ILPP4/443-67/12-4/ISN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 10 lutego 2012 r. (data wpływu 14 lutego 2012 r.) uzupełnionym pismem z dnia 16 kwietnia 2012 r. (data wpływu 20 kwietnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu importu towarów w sytuacji, gdy odprawy celnej dokonuje Wnioskodawca działający we własnym imieniu i na własną rzecz lub przedstawiciel bezpośredni, a podatek zostanie wpłacony do urzędu celnego zgodnie z art. 33 ustawy - jest prawidłowe.

W dniu 14 lutego 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu importu towarów w sytuacji, gdy odprawy celnej dokonuje Wnioskodawca działający we własnym imieniu i na własną rzecz lub przedstawiciel bezpośredni, a podatek zostanie wpłacony do urzędu celnego zgodnie z art. 33 ustawy. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 16 kwietnia 2012 r. (data wpływu 20 kwietnia 2012 r.) o wskazanie, że złożony wniosek dotyczy czterech zdarzeń przyszłych oraz o nowe pytania.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w Polsce, w ramach której wytwarza komponenty do produkcji telewizorów (dalej: "towary"). Do produkcji towarów Zainteresowany musi używać specjalistycznych narzędzi, maszyn oraz form (dalej: "narzędzia"), które są w tym celu udostępniane mu przez podmiot nabywający towary od niego (dalej: "nabywca towarów"). Narzędzia są kupowane przez nabywcę towarów od dostawców spoza Unii Europejskiej, którzy wysyłają je z kraju nienależącego do Unii Europejskiej bezpośrednio do Spółki w Polsce.

Wnioskodawca ma zamiar zgłaszać do odprawy celnej w Polsce narzędzia, które są przysyłane do niego spoza Unii Europejskiej. Narzędzia będą zgłaszane do odprawy celnej przez Zainteresowanego działającego we własnym imieniu i na własną rzecz (w takim przypadku może on być również reprezentowany przez tzw. przedstawiciela bezpośredniego). Podmiotem wykazanym w dokumencie celnym (SAD lub elektronicznym komunikacie PZC) jako odbiorca (importer) będzie Spółka. Nie nabędzie ona jednak ani prawa własności ani prawa do rozporządzania narzędziami jak właściciel, gdyż właścicielem narzędzi dalej pozostanie nabywca towarów.

Z uwagi na fakt, iż Wnioskodawca będzie importerem narzędzi, będzie na nim również ciążył obowiązek zapłaty VAT z tytułu importu. VAT ten zostanie przez niego wpłacony do urzędu celnego, zgodnie z art. 33 ustawy o VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu do wniosku.

Czy Zainteresowany ma prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu importu narzędzi i zapłaconego do urzędu celnego, w sytuacji gdy odprawy celnej dokonuje on sam działając we własnym imieniu i na własną rzecz (lub tzw. przedstawiciel bezpośredni), a podatek VAT z tytułu importu wpłacany jest do urzędu celnego, zgodnie z art. 33 ustawy o VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, ma on prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu importu narzędzi i zapłaconego do urzędu celnego, zgodnie z art. 33 ustawy o VAT.

UZASADNIENIE stanowiska

Zgodnie z art. 64 WKC, "zgłoszenia celnego może dokonać każda osoba, która przedstawi lub doprowadzi do przedstawienia właściwym organom celnym towaru, którego dotyczy zgłoszenie, razem ze wszystkimi dokumentami, których przedłożenie jest niezbędne do zastosowania przepisów regulujących procedurę celną, do której towar jest zgłaszany".

Z powyższego przepisu wynika jednoznacznie, iż możliwość zgłoszenia towarów do odprawy celnej w celu dopuszczenia do obrotu nie jest uzależniona od posiadania prawa własności tych towarów czy też prawa do rozporządzania nimi jak właściciel. Oznacza to, iż Spółka może zgłosić do odprawy celnej w Polsce narzędzia należące do nabywcy towarów w swoim imieniu i na swoją rzecz.

W powyższej sytuacji, zgodnie z art. 201 ust. 3 WKC, na Wnioskodawcy ciążyć będzie obowiązek zapłaty cła. Na Zainteresowanym będzie wówczas ciążył również obowiązek zapłaty VAT z tytułu importu towarów, gdyż zgodnie z art. 33 ust. 1 w związku z art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, osobą zobowiązaną do zapłaty VAT z tytułu importu jest osoba, na której ciąży obowiązek uiszczenia cła.

Jednocześnie, zdaniem Spółki, będzie ona uprawniona do odliczenia kwoty VAT z tytułu importu narządzi, na podstawie dokumentu celnego (SAD lub elektronicznego komunikatu PZC), zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT (jeżeli zostanie on zapłacony do urzędu celnego na podstawie art. 33 ustawy o VAT).

Zgodnie bowiem z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, którą stanowi, zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 2, kwota VAT wynikająca z dokumentu celnego (SAD lub elektronicznego komunikatu PZC).

Jednocześnie, jak wspomniano w stanie sprawy, narzędzia są niezbędne Wnioskodawcy dla celów produkcji towarów. W konsekwencji import narzędzi pozostaje w bezpośrednim związku z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez niego, czyli sprzedażą towarów.

Zainteresowany zauważył, iż w odróżnieniu od przepisów zawartych w ustawie z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (dalej; "stara ustawa o VAT"), w szczególności art. 19 ust. 3a w związku z art. 19 ust. 3 pkt 1 starej ustawy o VAT, ustawodawca nie uzależnił w ustawie o VAT prawa do odliczenia podatku naliczonego w stosunku do importowanych towarów, od nabycia przez importera prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel. Powyższy wniosek jasno wynika z konstrukcji art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, który uzależnia prawo do odliczenia podatku VAT jedynie od związku z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Tezę powyższą potwierdza także konstrukcja art. 86 ust. 12 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, obniżenie podatku należnego o kwotę podatku naliczonego może mieć miejsce dopiero w chwili nabycia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Warunek ten jednak został wyraźnie zawężony do faktur potwierdzających krajową dostawę towarów. Warunek ten nie ma zatem zastosowania do podatku naliczonego wynikającego z dokumentów celnych (SAD lub elektronicznego komunikatu PZC). Oznacza to, iż w przypadku importu towarów, w celu uzyskania możliwości odliczenia podatku VAT, nie jest konieczne nabycie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Powyższa analiza jednoznacznie wskazuje, iż na gruncie obecnej ustawy o VAT, import towarów traktowany jest jako czynność autonomiczna, podlegająca opodatkowaniu ze swej natury, ale także dająca jednocześnie prawo do odliczenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Nie jest przy tym istotne, czy import towarów wiąże się z ich nabyciem przez podmiot dokonujący odprawy celnej.

Powyższa konkluzja, zdaniem Spółki, jest zgodna również z przepisami Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: "Dyrektywa VAT"). Zgodnie bowiem z art. 168 lit. e Dyrektywy VAT, podatnik jest uprawniony do odliczenia "VAT należnego lub zapłaconego z tytułu importu towarów na terytorium tego państwa członkowskiego". Jednocześnie, zgodnie z art. 201 Dyrektywy VAT, "VAT z tytułu importu jest płacony przez osobę lub osoby wyznaczone lub uznane za zobowiązane do zapłaty VAT przez państwo członkowskie importu".

Tymczasem, z powołanych wyżej przepisów ustawy o VAT i WKC wynika, iż osobą zobowiązaną do zapłaty VAT w przedmiotowej sprawie jest Wnioskodawca.

Powyższe stanowisko, zdaniem Zainteresowanego, potwierdzają także liczne interpretacje indywidualne, wydane przez Dyrektorów Izb Skarbowych w imieniu Ministra Finansów w oparciu o analogiczny jak w niniejszej sprawie opis sprawy. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, w interpretacji indywidualnej z dnia 15 maja 2008 r. (sygn. ILPP2/443 -I61/08-2/ISN), potwierdził prawo podatnika do odliczenia VAT naliczonego z tytułu importu towarów i wykazanego na dokumencie celnym, pomimo, iż importowane towary nie były własnością importera.

Ponadto, stanowisko przedstawione przez Spółkę, w jej opinii, potwierdzają także interpretacje indywidualne:

* Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 2 stycznia 2012 r. o sygn. IPPP3/443 -1356/11-2/SM;

* Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 20 października 2011 r. o sygn. IPPP3/443 -1015/11-2/k.c.;

* Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 4 marca 2011 r. o sygn. IPPP3/443-1237/10 -4/k.c.;

* Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 24 czerwca 2010 r. o sygn. IPPP3/443 -290/10-4/KT.

Mając powyższe na uwadze, Zainteresowany stoi na stanowisku, że ma prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu importu narzędzi i zapłaconego do urzędu celnego, zgodnie z art. 33 ustawy o VAT, na podstawie art. 86 ust. 1 i art. 86 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem podlega import towarów.

W myśl art. 2 pkt 7 ustawy, przez import towarów rozumie się przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium kraju.

Powyższa definicja kładzie nacisk przede wszystkim na czynność faktyczną, czyli przywóz towaru. Dla zaistnienia importu nie ma znaczenia cel przywozu bądź stosunek prawny, w ramach którego dokonano przywozu.

Przepis art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy stanowi, iż podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, na których ciąży obowiązek uiszczenia cła, również w przypadku, gdy na podstawie przepisów celnych importowany towar jest zwolniony od cła albo cło na towar zostało zawieszone, w części lub w całości, albo zastosowano preferencyjną, obniżoną lub zerową stawkę celną.

Z kolei z regulacji zawartej w art. 33 ust. 1 ustawy wynika, że podatnicy, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 1 i 2, są obowiązani do obliczenia i wykazania w zgłoszeniu celnym kwoty podatku, z uwzględnieniem obowiązujących stawek (...).

W tym miejscu wskazać należy, że szczególne zasady wymiaru i poboru podatku w imporcie wiążą się ze specyfiką importu jako czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. Przede wszystkim należy podkreślić, że obowiązek zapłaty podatku z tytułu importu towarów ciąży na osobach przywożących towary na terytorium kraju, bez względu na to, czy są one podatnikami w rozumieniu art. 15 ustawy, czy też nie. W konsekwencji każdy podmiot importujący towary obowiązany jest uiścić podatek z tytułu importu towarów. Bowiem w tym przypadku podatek obciąża czynność faktyczną, jaką jest przywóz towarów na terytorium kraju.

Z informacji przedstawionych w opisie sprawy wynika, iż Spółka w ramach prowadzonej działalność gospodarczej, wytwarza komponenty do produkcji telewizorów. Do produkcji telewizorów musi ona używać specjalistycznych narzędzi, maszyn oraz form, które są w tym celu udostępniane jej przez podmiot nabywający od niej towary. Narzędzia niezbędne do produkcji telewizorów są kupowane przez nabywcę towarów od dostawców spoza Unii Europejskiej, którzy wysyłają je z kraju nienależącego do Unii Europejskiej bezpośrednio do Wnioskodawcy w Polsce.

Zainteresowany, w przedmiotowej sprawie ma zamiar zgłaszać do odprawy celnej w Polsce narzędzia, które są przysyłane do niego spoza Unii Europejskiej. Narzędzia będą zgłaszane do odprawy celnej przez Wnioskodawcę działającego we własnym imieniu i na własną rzecz (w takim przypadku może on być również reprezentowany przez tzw. przedstawiciela bezpośredniego). Podmiotem wykazanym w dokumencie celnym (SAD lub elektronicznym komunikacie PZC) jako odbiorca (importer) będzie Spółka. Nie nabędzie ona jednak ani prawa własności ani prawa do rozporządzania narzędziami jak właściciel, gdyż właścicielem narzędzi dalej pozostanie nabywca towarów. Z uwagi na fakt, iż Zainteresowany będzie importerem narzędzi, będzie na nim również ciążył obowiązek zapłaty VAT z tytułu importu. VAT ten zostanie przez niego wpłacony do urzędu celnego, zgodnie z art. 33 ustawy.

Należy w tym miejscu wskazać, iż zgodnie z art. 4 pkt 9, 12 i 18 Rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r., ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. U. UE L Nr 302, poz. 1 z późn. zm.):

* "dług celny" oznacza nałożony na osobę obowiązek uiszczenia należności celnych przywozowych (dług celny w przywozie) lub należności wywozowych (dług celny w wywozie), które stosuje się do towarów określonych zgodnie z obowiązującymi przepisami wspólnotowymi;

* "dłużnik" oznacza każdą osobę zobowiązaną do zapłacenia kwoty długu celnego;

* "zgłaszający" oznacza osobę, która dokonuje zgłoszenia celnego we własnym imieniu, albo osobę, w której imieniu dokonywane jest zgłoszenie celne.

Wspólnotowy Kodeks Celny przewiduje dwa rodzaje przedstawicielstwa (art. 5 ust. 2 tego kodeksu):

* bezpośrednie, gdzie przedstawiciel działa w imieniu i na rzecz innej osoby i

* pośrednie, gdzie przedstawiciel działa we własnym imieniu, lecz na rzecz innej osoby.

Przedstawicielem, stosownie do art. 75 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. - Prawo celne (Dz. U. z 2004 r. Nr 68, poz. 622) z zastrzeżeniem art. 78, może być każda osoba, o której mowa w art. 4 pkt 1 Wspólnotowego Kodeksu Celnego. Przedstawicielem może być, w szczególności, agencja celna, spedytor, przewoźnik.

Rozróżnienie powyższych rodzajów przedstawicielstw ma o tyle duże znaczenie, że w myśl art. 201 ust. 3 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, dłużnikiem jest zgłaszający, tj. osoba, która dokonuje zgłoszenia celnego we własnym imieniu, albo osoba, w której imieniu dokonywane jest zgłoszenie celne.

Zgodnie z istotą przedstawicielstwa bezpośredniego, przedstawiciel bezpośredni niejako wyręcza zgłaszającego w wypełnianiu jego obowiązków celnych, na podstawie i w granicach udzielonego mu upoważnienia. Przedstawiciel bezpośredni działa w imieniu i na rzecz osoby reprezentowanej, a tym samym czynność zgłoszenia dokonana przez niego w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego. Zatem to na osobie reprezentowanej przez przedstawiciela bezpośredniego ciąży obowiązek zapłaty cła z tytułu odprawy celnej towaru, stosownie do art. 33 ust. 1 ustawy w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Mając powyższe na uwadze zauważyć należy, że przy przedstawicielstwie bezpośrednim czynności wykonywane przez przedstawiciela są wykonywane w imieniu i na rzecz osoby reprezentowanej co oznacza, iż wszelkie następstwa prawne z tym związane ponosi wyłącznie osoba reprezentowana.

Wątpliwości Wnioskodawcy wiążą się z możliwością odliczenia podatku VAT wykazanego na dokumencie celnym, w sytuacji, gdy odprawy celnej dokonuje on sam działając we własnym imieniu i na własną rzecz (lub tzw. przedstawiciel bezpośredni), a podatek VAT z tytułu importu wpłacany jest do urzędu celnego, zgodnie z art. 33 ustawy.

Podmiotem wykazanym w dokumencie celnym (SAD lub elektronicznym komunikacie PZC) jako odbiorca (importer) będzie Spółka. Wobec powyższego to na niej będzie ciążyć obowiązek zapłaty podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów. Zgodnie bowiem z art. 33 ust. 1 w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy, podmiotem zobowiązanym do obliczenia i wykazania podatku w zgłoszeniu celnym jest podatnik, na którym ciąży obowiązek uiszczenia cła, a takim podatnikiem, będzie Zainteresowany. Zaznaczyć jednocześnie należy, że możliwość zgłoszenia towarów do odprawy celnej w celu dopuszczenia do obrotu nie jest uzależnione od posiadania prawa własności tych towarów, czy też prawa do rozporządzania nimi.

Zgodnie z brzmieniem art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (...).

Kwotę podatku naliczonego stanowi, w przypadku importu towarów - suma kwot podatku wynikająca z dokumentu celnego i deklaracji importowej, z zastrzeżeniem pkt 5 (art. 86 ust. 2 pkt 2 ustawy).

Analiza przytoczonego przepisu art. 86 ust. 1 ustawy wskazuje, że podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony jedynie w takim zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu. Z sytuacji przedstawionej w opisie sprawy wynika, że dopuszczenie do obrotu importowanego towaru nastąpi na terytorium Polski, Spółka będzie zobowiązana do dokonania zapłaty cła oraz podatku należnego do urzędu celnego. Podatek, który zostanie zapłacony do urzędu celnego z tytułu importu towarów, stosownie do art. 33 ust. 1 ustawy, związany będzie z czynnościami wykonywanymi przez Wnioskodawcę na rzecz nabywcy towarów, bowiem importowane narzędzia będą niezbędne Zainteresowanemu dla celów produkcji towarów. W konsekwencji, import narzędzi pozostanie w bezpośrednim związku z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez niego, czyli sprzedażą towarów.

A zatem Wnioskodawca będzie posiadać dokument celny, z którego wynikać będzie suma zapłaconego podatku, a powołane wyżej przepisy wskazują, że w przypadku importu towarów prawo do odliczenia podatku naliczonego nie jest uzależnione od nabycia tych towarów.

Reasumując, Spółce przysługiwać będzie prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu importu narzędzi i zapłaconego do urzędu celnego, w sytuacji gdy odprawy celnej dokonuje ona sama działając we własnym imieniu i na własną rzecz (lub tzw. przedstawiciel bezpośredni), a podatek VAT z tytułu importu wpłacany będzie do urzędu celnego, zgodnie z art. 33 ustawy, bowiem będzie ona wykorzystywać towar będący przedmiotem importu do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Informuje się, iż w niniejszej interpretacji wniosek został rozstrzygnięty w części dotyczącej zdarzenia przyszłego w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu importu towarów w sytuacji, gdy odprawy celnej dokonuje Wnioskodawca działający we własnym imieniu i na własną rzecz lub przedstawiciel bezpośredni, a podatek zostanie wpłacony do urzędu celnego zgodnie z art. 33 ustawy. Pozostałe kwestie zostały rozstrzygnięte w odrębnych interpretacjach indywidualnych z dnia 28 maja 2012 r. nr ILPP4/443-67/12-5/ISN, nr ILPP4/443-67/12-6/ISN i nr ILPP4/443-67/12-7/ISN.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.