ILPP4/443-78/11-4/EWW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 17 stycznia 2011 r. (data wpływu 27 stycznia 2011 r.) uzupełnionym pismem z dnia 6 kwietnia 2011 r. (data wpływu 7 kwietnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla usług pośrednictwa w transporcie lotniczym niestanowiącym transportu międzynarodowego - jest prawidłowe.

W dniu 27 stycznia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla usług pośrednictwa w transporcie lotniczym niestanowiącym transportu międzynarodowego. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 6 kwietnia 2011 r. (data wpływu 7 kwietnia 2011 r.) o doprecyzowanie stanu faktycznego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest płatnikiem podatku VAT. Podstawą jego działalności jest działalność agencyjna. Między innymi zajmuje się sprzedażą biletów jako agent biura I. Oddział w Polsce i pośredniczy w sprzedaży w imieniu i na rzecz linii lotniczych (krajowych i zagranicznych). W 99% usługobiorcami są podatnicy, którzy jako podmiot wykonują samodzielnie działalność gospodarczą i mają stałe miejsce prowadzenia działalności w Polsce. Usługi pośrednictwa świadczone są dla stałego miejsca prowadzenia działalności.

Usługi pośrednictwa Zainteresowany wykonuje też dla podmiotów niebędących podatnikami, o których mowa w art. 28a. Podatnicy siedzibę mają w innym kraju członkowskim UE lub w kraju poza Unią. Podstawowa transakcja pośrednictwa, czyli sprzedaż biletu dokonywana jest w Polsce w siedzibie sprzedającego.

Artykuł 83 ust. 3 pkt 2 ustawy o VAT określa, iż do usług transportu międzynarodowego zaliczamy przewóz lub inny sposób przemieszczania osób środkami transportu lotniczego:

Natomiast art. 83 ust. 3 pkt 3 ustawy wskazuje, iż przez usługi transportu międzynarodowego rozumie się usługi pośrednictwa i spedycji międzynarodowej, związane z usługami, o których mowa w pkt 1 i 2.

Ponieważ położenie Zainteresowanego znajduje się blisko granicy niemieckiej, często sprzedaje on bilety, gdzie miejsce wyjazdu znajduje się poza granicami kraju np. z Berlina i miejsce przyjazdu poza granicami kraju np.: Londyn, Nowy Jork, Madryt itp., a trasa na pewnym odcinku nie przebiega przez terytorium kraju.

Wymienione powyżej przykłady nie są zaliczone do transportu międzynarodowego na podstawie art. 83 ust. 3 pkt 2 i 3, zatem Wnioskodawca wystawia faktury na podstawie art. 28f zmienionej ustawy VAT.

Za wystawione bilety pobiera on opłatę transakcyjną.

W uzupełnieniu do wniosku Zainteresowany potwierdził, iż pośredniczy w sprzedaży biletów dla:

* klientów indywidualnych (osób fizycznych) - obywateli Polski i innych państw UE oraz poza nią,

* klientów prowadzących działalność gospodarczą i zarejestrowanych jako płatnicy podatku VAT na terytorium Polski,

* klientów zarejestrowanych jako podatnicy podatku VAT w innym państwie Unii Europejskiej lub poza nią.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy za wystawienie biletu Berlin-Londyn opłata transakcyjna podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych stawą 23%.

Zdaniem Wnioskodawcy, bilet na trasie Berlin-Londyn nie spełnia wymogów art. 83 ust. 3 pkt 2 ustawy o VAT, ponieważ nie ma wyjazdu z kraju ani nie ma przyjazdu do kraju. Jest co prawda wyjazd poza terytorium kraju do miejsca przyjazdu poza terytorium kraju, ale trasa nie przebiega na pewnym odcinku przez terytorium kraju.

Artykuł 2 ustawy o VAT mówi o terytorium kraju jako terytorium Rzeczpospolitej Polskiej.

Opłata za wystawienie biletu podlega stawce VAT 0%, jeżeli dotyczy usług pośrednictwa związanych z usługami transportu międzynarodowego - art. 83 ust. 3 pkt 2 i 3.

Ponieważ bilet na trasie Berlin-Londyn nie jest biletem międzynarodowym w rozumieniu ustawy o VAT, także opłata transakcyjna nie korzysta ze szczególnego przypadku zastosowania stawki VAT 0% i pozostaje opodatkowana stawką 23%.

W uzupełnieniu do wniosku Zainteresowany wskazał, iż biorąc pod uwagę fakt, iż transport nie rozpoczyna się, nie kończy oraz nie przebiega przez terytorium Polski - świadczonych usług nie można zakwalifikować do usług transportu międzynarodowego i w związku z tym, nie przysługuje mu prawo stosowania stawki podatku 0% dla odsprzedaży biletów oraz prowizji i usługi pośrednictwa związanej z biletami.

W opinii Wnioskodawcy, odsprzedaż biletów na trasy poza terytorium Polski, nie wywołuje skutków podatkowych w zakresie polskiego podatku od towarów i usług, niezależnie od statusu nabywcy, ponieważ usługi transportu osób opodatkowanych są podatkiem VAT w miejscu gdzie odbywa się transport.

Natomiast usługi pośrednictwa związane z transportem osób, opodatkowane są w miejscu świadczenia usługi transportowej i dlatego opłata transakcyjna - fee pobierana od pasażera nie zarejestrowanego na potrzeby VAT w żadnym z krajów oraz prowizja otrzymana od przewoźnika spoza Unii nie podlega polskiemu podatkowi VAT.

Jednakże w przypadku, kiedy nabywca usług pośrednictwa jest zarejestrowanym podatnikiem VAT na terytorium Polski i podał Zainteresowanemu, jako sprzedawcy, swój numer NIP, powinien on opodatkować usługę pośrednictwa na terytorium Polski i zastosować 23% stawkę VAT.

Jednakże, gdy nabywca usługi jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od wartości dodanej w innym państwie członkowskim niż ma miejsce świadczona usługa i podał sprzedawcy ten numer, usługa opodatkowana jest na terytorium państwa członkowskiego, które wydało nabywcy ten numer.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

W myśl art. 2 pkt 1 ustawy, przez terytorium kraju - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Z opisu sprawy wynika, iż Zainteresowany w ramach prowadzonej działalności gospodarczej świadczy usługi pośrednictwa w sprzedaży biletów linii lotniczych krajowych i zagranicznych. Przedmiotowe usługi świadczy on dla: klientów indywidualnych (osób fizycznych) - obywateli Polski i innych państw UE oraz poza nią, klientów prowadzących działalność gospodarczą i zarejestrowanych jako płatnicy podatku VAT na terytorium Polski, klientów zarejestrowanych jako podatnicy podatku VAT w innym państwie Unii Europejskiej lub poza nią. Z tytułu wykonywanych czynności pobiera on opłatę transakcyjną.

W przypadku świadczenia usług, bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Stosownie do art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - na mocy ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Artykuł 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy o podatku od towarów i usług. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalania miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji, jest podmiot wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Ogólna zasada dotycząca określania miejsca świadczenia usług na rzecz podatników zawarta została w art. 28b ust. 1 ustawy, zgodnie z którym miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1, art. 28g ust. 1, art. 28i, 28j i 28n.

Natomiast miejscem świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym usługodawca posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3 oraz art. 28d-28f, art. 28g ust. 2, art. 28h-28n (art. 28c ust. 1 ustawy).

W myśl art. 28d ustawy, miejscem świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami przez pośredników działających w imieniu i na rzecz osób trzecich jest miejsce, w którym dokonywana jest podstawowa transakcja.

Jednakże, zgodnie z brzmieniem § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 246, poz. 1649 z późn. zm.), w przypadku świadczenia, środkami transportu morskiego lub lotnicze, usług międzynarodowego transportu:

Zgodnie z art. 83 ust. 3 pkt 2 ustawy, przez usługi transportu międzynarodowego, o którym mowa w ust. 1 pkt 23, rozumie się przewóz lub inny sposób przemieszczania osób środkami transportu morskiego, lotniczego i kolejowego:

Przez usługi transportu międzynarodowego, o którym mowa w ust. 1 pkt 23, rozumie się usługi pośrednictwa i spedycji międzynarodowej, związane z usługami, o których mowa w pkt 1 i 2 (art. 83 ust. 3 pkt 3 ustawy).

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest sytuacja, w której Wnioskodawca świadczy usługi pośrednictwa w sprzedaży biletów na trasie Berlin-Londyn. Za świadczenie tych usług pobiera opłatę transakcyjną.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy stwierdzić należy, że świadczone przez Zainteresowanego usługi pośrednictwa nie należą do usług transportu międzynarodowego. Trasa transportu lotniczego Berlin-Londyn nie spełnia bowiem warunków, o których mowa w art. 83 ust. 3 pkt 2 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Zainteresowany w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wykonuje usługi pośrednictwa w sprzedaży biletów, m.in. dla klientów indywidualnych (osób fizycznych), którzy są obywatelami Polski, a także obywatelami z innych państw Unii Europejskiej oraz państw spoza Wspólnoty. Klienci ci nie są podatnikami w rozumieniu art. 28a ustawy.

Po dokonaniu analizy przepisów ustawy stwierdzić należy, iż w niniejszej sytuacji znajdzie zastosowanie zastrzeżenie wskazane w art. 28c ust. 1 ustawy.

Biorąc pod uwagę brzmienie przepisu art. 28d ustawy stwierdzić należy, iż dla prawidłowego określenia miejsca świadczenia usług pośrednictwa wykonywanych przez Wnioskodawcę dla klientów niebędących podatnikami (osób fizycznych - obywateli Polski oraz innych państw), konieczne jest najpierw określenie miejsca gdzie dokonywana jest podstawowa transakcja, a więc transport lotniczy osób.

W myśl art. 28f ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług transportu pasażerów jest miejsce, gdzie odbywa się transport, z uwzględnieniem pokonanych odległości.

W świetle powyższych ustaleń stwierdzić należy, że podstawowa transakcja (transport lotniczy osób na trasie Berlin-Londyn) dokonywana jest poza terytorium kraju. Mając na uwadze powyższe, miejscem świadczenia usług pośrednictwa wykonywanych przez Zainteresowanego dla klientów niebędących podatnikami znajduje się także poza terytorium Polski, zgodnie z art. 28d ustawy.

Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Tym samym, usługi, których miejscem świadczenia nie jest terytorium kraju, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce.

Zatem świadczone przez Wnioskodawcę usługi pośrednictwa w sprzedaży biletów na rzecz klientów niebędących podatnikami z terytorium kraju, jak i z innych państw członkowskich oraz państw trzecich, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium kraju. Tym samym, opłata transakcyjna stanowiąca wynagrodzenie pobierane przez niego z tytułu świadczenia tych usług nie jest opodatkowana w Polsce.

Wnioskodawca poinformował, iż świadczy usługi pośrednictwa w sprzedaży biletów także dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą zarejestrowanych jako podatnicy podatku od towarów i usług na terytorium Polski, którzy podają mu jako sprzedawcy usługi polski numer identyfikacji podatkowej.

W tej sytuacji, dla ustalenia miejsca świadczenia usługi pośrednictwa wykonywanej przez Zainteresowanego zastosowanie znajdzie art. 28b ust. 1 ustawy, w myśl którego miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1, art. 28g ust. 1, art. 28i, 28j i 28n.

Analiza treści wniosku wskazuje, iż zastrzeżenia wskazane w powyższym przepisie nie mają zastosowania w przedmiotowej sprawie, zatem miejscem świadczenia, a tym samym opodatkowania usług pośrednictwa w sprzedaży biletów na trasie Berlin-Londyn świadczonych na rzecz podatników podatku od towarów i usług z terytorium kraju, jest terytorium Polski.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział także stawki obniżone oraz zwolnienie od podatku.

Jednakże zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca nie przewidział opodatkowania usług pośrednictwa stawkami obniżonymi lub zwolnieniem od podatku.

Zatem w przypadku świadczonych przez Wnioskodawcę usług pośrednictwa w sprzedaży biletów na rzecz polskich podatników podatku VAT zastosowanie znajdzie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy. Tym samym, opłata transakcyjna jako wynagrodzenie pobierane przez niego z tytułu świadczenia tych usług opodatkowana jest stawką podatku w wysokości 23%.

Jak wynika z informacji przedstawionych przez Zainteresowanego, kolejną grupą klientów, dla których świadczy on przedmiotowe usługi są podmioty zarejestrowane jako podatnicy podatku VAT w innym niż Polska państwie Unii Europejskiej lub poza nią.

Również w tym przypadku przepisem właściwym dla ustalenia miejsca świadczenia usługi pośrednictwa jest art. 28b ust. 1 ustawy, wskazujący na siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania usługobiorcy.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że miejscem świadczenia przedmiotowych usług jest terytorium państw gdzie usługobiorcy z innych niż Polska państw Unii Europejskiej oraz państw poza Wspólnoty posiadają swoje siedziby lub stałe miejsce zamieszkania.

Zatem świadczone przez Wnioskodawcę usługi pośrednictwa w sprzedaży biletów na rzecz podmiotów zarejestrowanych jako podatnicy podatku VAT w innym niż Polska państwach Unii Europejskiej lub poza nią, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce. Tym samym, opłata transakcyjna stanowiąca wynagrodzenie pobierane przez niego z tytułu świadczenia tych usług nie jest opodatkowana na terytorium kraju.

Wobec powyższego stanowisko Zainteresowanego wynikające z uzupełnienia wniosku, zgodnie z którym usługi pośrednictwa związane z transportem osób świadczone na rzecz osób fizycznych oraz podatników z innych państw członkowskich nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium kraju, a w sytuacji gdy są one wykonywane na rzecz podatników z terytorium kraju podlegają opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 23%, uznać należy za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie wynikające z opisu sprawy, które nie zostały objęte pytaniem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.