAT w wysokości 23% lub 8%. Jeżeli nabywca jest podmiotem, który dalej odsprzedaje ten towar, Wnioskodawca stosuje przy sprzedaży stawkę podatku w wysokości 23%.

Jeśli natomiast nabywca złoży pisemne oświadczenie, że jest podatnikiem podatku rolnego lub dochodowego od dochodów z działów specjalnych produkcji rolnej, a nabywane przez niego towary przeznaczy do stosowania jako nawozy, pasze lub dodatki (surowiec) do pasz w prowadzonym przez niego gospodarstwie rolnym lub dziale specjalnym produkcji rolnej #61485; Wnioskodawca stosuje stawkę podatku VAT 8%, zgodnie z § 3 ust. 4, 5 i 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2013 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania stawek obniżonych. Wnioskodawca sprzedaje klientom (którzy wykorzystywali śrutę w swoim gospodarstwie rolnym jako paszę do zwierząt i podpisali stosowane oświadczenie) śrutę z zastosowaniem stawki 8%.

Wnioskodawca ma wątpliwości, czy w przypadku kiedy ci sami klienci, którzy do tej pory kupowali jako indywidualne gospodarstwa rolne chcieliby wstąpić do Spółdzielni Producentów Trzody Chlewnej bądź Grupy Producentów i chcieliby nadal kupować od Wnioskodawcy śrutę, może zastosować stawkę podatku VAT 8%. Towar fizycznie nadal dostarczany byłby wprost do klienta (którym byłby ten sam rolnik wykorzystujący śrutę jako pasza bądź dodatek do pasz w swoim gospodarstwie rolnym), jednak nabywcą na fakturze i płatnikiem byłaby Spółdzielnia bądź Grupa Producentów, ponieważ klienci zrzeszeni w Grupie bądź Spółdzielni w ramach wypracowanego udziału mogą wykorzystywać środki pieniężne na zakup dodatków i środków do produkcji rolnej.

Z uzyskanych informacji wynika, że takie Spółdzielnie bądź Grupy Producentów nie są podatnikiem podatku dochodowego z działów specjalnych produkcji rolnej, a z kolei każdy z członków jest płatnikiem podatku rolnego i zakupiony towar (śruta) przeznaczony jest do stosowania jako nawozy, pasze lub dodatki (surowiec) do pasz w prowadzonym przez udziałowca swoim gospodarstwie rolnym. Spółdzielnie bądź Grupy Producentów przekazują swoim udziałowcom (członkom, producentom) towar na podstawie protokołu zdawczo odbiorczego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Jaką stawkę podatku VAT powinno się zastosować w przypadku sprzedaży śruty sojowej bądź rzepakowej dla nabywcy, którym byłaby Spółdzielnia bądź Grupa Producentów, jeśli zakupiony towar wykorzystywany byłby przez członków w indywidualnych gospodarstwach rolnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, przy sprzedaży śruty sojowej bądź rzepakowej Spółdzielni bądź Grupie Producentów można zastosować obniżoną stawkę podatku VAT 8%, ponieważ zakupiony towar byłby wykorzystany w całości jako pasza lub dodatki (surowiec) do pasz w prowadzonym przez członka Grupy Producenckiej gospodarstwie rolnym.

Jednocześnie Wnioskodawca uważa, że gdyby Grupa Producentów zakupiła ww. śrutę i przeznaczyła ją do dalszej odsprzedaży, wtedy zastosować należy stawkę 23%.

W opisanym zdarzeniu przyszłym nie miałaby miejsca odsprzedaż. Nadal zakupiony towar byłby wykorzystywany przez rolnika członka Grupy, który wcześniej był klientem Wnioskodawcy jako indywidualne gospodarstwo rolne, teraz zmieniłby się jedynie nabywca na fakturze ponieważ tylko w ten sposób, kiedy na fakturze widnieje jako nabywca Grupa Producentów, istniej możliwość rozliczenia dotacji w Urzędzie Marszałkowskim.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) #61485; zwanej dalej ustawą #61485; opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy - przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stosownie do zapisu art. 5a ustawy - towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy #61485; podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy - działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak wynika z regulacji art. 41 ust. 1 ustawy #61485; stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku - stosownie do art. 41 ust. 2 ustawy - wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

W tym miejscu należy wskazać, że przepis art. 98 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L 347, z późn. zm.) nie nakłada na państwa członkowskie obowiązku stosowania wyłącznie jednej metody określania zakresu stosowania stawek obniżonych opartej na nomenklaturze scalonej, lecz tylko przykładowo wskazuje państwom członkowskim możliwość zastosowania tej klasyfikacji. Państwa członkowskie przede wszystkim mają obowiązek precyzyjnie określić zakresy stosowania stawek obniżonych. Nie wyklucza to możliwości zastosowania innych bardziej rozwiniętych, o większym stopniu szczegółowości, klasyfikacji. Właśnie z tego powodu w Polsce dla potrzeb rozliczeń podatku od towarów i usług, w obrocie krajowym, stosowana jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU).

W stosowanej dla potrzeb ustawy o podatku od towarów i usług Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) zakres rzeczowy większości grupowań obejmujących wyroby został określony zakresem rzeczowym odpowiednich pozycji Nomenklatury Scalonej (CN). To znaczy, że każde grupowanie PKWiU odpowiada całej pozycji, części pozycji lub stanowi agregat kilku pozycji CN.

Przy wyznaczaniu zakresu stosowania stawek obniżonych, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r., wykorzystywana jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług, wprowadzona w życie rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293, z późn. zm.). Stosownie do § 1 ww. rozporządzenia, wprowadza się do stosowania w statystyce, ewidencji i dokumentacji oraz rachunkowości #61485; a także w urzędowych rejestrach i systemach informacyjnych administracji publicznej Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług (PKWiU) stanowiącą załącznik do rozporządzenia.

Zatem z dniem 1 stycznia 2011 r. dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług z 2008 r.

Prawidłowa pod względem klasyfikacji statystycznych identyfikacja towarów stanowi warunek niezbędny do określenia wysokości (zakresu) opodatkowania na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług.

W niniejszej sprawie dla sprzedawanych towarów, tj. śruty sojowej i rzepakowej Wnioskodawca wskazał klasyfikację statystyczną PKWiU 10.41.41.0.

W tym grupowaniu statystycznym mieszczą się "Makuchy i inne pozostałości stałe z tłuszczów i olejów roślinnych".

Towary o symbolu statystycznym PKWiU ex 10.4 - Oleje i tłuszcze zwierzęce i roślinne - wyłącznie jadalne, zostały ujęte w dwóch załącznikach do ustawy:

* w poz. 27 załącznika nr 3 do ustawy, zawierającym wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%,

* w poz. 20 załącznika nr 10 do ustawy, zawierającym wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 5%.

Stosownie do art. 2 pkt 30 ustawy - przez PKWiU ex rozumie się, że zakres wyrobów lub usług jest węższy niż określony w danym grupowaniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Na podstawie powyższych pozycji załączników do ustawy, preferencyjną 5% bądź 8% stawkę podatku stosuje się w przypadku dostawy olejów, tłuszczów zwierzęcych i roślinnych wyłącznie jadalnych. Zatem śruta sojowa i rzepakowa, sklasyfikowana pod symbolem PKWiU 10.41.41.0 - Makuchy i inne pozostałości stałe z tłuszczów i olejów roślinnych, nie może korzystać z preferencyjnych stawek podatku na podstawie załącznika nr 3 bądź nr 10 do ustawy, gdyż nie spełnia warunków określonych przez ustawodawcę. We wskazanych załącznikach ustawodawca odwołał się do konkretnego towaru, tj. olejów i tłuszczy zwierzęcych i roślinnych wyłącznie jadalnych, znajdujących się w grupowaniu 10.4. i jedynie do tych produktów możliwe jest stosowanie preferencyjnych stawek, przewidzianych we wskazanych powyżej pozycjach. Śruta sojowa i rzepakowa skalsyfikowane zostały jako makuchy i inne pozostałości stałe z tłuszczów i olejów roślinnych, nie są więc produktami stanowiącymi olej czy też tłuszcz roślinny.

Natomiast na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 41 ust. 16 ustawy zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2013 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług, oraz warunków stosowania stawek obniżonych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1719).

Stosownie do § 3 ust. 4 pkt 1 ww. rozporządzenia obniżoną do wysokości 8% stawkę podatku stosuje się również do dostawy, wewnątrzwspólnotowego nabycia i importu makuchów i innych pozostałości stałych z tłuszczów i olejów roślinnych; mąki i mączki z nasion lub owoców oleistych, z wyłączeniem gorczycy (PKWiU 10.41.4), (CN 2304 00 00, 2305 00 00, 2306 i 1208) #61485; wyłącznie przeznaczonych do stosowania jako nawozy, pasze lub dodatki (surowiec) do pasz, jeżeli ich nabywcą jest podatnik podatku rolnego lub podatku dochodowego od dochodu z działów specjalnych produkcji rolnej.

Przepis ust. 4 stosuje się do dostawy #61485; pod warunkiem że nabywca tych towarów złoży sprzedawcy pisemne oświadczenie, że jest podatnikiem podatku rolnego lub podatku dochodowego od dochodu z działów specjalnych produkcji rolnej, a nabywane towary przeznaczy do stosowania jako nawozy, pasze lub dodatki (surowiec) do pasz w prowadzonym przez niego gospodarstwie rolnym lub dziale specjalnym produkcji rolnej (§ 3 ust. 5 pkt 1).

Jak wynika z Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu 10.41.41.0 któremu odpowiadają kody CN 2304 00 00, 2305 00 00 oraz 2306 sklasyfikowane są makuchy i inne pozostałości stałe z tłuszczów i olejów roślinnych.

Jak wskazał Wnioskodawca, przedmiotem jego dostawy będzie śruta sojowa i rzepakowa sklasyfikowane pod symbolem PKWiU 10.41.41.0. Są to więc towary, o których mowa w § 3 ust. 4 pkt 1 rozporządzenia z dnia 23 grudnia 2013 r.

Jednak aby do sprzedaży ww. towarów możliwe było zastosowanie stawki podatku w wysokości 8%, nabywcą tych towarów musi być podatnik podatku rolnego lub podatku dochodowego od dochodu z działów specjalnych produkcji rolnej i towary te muszą być przeznaczone wyłącznie do stosowania jako nawozy, pasze lub dodatki (surowiec) do pasz. Ponadto stosowanie preferencyjnej stawki podatku uzależnione zostało przez ustawodawcę od złożenia przez nabywcę pisemnego oświadczenia potwierdzającego powyższe, tj., że jest podatnikiem podatku rolnego lub podatku dochodowego od dochodu z działów specjalnych produkcji rolnej, nabyte towary przeznaczy wyłącznie do stosowania jako nawozy, pasze lub dodatki (surowiec) do pasz w prowadzonym przez niego gospodarstwie rolnym lub dziale specjalnym produkcji rolnej.

Jak wynika z przedstawionego opisu sprawy, nabywcami śruty sojowej i rzepakowej będą Spółdzielnia Producentów Trzody Chlewnej lub Grupa Producentów, którzy nie są podatnikami podatku dochodowego z działów specjalnych produkcji rolnej. Z opisu sprawy nie wynika również, aby podmioty te były podatnikami podatku rolnego. Podatnikami tego podatku, jak wskazał Wnioskodawca, są natomiast członkowie ww. Spółdzielni Producentów lub Grupy Producentów, a przedmiotowe towary przeznaczone będą do stosowania jako nawozy, pasze lub dodatki (surowiec) do pasz w gospodarstwach rolnych prowadzonych przez tych członków.

Zatem nabywcy śruty sojowej i rzepakowej, na rzecz których Wnioskodawca będzie dokonywał dostawy tych towarów - wskazanymi na fakturach sprzedaży oraz będącymi płatnikami - będą Spółdzielnia Producentów lub Grupa Producentów, które to w dalszej kolejności przekazywać będą swoim członkom nabyte od Wnioskodawcy towary. Zatem to nie Spółdzielnia Producentów ani Grupa Producentów, lecz ich członkowie będą de facto wykorzystywać śrutę sojową i rzepakową w swoich gospodarstwach rolnych jako nawozy, pasze lub dodatki do pasz.

Tym samym nie zostaną spełnione warunki wynikające z cyt. rozporządzenia, uprawniające Wnioskodawcę w przedmiotowej sprawie do opodatkowania sprzedaży śruty sojowej i rzepakowej o symbolu PKWiU 10.41.41.0 stawką podatku w wysokości 8%.

W opisanej sytuacji nie będzie miało znaczenia, że Spółdzielnia Producentów lub Grupa Producentów jako nabywcy upoważnieni do rozporządzania nabytym od Wnioskodawcy towarami jak właściciel przekażą je swoim członkom na podstawie protokołu zdawczo odbiorczego do wykorzystania w ich gospodarstwach rolnych, a nie dokonają ich odsprzedaży.

Zatem dokonana przez Wnioskodawcę dostawa śruty sojowej i rzepakowej sklasyfikowanych w grupowaniu PKWiU 10.41.41.0 nie będzie podlegała opodatkowaniu preferencyjną stawką podatku w wysokości 8% na mocy § 3 ust. 4 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2013 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług, oraz warunków stosowania stawek obniżonych.

Reasumując, Wnioskodawca sprzedając na rzecz nabywców Spółdzielni Producentów lub Grupy Producentów śrutę sojową i rzepakową o symbolu PKWiU 10.41.41.0, wykorzystywane przez ich członków w indywidualnych gospodarstwach rolnych, powinien zastosować podstawową stawkę podatku, w wysokości 23%.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Podkreślić należy, że kwestie dotyczące zaklasyfikowania czynności wskazanych we wniosku do właściwego grupowania statystycznego, nie mieszczą się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym, niniejszej interpretacji udzielono w oparciu o klasyfikację PKWiU wskazaną przez Wnioskodawcę.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.