ILPP4/443-587/11-5/BA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 11 sierpnia 2011 r. (data wpływu 24 sierpnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania, czy składanie depozytów na podstawie umowy depozytu oraz uzyskiwanie z tego tytułu odsetek pozostanie dla Wnioskodawcy bez wpływu na wyliczenia współczynnika struktury, o którym mowa w art. 90 ustawy o VAT, dla celów obliczenia podatku naliczonego podlegającego odliczeniu - jest prawidłowe.

W dniu 24 sierpnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania, czy składanie depozytów na podstawie umowy depozytu oraz uzyskiwanie z tego tytułu odsetek pozostanie dla Wnioskodawcy bez wpływu na wyliczenia współczynnika struktury, o którym mowa w art. 90 ustawy o VAT, dla celów obliczenia podatku naliczonego podlegającego odliczeniu.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

A (dalej: A, Spółka, Wnioskodawca) prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji materiałów izolacyjnych ze skalnej wełny mineralnej, wykorzystywanych m.in. w budownictwie mieszkaniowym, budownictwie przemysłowym, energetyce oraz ogrzewnictwie. Produkowane przez Spółkę materiały znajdują zastosowanie w izolacji cieplnej, akustycznej i przeciwpożarowej.

A należy do międzynarodowej grupy kapitałowej (dalej: Grupa), zajmującej się produkcją skalnej wełny mineralnej, dostarczaniem produktów, systemów i rozwiązań służących poprawie efektywności energetycznej, akustyki i bezpieczeństwa pożarowego obiektów budowlanych.

Zdarza się, iż w toku działalności Wnioskodawcy zgromadzone zostają nadwyżki środków pieniężnych. W takiej sytuacji, w celu optymalizacji płynności finansowej w ramach Grupy oraz ograniczenia pozagrupowych form finansowania, Spółka decyduje się na przekazywanie wolnych środków finansowych swemu jedynemu udziałowcowi, tj. B z siedzibą w Danii (dalej: B, Depozytariusz). Środki pieniężne przekazywane są do B na zasadzie depozytu nieprawidłowego. W rezultacie pomiędzy A a B zawierane są umowy depozytu nieprawidłowego (dalej: Umowy depozytu).

B jest spółką prawa duńskiego zarejestrowaną w Danii, również jako duński podatnik VAT. Jednocześnie Depozytariusz został zarejestrowany w Polsce dla celów podatku VAT, niemniej jednak nie posiada na terytorium Polski ani siedziby, ani stałego miejsca prowadzenia działalności dla celów tego podatku. Depozytariusz prowadzi działalność przemysłową, handlową oraz usługową w szczególności o charakterze inwestycyjnym (finansowanie nowych przedsięwzięć). B odpowiada również za zapewnienie spółkom z Grupy niezbędnego finansowania. W tym celu jego działalność obejmuje m.in. przyjmowanie depozytów oraz udzielanie pożyczek w ramach Grupy.

Przekazanie kwot do depozytu odbywa się poprzez każdorazowe zawarcie Umowy depozytu, według przyjętego w ramach Grupy standardowego wzoru umowy. Zgodnie z przyjętym wzorem umowy przedmiotem depozytu są każdorazowo środki pieniężne Spółki, które Depozytariusz zobowiązuje się przechowywać, z zachowaniem jednoczesnej możliwości korzystania ze zdeponowanych środków pieniężnych. W zamian za możliwość korzystania przez Depozytariusza ze zdeponowanych środków pieniężnych Spółce przysługują odsetki, każdorazowo kalkulowane na poziomie rynkowym. Jednocześnie z tytułu przechowywania środków pieniężnych, tj. za świadczoną usługę depozytu, Depozytariuszowi przysługuje wynagrodzenie, którym obciążany jest Wnioskodawca. W Umowie depozytu strony wskazują okres na który depozyt jest składany (datę przekazania kwoty do depozytu oraz datę zwrotu depozytu wraz z odsetkami), kwotę depozytu, jego oprocentowanie oraz wynagrodzenie Depozytariusza (określane w Umowie depozytu jako "opłata kaucyjna"/"deposit fee").

Co do zasady Wnioskodawca przewiduje zawieranie Umów depozytu na czas określony, z możliwością ich wznowienia. Jednocześnie, jeśli depozyt nie zostaje wznowiony, na dzień wygaśnięcia Umowy depozytu powinien zostać spłacony w całości w jednej kwocie łącznie z narosłymi odsetkami, bez żądania.

Dodatkowo uzgodnienia pomiędzy Wnioskodawcą a Depozytariuszem przewidują, iż Spółka może przekazać do depozytu w B, w tym samym czasie, kilka kwot na różne okresy przechowywania. A zamierza korzystać z możliwości deponowania środków pieniężnych w sposób stały, co oznacza, że niejednokrotnie w przyszłości może się zdarzyć, iż w sytuacji posiadania nadwyżek wolnych środków pieniężnych Wnioskodawca będzie przekazywać je w depozyt do B.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy na gruncie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT), składanie depozytów na podstawie umowy depozytu oraz uzyskiwanie z tego tytułu odsetek pozostanie dla Wnioskodawcy bez wpływu na wyliczenia współczynnika struktury sprzedaży, o którym mowa w art. 90 ustawy o VAT, dla celów obliczenia podatku naliczonego podlegającego odliczeniu.

Zdaniem Wnioskodawcy, czynności wykonywane przez B związane z przyjmowaniem depozytów środków pieniężnych stanowią usługi finansowe, które ze względu na przepisy o miejscu świadczenia usług (art. 28b ust. 1 ustawy o VAT), należy uznać za świadczone na terytorium Polski, korzystające w kraju ze zwolnienia od podatku VAT (w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT).

Z punktu widzenia A powyższe czynności stanowią import usług, nie będący dla Wnioskodawcy elementem obrotu/sprzedaży, w rezultacie nie wpływając na kształt współczynnika, o którym mowa w art. 90 ustawy o VAT.

UZASADNIENIE stanowiska Spółki

Usługa depozytu nieprawidłowego jako czynność opodatkowana VAT w Polsce

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, zaś przez świadczenie usług, zgodnie z art. 8 ust. 1 tejże ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

W świetle powołanej definicji świadczenia usług, zdaniem Spółki, usługę depozytu nieprawidłowego, udostępnianą Wnioskodawcy przez Depozytariusza, za którą B otrzymuje wyraźnie wskazane wynagrodzenie (niezależne od odsetek należnych Spółce), należy uznać za odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w ustawie o VAT.

Jednocześnie, na poparcie powyższego stanowiska Wnioskodawca pragnie podkreślić wskazany uprzednio fakt, iż B w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zajmuje się wsparciem w zakresie zarządzania aktywami finansowymi oraz płynnością innych spółek z Grupy, polegającym właśnie na świadczeniu m.in. takich usług jak przyjmowanie depozytów od spółek mających nadwyżki finansowe.

W opisie sprawy wskazano także, iż rola Depozytariusza w Grupie zmierza do m.in. efektywnego wykorzystywania zasobów finansowych jej członków, tym samym optymalizacji płynności finansowej w ramach Grupy, oraz zwiększenia jej możliwości ekonomicznych i umożliwienia jej członkom skoncentrowania się na ich podstawowym przedmiocie działalności.

Jednocześnie, w świetle powyższego, zdaniem Spółki, należy odwołać się do art. 15 ust. 1 oraz ust. 2 ustawy o VAT, definiujących podatnika oraz działalność gospodarczą dla celów VAT. Zgodnie ze wskazanym przepisem podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Natomiast działalność gospodarcza obejmuje przy tym wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W świetle przytoczonych argumentów, Spółka stoi na stanowisku, iż usługa depozytu nieprawidłowego stanowi świadczenie usług przez B, będące jednocześnie elementem jego działalności gospodarczej, w odniesieniu do której podmiot ten niewątpliwie działa w charakterze podatnika VAT.

Jednocześnie, z uwagi na transgraniczny charakter świadczonych przez B usług depozytu należy odnieść się również do szczególnych postanowień ustawy o VAT w tym zakresie.

Zgodnie z art. 2 pkt 9 ustawy o VAT, przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, tj. osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej oraz osoba fizyczna będąca usługobiorcą usług świadczonych przez podatników nieposiadających siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju.

Jednocześnie w myśl art. 17 ust. 2 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011 r.), w przypadkach określonych w ust. 1 pkt 4 rozliczenia podatku należnego nie dokonuje usługodawca, lecz usługobiorca. Natomiast w stanie prawnym sprzed tej daty (tj. w 2010 r. oraz do dnia 31 marca 2011 r.) art. 17 ust. 2 ustawy o VAT przewidywał, iż ust. 1 pkt 4 nie stosuje się w przypadku świadczenia usług, dla których podatek należny został rozliczony przez usługodawcę lub dokonującego dostawy towarów na terytorium kraju, z wyjątkiem m.in. świadczenia usług, do których stosuje się art. 28b, dla których w każdym przypadku podatnikiem jest usługobiorca. Zaś zgodnie z art. 28b, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania.

W świetle powyższego, zarówno rozważając brzmienie art. 17 przed dniem 1 kwietnia 2011 r., jak i po tej dacie, usługi depozytu nieprawidłowego świadczone przez Depozytariusza na rzecz A będą stanowić import usług, opodatkowany w Polsce, zaś podatnikiem zobowiązanym do ich rozliczenia będzie Spółka, działająca jako podatnik określony w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT.

Z uwagi na fakt, iż niniejszy wniosek dotyczy zarówno stanu faktycznego, jak i zdarzenia przyszłego, zasady opodatkowania transakcji przez usługobiorcę powinny podlegać analizie zarówno w świetle regulacji ustawy o VAT obowiązujących przed dniem 1 stycznia 2011 r. (tj. w 2010 r.), jak i po tej dacie.

Depozyt nieprawidłowy w świetle ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 40 znowelizowanej ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r., zwolnione od podatku są usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług.

Tym samym zauważyć należy, iż ustawodawca odstąpił w powyższym zakresie od dotychczasowego odwołania do klasyfikacji usług na gruncie PKWiU i w sposób bezpośredni uregulował zwolnienie z opodatkowania VAT usług w zakresie depozytów środków pieniężnych, literalnie wskazując je w powołanym przepisie.

Biorąc pod uwagę brzmienie zacytowanego artykułu oraz zaprezentowany stan sprawy, nie budzi wątpliwości, iż także w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. usługi świadczone przez Depozytariusza na rzecz Wnioskodawcy stanowią (oraz w przyszłości będą stanowić) czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, przy czym na mocy art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT, korzystać będą ze zwolnienia z opodatkowania tym podatkiem.

Spółka pragnie podkreślić, iż powyższe zwolnienie wynika także z przepisów, zaimplementowanej do polskiego systemu prawnego, Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. (Dz. U. UE L 06.347.1) w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: Dyrektywa VAT). Jak stanowi przepis art. 135 ust. 1 lit. d) Dyrektywy VAT: "Państwa członkowskie zwalniają (...) transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące rachunków depozytowych, rachunków bieżących, płatności, przelewów, długów, czeków i innych zbywalnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem windykacji należności".

Odnosząc cytowane wyżej przepisy do przedstawionego opisu sprawy należy stwierdzić, iż w sytuacji będącej przedmiotem zapytania ma miejsce odpłatne świadczenie usług, stanowiące import usług podlegający opodatkowaniu w Polsce. Jednocześnie usługi depozytu nieprawidłowego korzystają z przedmiotowego zwolnienia od podatku VAT (na mocy obecnie obowiązującego brzmienia art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT).

Współczynnik sprzedaży a nabywana usługa depozytu nieprawidłowego

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Stosownie natomiast do art. 90 ust. 2 przywoływanej ustawy, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Jednocześnie w myśl ust. 3 ww. przepisu, proporcję powyżej ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Należy podkreślić, iż dla potrzeb art. 90-91 ustawy o VAT, polski ustawodawca nie stworzył odrębnej definicji obrotu. Stąd też wniosek, iż pojęcie to należy rozumieć tak, jak zostało ono zdefiniowane w art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, w myśl którego podstawą opodatkowania jest obrót, tj. kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku (z pewnymi wyjątkami nie odnoszącymi się do analizowanej sytuacji). Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Natomiast zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W świetle powyższych regulacji w wyniku importu usług depozytu nieprawidłowego, A nie wykonuje żadnej usługi, tj. nie dokonuje żadnej sprzedaży. Wnioskodawca jako usługobiorca usług świadczonych przez B jest wyłącznie zobowiązany do rozliczenia podatku VAT z tytułu ich nabycia. Zatem, w rozumieniu ustawy o VAT, nie będzie sprzedażą dla polskiego podmiotu sytuacja, gdy jest on usługobiorcą nawet jeżeli to na nim spoczywa obowiązek rozliczenia podatku od towarów i usług. Tym samym wartość importu usług nie powiększa kwoty obrotu, o którym mowa w art. 90 ustawy VAT.

W związku z powyższym, zdaniem Spółki, składanie depozytu nieprawidłowego na podstawie Umowy depozytu oraz uzyskiwanie z tego tytułu odsetek pozostaje bez wpływu na wyliczenie współczynnika struktury sprzedaży, o którym mowa w art. 90 ustawy VAT, dla celów obliczenia podatku naliczonego podlegającego odliczeniu.

Wyżej zaprezentowane stanowisko znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach organów podatkowych, m.in.:

* interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 24 listopada 2008 r. (sygn. IPPP2/443-1090/08-3/PW);

* interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 4 listopada 2008 r. (sygn. IBPP2/443-731/08/ASz);

* interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 4 listopada 2008 r. (sygn. IBPP2/443-736/08/ICz);

* interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 15 maja 2008 r. (sygn. ITPP2/443-157/08/EŁ);

* postanowieniu Pierwszego Urzędu Skarbowego w Lublinie w sprawie interpretacji prawa podatkowego z dnia 21 marca 2007 r. (sygn. D2/443-8/07/IL).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Dodatkowo informuje się, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie uznania, czy składanie depozytów na podstawie umowy depozytu oraz uzyskiwanie z tego tytułu odsetek pozostanie dla Wnioskodawcy bez wpływu na wyliczenia współczynnika struktury, o którym mowa w art. 90 ustawy o VAT, dla celów obliczenia podatku naliczonego podlegającego odliczeniu. Natomiast w kwestii dotyczącej opisanego stanu faktycznego w zakresie uznania, czy składanie depozytów na podstawie umowy depozytu oraz uzyskiwanie z tego tytułu odsetek pozostanie dla Wnioskodawcy bez wpływu na wyliczenia współczynnika struktury, o którym mowa w art. 90 ustawy o VAT, dla celów obliczenia podatku naliczonego podlegającego odliczeniu, została wydana odrębna interpretacja indywidualna nr ILPP4/443-587/11-4/BA z dnia 24 listopada 2011 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.