ILPP4/443-567/12-5/EWW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki X, przedstawione we wniosku z dnia 20 grudnia 2012 r. (data wpływu 21 grudnia 2012 r.) uzupełnionym pismem z dnia 22 lutego 2013 r. (data wpływu 25 lutego 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wykonywanych w ramach systemu cash poolingu - jest nieprawidłowe.

W dniu 21 grudnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wykonywanych w ramach systemu cash poolingu. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 22 lutego 2013 r. (data wpływu 25 lutego 2013 r.) o informacje doprecyzowujące opis sprawy.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Spółka jest podmiotem prowadzącym działalność w zakresie sprzedaży i dystrybucji maszyn rolniczych, ogrodniczych, komunalnych itd., działającym w ramach międzynarodowej grupy kapitałowej (dalej Grupa).

Spółka rozważa przystąpienie do systemu zarządzania płynnością finansową, polegającego na zawarciu przez podmioty należące do Grupy umowy tzw. cash poolingu. Zasadniczym celem tej umowy będzie zwiększenie efektywności zarządzania środkami pieniężnymi oraz zmniejszenie kosztów finansowania zewnętrznego dla jej stron.

W ramach systemu cash poolingu, do którego przystąpienie planuje Spółka, byłaby ona tzw. uczestnikiem, podczas gdy tzw. cash pool leaderem byłby podmiot z siedzibą w Luksemburgu - (dalej Lider).

W systemie cash poolingu, do którego planuje przystąpić Spółka, Lider będzie odpowiedzialny za prowadzenie tzw. rachunków cash poolingowych w EUR oraz USD lub w innych walutach (dalej Rachunki Główne) w Luksemburgu, USA, Wielkiej Brytanii lub w innych krajach. Z drugiej strony, Spółka będzie utrzymywała w Polsce własne rachunki w EUR oraz USD lub w innych walutach, wykorzystywane do celów prowadzenia bieżących rozliczeń w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą (dalej Rachunki).

Na koniec każdego dnia, po rozliczeniu wszystkich operacji gospodarczych zrealizowanych danego dnia, salda występujące na Rachunkach zostaną wyrównane automatycznie poprzez dokonanie przelewu:

* z Rachunków na Rachunki Główne - w przypadku, gdy na Rachunkach występować będzie saldo dodatnie, albo

* z Rachunków Głównych na Rachunki - w przypadku, gdy na Rachunkach występować będzie saldo ujemne.

Wspomniane powyżej wyrównanie będzie dokonywane w taki sposób, że po dokonaniu tych operacji, salda na Rachunkach będą wynosiły "zero" lub będą miały inną, ustaloną uprzednio docelową wartość.

W związku z tym, iż w ramach planowanej struktury cash poolingu Spółka będzie korzystała ze środków pieniężnych Lidera i vice versa, Spółka podpisze z Liderem umowę (dalej Umowa) określającą przyznane wzajemnie Spółce oraz Liderowi limity kredytowe oraz sposób kalkulacji należnych - odpowiednio - Liderowi oraz Spółce odsetek.

Każde codzienne wyrównanie dokonane pomiędzy Rachunkami Głównymi a Rachunkami będzie podstawą do naliczania odsetek należnych:

* Spółce w przypadku dokonywania przelewów z Rachunków na Rachunki Główne, albo

* Liderowi w przypadku dokonywania przelewów z Rachunków Głównych na Rachunki.

Wspomniane powyżej odsetki będą naliczane na bazie dziennej i płatne w okresach miesięcznych lub w innych okresach ustalonych przez Spółkę oraz Lidera.

Omawiany system cash poolingu będzie obsługiwany od strony technicznej (np. w zakresie realizacji przelewów pomiędzy Rachunkami a Rachunkami Głównymi) przez bank, z którym współpracować będzie Lider oraz Spółka. W związku z tym, Lider oraz Spółka podpiszą z bankiem stosowne umowy. Z przyczyn organizacyjnych, Spółka oraz Lider będą stronami umów stanowiących podstawę do technicznej obsługi systemu cash poolingu z jednym bankiem, zaś pozostali uczestnicy (podmioty z Grupy) oraz Lider będą stronami umów stanowiących podstawę do technicznej obsługi systemu cash poolingu z innym bankiem. Z kolei Grupa będzie zapewniała nadzór nad stanami rozliczeń (saldami oraz odsetkami) pomiędzy Liderem a Spółką w związku z uczestnictwem w systemie cash poolingu, poprzez elektroniczny system nadzorowania rozliczeń pomiędzy jednostkami w Grupie. W związku z uczestnictwem Spółki w systemie cash poolingu, Lider może obciążać ją opłatami administracyjnymi z tego tytułu.

Dodatkowo, Spółka zaznaczyła, że jest zarejestrowanym w Polsce podatnikiem podatku od towarów i usług, zaś Lider będzie zarejestrowanym podatnikiem podatku od wartości dodanej w Luksemburgu i nie będzie posiadać stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce.

W uzupełnieniu do wniosku Spółka poinformowała, iż Lider będzie wykonywał na jej rzecz wyłącznie czynności umożliwiające jej dokonywanie odpowiednich operacji związanych z wykonywaniem umowy cash poolingu, czyli umowy, której przedmiotem będzie realizacja działań mających na celu optymalizację zarządzania środkami pieniężnymi, którymi dysponują Spółka oraz Leader. Jednocześnie, wszelkie czynności związane z techniczną obsługą systemu cash poolingu, tj. z założeniem i prowadzeniem rachunków bankowych, transferami środków pieniężnych (przelewami) będą wykonywane przez podmiot trzeci, tj. bank, z którym umowę zawrze Lider lub Lider oraz Spółka. W związku z tym, bank będzie obciążał kosztami swoich usług Lidera lub Lidera oraz Spółkę. Oprócz odsetek, Lider może obciążać Spółkę opłatami administracyjnymi z tytułu uczestnictwa w systemie cash poolingu. Opłaty te wystąpią wówczas, gdy wyłącznie Lider będzie ponosił koszty obsługi technicznej systemu cash poolingu przez bank - w takim przypadku Lider może obciążyć Spółkę przypadającymi na nią kosztami usług wykonywanych przez bank. Spółka wskazała także, iż oprócz czynności wykonywanych przez nią, umożliwiających Liderowi dokonywanie odpowiednich operacji związanych z wykonywaniem umowy cash poolingu, nie wykonuje/nie będzie wykonywać na rzecz Lidera innych czynności w związku z tą umową.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy czynności wykonywane w związku z zawarciem Umowy i dokonywaniem transferów pomiędzy Rachunkami a Rachunkami Głównymi, nie będą podlegać przepisom ustawy o VAT, w przypadku udostępniania środków pieniężnych w ramach systemu cash pooling przez Spółkę Liderowi.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku udostępniania środków pieniężnych w ramach systemu cash pooling przez Spółkę Liderowi, miejscem świadczenia usług będzie Luksemburg i w związku z tym usługi te nie będą podlegać przepisom ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami (tekst jedn.: rzeczami oraz ich częściami oraz wszelkimi postaciami energii) jak właściciel.

Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

W świetle powyższych definicji, należy uznać, iż dla celów ustawy o VAT, czynności wykonywane w związku z Umową oraz transferami środków pieniężnych pomiędzy Rachunkami a Rachunkami Głównymi, należałoby uznać za świadczenie usług. W konsekwencji, konieczne jest określenie miejsca świadczenia tych usług.

Artykuł 28b ust. 1 ustawy o VAT wprowadza generalną zasadę, zgodnie z którą miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej.

W art. 28a pkt 1 lit. a i b ustawy o VAT wskazano, iż na potrzeby stosowania przepisów regulujących miejsce świadczenia przy świadczeniu usług ilekroć jest mowa o podatniku rozumie się przez to:

W konsekwencji, ponieważ Spółka jest podatnikiem w rozumieniu art. 28a pkt 1 lit. a i b ustawy o VAT, to w świetle przepisów ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług w związku z Umową byłoby w przypadku usług świadczonych przez Spółkę na rzecz Lidera (tekst jedn.: transferów środków pieniężnych z Rachunków na Rachunki Główne) - terytorium Luksemburga.

Usługi świadczone przez Spółkę na rzecz Lidera nie podlegałyby przepisom ustawy o VAT, lecz powinny stanowić dla Lidera import usług podlegający regulacjom luksemburskiej ustawy o podatku od wartości dodanej.

Spółka podkreśliła, że przedstawione przez nią stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe. Przykładowo, takie stanowisko zostało zaprezentowane przez:

* Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 28 listopada 2011 r. (sygn. IPPP3/443-1407/11-2/JF), z dnia 4 listopada 2011 r. (sygn. IPPP3/443-1369/11 2/RD) oraz z dnia 12 maja 2011 r. (sygn. IPPP3/443-275/11-4/JF);

* Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z dnia 7 czerwca 2011 r. (sygn. ITPP1/443-399/11/KM).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

W oparciu o art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na mocy art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca jest podmiotem prowadzącym działalność w zakresie sprzedaży i dystrybucji maszyn rolniczych, ogrodniczych, komunalnych itd., działającym w ramach międzynarodowej grupy kapitałowej (dalej Grupa). Rozważa on przystąpienie do systemu zarządzania płynnością finansową, polegającego na zawarciu przez podmioty należące do Grupy umowy tzw. cash poolingu. Zasadniczym celem tej umowy będzie zwiększenie efektywności zarządzania środkami pieniężnymi oraz zmniejszenie kosztów finansowania zewnętrznego dla jej stron. W ramach systemu cash poolingu, do którego przystąpi Spółka, będzie ona uczestnikiem, podczas gdy cash pool leaderem będzie podmiot z siedzibą w Luksemburgu (dalej Lider). W ramach ww. systemu cash poolingu, Lider będzie odpowiedzialny za prowadzenie tzw. rachunków cash poolingowych w EUR oraz USD lub w innych walutach (dalej Rachunki Główne) w Luksemburgu, USA, Wielkiej Brytanii lub w innych krajach. Lider będzie wykonywał na rzecz Zainteresowanego czynności umożliwiające mu dokonywanie odpowiednich operacji związanych z wykonywaniem umowy cash poolingu, czyli umowy, której przedmiotem będzie realizacja działań mających na celu optymalizację zarządzania środkami pieniężnymi, którymi dysponują Zainteresowany oraz Lider.

Z drugiej strony, Wnioskodawca będzie utrzymywał w Polsce własne rachunki w EUR oraz USD lub w innych walutach, wykorzystywane do celów prowadzenia bieżących rozliczeń w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą (dalej Rachunki).

Na koniec każdego dnia, po rozliczeniu wszystkich operacji gospodarczych zrealizowanych danego dnia, salda występujące na Rachunkach zostaną wyrównane automatycznie poprzez dokonanie przelewu:

* z Rachunków na Rachunki Główne - w przypadku, gdy na Rachunkach występować będzie saldo dodatnie, albo

* z Rachunków Głównych na Rachunki - w przypadku, gdy na Rachunkach występować będzie saldo ujemne.

Wspomniane powyżej wyrównanie będzie dokonywane w taki sposób, że po dokonaniu tych operacji, salda na Rachunkach będą wynosiły "zero" lub będą miały inną, ustalona uprzednio docelową wartość.

W związku z tym, iż w ramach planowanej struktury cash poolingu Spółka będzie korzystała ze środków pieniężnych Lidera i vice versa, podpisze ona z Liderem umowę (dalej Umowa) określającą przyznane wzajemnie jej oraz Liderowi limity kredytowe oraz sposób kalkulacji należnych odpowiednio Liderowi oraz jej odsetek. Każde codzienne wyrównanie dokonane pomiędzy Rachunkami Głównymi a Rachunkami będzie podstawą do naliczania odsetek należnych Zainteresowanemu w przypadku dokonywania przelewów z Rachunków na Rachunki Główne, albo Liderowi w przypadku dokonywania przelewów z Rachunków Głównych na Rachunki. Powyższe odsetki będą naliczane na bazie dziennej i płatne będą w okresach miesięcznych lub w innych okresach ustalonych przez Spółkę oraz Lidera. Spółka wskazała także, iż oprócz czynności wykonywanych przez nią, umożliwiających Liderowi dokonywanie odpowiednich operacji związanych z wykonywaniem umowy cash poolingu, nie wykonuje/nie będzie wykonywać na rzecz Lidera innych czynności w związku z tą umową.

Należy zaznaczyć, iż nie każde działanie, powstrzymanie się od działania, czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę, w rozumieniu przepisów ustawy. Aby tak się stało muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki:

* w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

* świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Umowa "cash poolingu" jest formą efektywnego zarządzania środkami finansowymi, stosowaną przez podmioty należące do jednej grupy kapitałowej, lub podmioty powiązane ekonomicznie w jakikolwiek inny sposób. Sprowadza się ona do koncentrowania środków pieniężnych z jednostkowych rachunków poszczególnych podmiotów na wspólnym rachunku grupy i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą, przy wykorzystaniu korzyści skali. Pozwala to na kompensowanie przejściowych nadwyżek, wykazywanych przez jedne z podmiotów, z przejściowymi niedoborami zaistniałymi u innych podmiotów. Dzięki temu dochodzi do minimalizowania kosztów kredytowania działalności podmiotów z grupy poprzez kredytowanie się przy wykorzystaniu środków własnych grupy. W ramach porozumienia cash poolingu uczestnicy wskazują podmiot organizujący cash pooling i zarządzający systemem. Zarządzający systemem w ramach umowy zapewnia dla wszystkich uczestników systemu środki finansowe na pokrycie sald ujemnych, a w przypadku wystąpienia sald dodatnich na rachunkach uczestników to na jego rachunek trafiają środki finansowe.

Spółka poinformowała, że oprócz czynności wykonywanych przez nią, umożliwiających Liderowi dokonywanie odpowiednich operacji związanych z wykonywaniem umowy cash poolingu, nie wykonuje/nie będzie wykonywać na rzecz Lidera innych czynności w związku z tą umową.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu sprawy nie wynika także, aby wykonywał on jakiekolwiek czynności w ramach systemu cash-poolingu, w szczególności, aby dokonywał sprzedaży na rzecz Lidera, banku oraz innych podmiotów z Grupy.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że czynności wykonywane przez Zainteresowanego, polegające na udostępnianiu środków pieniężnych w ramach systemu cash poolingu nie stanowią/nie będą stanowić odrębnego (odpłatnego) świadczenia przez niego usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, lecz jedynie elementy pomocnicze, konieczne dla efektywnego wyświadczenia usługi zarządzania płynnością finansową. W związku z powyższym, nie podlegają one/nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Za nieprawidłowe należy zatem uznać stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym udostępnienie przez niego środków pieniężnych Liderowi stanowić będzie świadczenie usług, a w konsekwencji konieczne będzie ustalanie miejsca ich świadczenia na podstawie przepisów ustawy. Czynności te nie stanowią/nie będą stanowić bowiem żadnych czynności opodatkowanych podatkiem VAT, ujętych w art. 5 ust. 1 ustawy, w szczególności świadczenia usług.

Reasumując, czynności wykonywane przez Zainteresowanego w związku z zawarciem Umowy i dokonywaniem transferów pomiędzy Rachunkami a Rachunkami Głównymi, nie podlegają/nie będą podlegać przepisom ustawy, w szczególności, nie stanowią/nie będą stanowić świadczenia usług, zdefiniowanych w art. 8 ust. 1 ustawy.

Interpretacja dotyczy:

* zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym,

* zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Należy zaznaczyć, że niniejsza interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej rozpatrzone.

W niniejszej interpretacji rozpatrzono wniosek w zakresie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego dotyczącego opodatkowania czynności wykonywanych w ramach systemu cash poolingu. Stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe w zakresie importu usług zwolnionych od podatku rozpatrzone zostało w interpretacji indywidualnej z dnia 27 marca 2013 r. nr ILPP4/443-567/12 4/EWW.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.