ILPP4/443-798/11-8/ISN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 7 grudnia 2011 r. (data wpływu 8 grudnia 2011 r.) uzupełnionym pismem z dnia 27 lutego 2012 r. (data wpływu 28 lutego 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wykazania usług świadczonych na rzecz kontrahentów z Austrii w informacji podsumowującej - jest nieprawidłowe.

W dniu 8 grudnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wykazania usług świadczonych na rzecz kontrahentów z Austrii w informacji podsumowującej. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 27 lutego 2012 r. (data wpływu 28 lutego 2012 r.) o informacje doprecyzowujące opis sprawy oraz o brakującą opłatę.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Zainteresowana prowadzi działalność gospodarczą od dnia 5 stycznia 2011 r. Wnioskodawczyni od dnia 5 stycznia do dnia 31 lipca 2011 r. korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 113 ust. 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. W tym okresie nie była ona zarejestrowanym podatnikiem dla potrzeb transakcji wewnątrzwspólnotowych. Od dnia 1 sierpnia 2011 r. Zainteresowana jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT oraz zarejestrowanym podatnikiem dla potrzeb transakcji wewnątrzwspólnotowych i posługuje się numerem NIP PL. Działalność Wnioskodawczyni (sklasyfikowana w PKD jako działalność pozostałych agencji transportowych - 52.29C oraz działalność usługowa związana z administracyjną obsługą biura - 82.11Z) polega na: uzyskiwaniu dla jej klientów pozwoleń i organizowaniu pilotażu dla wykonywanego przez nich transportu ponadgabarytowego na terenie Europy.

W zakres działalności Zainteresowanej wchodzi:

Usługi, które wykonuje Zainteresowana są usługami pomocniczymi do usług transportowych.

Odbiorcami jej usług są podatnicy o których mowa w art. 28a ustawy:

* podatnicy VAT czynni, którzy mają siedzibę w Polsce i posługują się numerami NIP UE PL,

* podatnicy VAT unijni, którzy mają siedzibę w Austrii i posługują się numerami NIP UE AT.

Nie świadczy ona usług dla podmiotów, które nie są podatnikami, o których mowa w art. 28a ustawy.

Wnioskodawczyni w uzupełnieniu do wniosku poinformowała, że usługi świadczone na rzecz kontrahenta austriackiego są na terytorium Austrii opodatkowane podatkiem od wartości dodanej. Ponadto wskazała, że z umów zawartych z kontrahentami, na rzecz których świadczy usługi pomocnicze do usług transportowych (podmioty polskie i podmiot austriacki) wynika, że w związku z wykonywanym przez nią zleceniem są oni zobowiązani do zwrotu wszystkich kosztów poniesionych opłat administracyjnych związanych z tym zleceniem oraz zapłaty wynagrodzenia dla Wnioskodawczyni za wykonana usługę - wysokość tego wynagrodzenia jest ustalana każdorazowo do każdego zlecenia.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Zainteresowana wystawiając fakturę VAT za swoje usługi dla podatnika VAT UE AT (poz. 1 faktury - poniesione koszty administracyjne, poz. 2 faktury - wartość swojej usługi) w części E informacji podsumowującej o dokonanych wewnątrzwspólnotowych transakcjach składanej na podstawie art. 100 ust. 1 pkt 4, powinna wykazać tylko wartość swojej usługi czy wartość całej faktury.

Zdaniem Wnioskodawczyni, w przypadku kontrahenta posługującego się NIP UE AT posiadającego siedzibę w Austrii, w deklaracji podsumowującej w części E powinna wykazać tylko wartość swojej usługi, a wartość poniesionych przez nią opłat administracyjnych potraktować jako refakturowane poza podatkiem VAT, ponieważ czynności te nie mieszczą się w zakresie czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą polegającą na uzyskiwaniu dla jej klientów pozwoleń i organizowaniu pilotażu dla wykonywanego przez nich transportu ponadgabarytowego na terenie Europy.

W zakres działalności Zainteresowanej wchodzi:

Usługi, które wykonuje Zainteresowana są usługami pomocniczymi do usług transportowych.

W przypadku świadczenia usług, bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Stosownie do art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania Rozdziału 3 "Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług":

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - na mocy ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Artykuł 28a ustawy, wprowadza drugą definicję podatnika. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem dla celów określenia miejsca świadczenia usług jest podmiot, który wykonuje samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6 ustawy, jak również osoba prawna niebędąca podatnikiem zidentyfikowanym w państwie członkowskim Unii Europejskiej do celów podatku od towarów i usług lub podatku od wartości dodanej.

Pojęcie podatnika obejmuje zatem nie tylko podmioty wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą zdefiniowaną w ustawie, czyli podatników podatku od towarów i usług określonych w art. 15 ustawy, lecz również podmioty wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą zdefiniowaną w innych systemach prawnych, której definicja odpowiada tej przyjętej w polskich przepisach.

Jak poinformowała Wnioskodawczyni, odbiorcami jej usług są podatnicy o których mowa w art. 28a ustawy, podatnicy VAT unijni, którzy mają siedzibę w Austrii i posługują się numerami NIP UE AT.

W oparciu o zasadę ogólną zawartą w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j i art. 28n.

W myśl powyższej zasady miejscem świadczenia usług wykonywanych na rzecz podatnika jest miejsce, w którym usługobiorca posiada siedzibę działalności gospodarczej.

Po dokonaniu analizy informacji zawartych w opisie sprawy stwierdzić należy, iż w przedmiotowej sprawie wskazane w art. 28b ust. 1 ustawy zastrzeżenia nie mają zastosowania, zatem miejsce świadczenia usług pomocniczych do usług transportowych, ustalane jest na podstawie zasady ogólnej wyrażonej w tym przepisie.

Reasumując, miejscem świadczenia, a tym samym miejscem opodatkowania ww. usług, świadczonych przez Zainteresowaną na rzecz podatników austriackich, jest Austria. Tym samym usługi te nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium kraju.

W myśl regulacji przepisu art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio do dostawy towarów lub świadczenia usług, dokonywanych przez podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT czynni lub zwolnieni, jeżeli miejscem opodatkowania tych czynności jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego i dla tych czynności podatnicy ci nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub - w przypadku terytorium państwa trzeciego - podatku o podobnym charakterze - art. 106 ust. 2 ustawy.

Kwestie wystawiania faktur szczegółowo reguluje rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360), zwanego dalej rozporządzeniem.

Zgodnie z § 26 ust. 1 rozporządzenia, przepisy § 5, § 7-22 i § 25 stosuje się odpowiednio do faktur stwierdzających dokonanie dostawy towarów lub świadczenia usług, dla których miejscem opodatkowania jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego, jeżeli dla tych czynności podatnicy wystawiający fakturę nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub - w przypadku terytorium państwa trzeciego - podatku o podobnym charakterze.

Faktury, o których mowa w ust. 1, powinny zawierać dane określone w § 5, z wyjątkiem stawki i kwoty podatku oraz kwoty należności wraz z podatkiem - § 26 ust. 2 rozporządzenia.

Stosownie do § 26 ust. 4 rozporządzenia, w przypadku świadczenia usług, o których mowa w art. 100 ust. 1 pkt 4 ustawy, faktura dokumentująca wykonanie tych czynności powinna zawierać numer, pod którym nabywca usługi jest zidentyfikowany na potrzeby podatku od wartości dodanej na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, oraz:

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawczyni świadczy usługi pomocnicze do usług transportowych, polegające na uzyskiwaniu dla jej klientów pozwoleń i organizowaniu pilotażu dla wykonywanego przez nich transportu ponadgabarytowego na terenie Europy. W związku z wykonywanymi przez Zainteresowaną zleceniami ponosi ona opłaty administracyjne. Kontrahenci Wnioskodawczyni stosownie do zawartych z nią umów, są zobowiązani do zwrotu wszystkich kosztów poniesionych przez nią opłat administracyjnych oraz do wypłaty wynagrodzenia za wykonane zlecenie.

Jak wynika z powyższego, Zainteresowana wykonuje usługi pomocnicze do usług transportowych, których elementem składowym są czynności związane z wydaniem zezwolenia czy też z pilotażem, za które opłaty ponoszone są za granicą. Należy zatem stwierdzić, iż Wnioskodawczyni wykonuje czynność kompleksowo, która nie powinna być dzielona na dwie części. Podział jednorodnej, złożonej usługi na dwa odrębne rodzaje jest podziałem sztucznym i nie może stanowić podstawy do podziału kwoty należnej za te usługi na dwie części. Skoro zatem zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy kwota należna stanowiąca całość świadczenia należnego od nabywcy, obejmuje wszystkie elementy kosztów związanych ze świadczoną przez podatnika usługą oraz inne elementy kształtujące w efekcie kwotę żądaną od nabywcy, to koszty wyłożone przez sprzedającego winny wchodzić w podstawę opodatkowania. Świadcząc usługę nabywcy Zainteresowana dokonuje wyłącznie sprzedaży usług, natomiast koszty dodatkowe, które ponosi (opłaty administracyjne), wchodzą w skład podstawowej jej czynności, jaką jest wyświadczenie usługi. A skoro tak, to koszty ponoszone w związku i z tytułu świadczonej usługi, winny nie tylko wchodzić w ramy tego samego rodzaju czynności, ale również winny być opodatkowane według zasad właściwych dla realizacji tegoż świadczenia czyli świadczonej usługi.

Potwierdzeniem powyższego jest art. 78 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L .2006.347.1 z późn. zm.), z którego wynika, że do podstawy opodatkowania wlicza się następujące elementy:

W związku z powyższym, poniesione koszty opłat administracyjnych zwiększają kwotę należną od nabywcy z tytułu świadczonej usługi, co oznacza, że podstawa opodatkowania na fakturze dokumentującej świadczoną usługę, powinna obejmować również kwotę opłat administracyjnych.

Wobec powyższego, Zainteresowana na fakturze VAT wystawionej za swoje usługi dla podatnika VAT unijnego posługującego się numerem NIP UE AT posiadającego siedzibę w Austrii, winna wykazać wartość swojej usługi i wartość opłat administracyjnych poniesionych przez nią w imieniu klienta, stanowiących łączną wartość wykonanej usługi.

Zasady wykazywania świadczonych usług w informacji podsumowującej wynikają z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 18 lipca 2011 r. w sprawie informacji podsumowującej o dokonanych wewnątrzwspólnotowych transakcjach (Dz. U. Nr 156, poz. 931).

W załączniku nr 1 do powołanego powyżej rozporządzenia, określono wzór informacji podsumowującej. Z objaśnień do wzoru wynika, iż w informacji podsumowującej, w kolumnie "c" części E, wykazuje się łączną wartość usług, o których mowa w art. 100 ust. 1 pkt 4 ustawy, wykonywanych w okresie, za który składana jest informacja podsumowująca, dla poszczególnych kontrahentów.

Na podstawie art. 100 ust. 1 pkt 4 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, zarejestrowani jako podatnicy VAT UE, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym zbiorcze informacje o dokonanych usługach, do których stosuje się art. 28b, na rzecz podatników podatku od wartości dodanej lub osób prawnych niebędących takimi podatnikami, zidentyfikowanych na potrzeby podatku od wartości dodanej, świadczonych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, innych niż zwolnionych od podatku od wartości dodanej lub opodatkowanych stawką 0%, dla których zobowiązanym do zapłaty podatku od wartości dodanej jest usługobiorca - zwane dalej "informacjami podsumowującymi".

Wnioskodawczyni poinformowała, że usługi świadczone na rzecz podatników austriackich są opodatkowane na terytorium Austrii podatkiem od wartości dodanej.

Wobec powyższego, Zainteresowana wystawiając fakturę VAT za swoje usługi dla podatnika VAT UE AT, w części E informacji podsumowującej o dokonanych wewnątrzwspólnotowych transakcjach, składanej na podstawie art. 100 ust. 1 pkt 4 ustawy, powinna wykazać wartość całej faktury (łączna wartość danej usługi).

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

W niniejszej interpretacji wniosek został rozpatrzony w części dotyczącej stanu faktycznego w zakresie wykazania usług świadczonych na rzecz kontrahentów z Austrii w informacji podsumowującej. Natomiast pozostałe kwestie zostały rozstrzygnięte w odrębnych interpretacjach z dnia 13 marca 2012 r. nr ILPP4/443-798/11-4/ISN, ILPP4/443-798/11-5/ISN, ILPP4/443-798/11-6/ISN i ILPP4/443-798/11-7/ISN.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.