ILPP4/443-425/13-4/ISN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 12 września 2013 r. (data wpływu 16 września 2013 r.) uzupełnionym pismem sygnowanym datą 29 listopada 2013 r. (data wpływu 31 października 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 16 września 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości. Wniosek został uzupełniony pismem sygnowanym datą 29 listopada 2013 r. (data wpływu 31 października 2013 r.) o informacje doprecyzowujące opis sprawy oraz wyjaśnienie w zakresie podpisu.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca w 2010 r. zakupił działkę rolną na współwłasność w udziale po 1/2 części. W 2011 r. w czerwcu gmina uchwaliła miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego i działka, którą posiada Zainteresowany na współwłasność została ujęta w planie przez gminę - bez udziału Wnioskodawcy. Według nowego planu teren nim objęty będzie przeznaczony pod zabudowę jednorodzinną. W styczniu 2012 r. gmina wydała decyzję pozwolenia na budowę sieci kanalizacji sanitarnej w miejscowości gdzie Zainteresowany posiada działkę na współwłasność. Pierwotnie obok działki przy rowie miał przebiegać rurociąg tłoczny - bez sieci kanalizacyjnej. W wyniku uzgodnień z gminą w sprawie konieczności przeprowadzenia sieci kanalizacji sanitarnej do dalszych terenów, Wnioskodawca był zmuszony do dokonania podziału działki w wyniku czego powstały 4 działki oraz droga wewnętrzna, w której przeprowadzono sieć kanalizacji sanitarnej oraz rurociąg tłoczny do dalszych działek innych właścicieli. Podzielone działki wraz z drogą nadal są na współwłasność w udziale po 1/2 części. W związku z faktem, że obecnie Zainteresowany jest posiadaczem czterech działek (w udziale do 1/2 części) nosi się z zamiarem wraz ze współwłaścicielem do dalszej 1/2 części sprzedaży jednej, drugiej lub trzeciej działki różnym osobom w różnych odstępach czasu (w zależności od popytu). Wnioskodawca dodał, że do dnia dzisiejszego nie został zmieniony charakter działek w wyniku podziału, w geodezji nadal są to działki rolne oraz że nigdy nie występował wraz ze współwłaścicielem o warunki zabudowy na ten teren.

W złożonym uzupełnieniu Zainteresowany poinformował, że:

* działka położna w miejscowości (...), gmina (...) zakupiona w 2010 r. nie jest i nie była wykorzystywana w działalności gospodarczej, ani w działalności rolniczej, nie dokonywano i nie dokonuje się z niej żadnych zbiorów ani sprzedaży płodów rolnych do dnia dzisiejszego;

* działka nie była i nie jest do dnia dzisiejszego udostępniania dla innych osób w żadnej postaci, działka stoi ugorem i Wnioskodawca nie ma żadnych odpłatnych korzyści;

* działka nie była zakupiona w celach zarobkowych (była zakupiona na własne, prywatne cele z zamiarem potrzeb własnych, na budowę);

* nie jest podatnikiem podatku VAT i nie prowadzi działalności gospodarczej;

* nie ogrodził działki, nie wykonywał żadnych przyłączy, nie zamierza ponosić żadnych nakładów na powyższej działce (jedyny nakład jaki poniósł Zainteresowany to podział działki przez geodetę, po wcześniejszym pisemnym porozumieniu z gminą w celu przeprowadzenia kanalizacji przez teren Wnioskodawcy do innych dalszych terenów innych właścicieli), nie robił podziału działki na mniejsze z własnego wyboru, nie robił tego w celach zarobkowych, to był zarząd majątkiem prywatnym;

* w celu dokonania sprzedaży działek na cele prywatne (Zainteresowany zaznaczył, że nie wszystkich, ponieważ nie zamierzał tego robić) chce zamieścić ogłoszenie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy będzie naliczony podatek VAT przy jakiejkolwiek sprzedaży.

Zdaniem Wnioskodawcy, podatek VAT w wysokości 23% nie będzie wymagany, ponieważ Zainteresowany nigdy nie sprzedał żadnej działki i nie zamierza sprzedać wszystkich działek, które posiada na współwłasność. Wnioskodawca planuje sprzedać 1, 2 lub 3 działki w udziałach po 1/2 części w różnych odstępach czasu lub nosi się z zamiarem nieodpłatnego zniesienia współwłasności i uzyskania 2 działek na własność i sprzedaży jednej działki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) - zwanej dalej ustawą - opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy - przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy - przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zatem - w świetle przytoczonych powyżej przepisów - grunt spełnia definicję towaru określoną w art. 2 pkt 6, a jego sprzedaż traktowana jest jako odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju.

Wskazać należy, że towarem jest również udział w prawie własności lub użytkowaniu wieczystym nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, ponieważ w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. UE L Nr 347.1 z późn. zm.) państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) - dalej kodeks cywilny. Ze współwłasnością mamy do czynienia wtedy, gdy własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom.

Na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług zarówno sprzedaż udziału we współwłasności gruntu na podstawie art. 198 kodeksu cywilnego, jak i sprzedaż wspólnego gruntu za zgodą wszystkich współwłaścicieli na podstawie art. 199 kodeksu cywilnego stanowi odpłatną dostawę towarów.

Podkreślić należy, że nie każda czynność która stanowi dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Określona czynność będzie opodatkowana podatkiem VAT jeśli zostanie wykonana przez podatnika, a więc osobę prowadzącą działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Artykuł 15 ust. 1 ustawy stanowi, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W kontekście powyższego, uwzględniając definicję działalności gospodarczej należy stwierdzić, że dostawa towarów będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług tylko w sytuacji, gdy dokonana zostanie przez podmiot o statusie podatnika który działa w takim charakterze w odniesieniu do tej konkretnie czynności. Natomiast dla stwierdzenia że dla danej transakcji podmiot jest podatnikiem podatku od towarów i usług, konieczne jest prowadzenie przez niego działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy.

Zatem osoby fizyczne dokonujące sprzedaży, przekazania lub darowizny towarów stanowiących część ich majątku osobistego (takiego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach prowadzonej działalności gospodarczej), nie są zaliczane do grona podatników podatku od towarów i usług.

Konsekwentnie nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Aby przyjąć, że dany podmiot przy sprzedaży gruntu działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) trzeba ustalić, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami wskazującej, że czynności danego podmiotu przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność "handlową" wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W podobny sposób kwestię tą rozstrzygnął Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w orzeczeniu z 29 października 2007 r. sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo lecz z zamiarem częstotliwości, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

W kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne jest stwierdzenie, czy w świetle zaprezentowanego opisu zdarzenia przyszłego Wnioskodawca w celu dokonania sprzedaży gruntu podejmie aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkowałoby koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu (a więc za podatnika podatku od towarów i usług), czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Wskazać należy, że zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Ponadto, jak wynika z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10, dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

W tym miejscu - dla wyjaśnienia zakresu zwykłego wykonywania prawa własności - konieczne jest sięgnięcie do zapisów prawa cywilnego, tj. powołanego wcześniej kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 140 kodeksu cywilnego - w granicach określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego właściciel może, z wyłączeniem innych osób, korzystać z rzeczy zgodnie ze społeczno-gospodarczym przeznaczeniem swego prawa, w szczególności może pobierać pożytki i inne dochody z rzeczy. W tych samych granicach może rozporządzać rzeczą.

Wskazać należy, że rozporządzanie rzeczą jest drugim spośród wymienionych wyraźnie w art. 140 kodeksu cywilnego uprawnień właściciela do rozporządzania rzeczą (ius disponendi). Wymaga również podkreślenia, że ustawodawca nie definiuje używanego pojęcia rozporządzenia. Nie klasyfikuje też postaci rozporządzenia. W literaturze zaś podkreśla się zazwyczaj, że chodzi o uprawnienie do wyzbycia się własności i uprawnienie do obciążania prawa własności. Wyzbycie się własności w pierwszym rzędzie obejmuje dokonywaną (inter vivos) czynność przeniesienia własności, dalej zaś czynność rozporządzenia testamentowego (...) (Edward Gniewek "Kodeks cywilny, Księga Druga. Własność i inne prawa rzeczowe. Komentarz, Zakamycze, 2001, Komentarz do art. 140 kodeksu cywilnego).

Z powyższego wynika zatem, że dokonanie sprzedaży określonej rzeczy materialnej stanowi naturalny (oczywisty, podstawowy) element wykonywania prawa własności.

Z przedstawionego stanu sprawy wynika, że Wnioskodawca w 2010 r. zakupił działkę rolną na współwłasność w udziale po 1/2 części. W 2011 r. w czerwcu gmina uchwaliła miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego i działka, którą posiada Zainteresowany na współwłasność została ujęta w planie przez gminę - bez udziału Wnioskodawcy. Według nowego planu teren nim objęty będzie przeznaczony pod zabudowę jednorodzinną. W styczniu 2012 r. gmina wydała decyzję pozwolenia na budowę sieci kanalizacji sanitarnej w miejscowości gdzie Zainteresowany posiada działkę na współwłasność. Pierwotnie obok działki przy rowie miał przebiegać rurociąg tłoczny - bez sieci kanalizacyjnej. W wyniku uzgodnień z gminą w sprawie konieczności przeprowadzenia sieci kanalizacji sanitarnej do dalszych terenów Wnioskodawca był zmuszony do dokonania podziału działki w wyniku czego powstały 4 działki oraz droga wewnętrzna, w której przeprowadzono sieć kanalizacji sanitarnej oraz rurociąg tłoczny do dalszych działek innych właścicieli. Podzielone działki wraz z drogą nadal są na współwłasność w udziale po 1/2 części. W związku z tym, że obecnie Zainteresowany jest posiadaczem czterech działek (w udziale do 1/2 części) nosi się z zamiarem wraz ze współwłaścicielem do dalszej 1/2 części sprzedaży jednej, drugiej lub trzeciej działki różnym osobom w różnych odstępach czasu (w zależności od popytu). Wnioskodawca dodał, że do dnia dzisiejszego nie został zmieniony charakter działek w wyniku podziału, w geodezji nadal są to działki rolne oraz że nigdy nie występował wraz ze współwłaścicielem o warunki zabudowy na ten teren.

Zainteresowany poinformował, że:

* działka położna w miejscowości..., gmina... zakupiona w 2010 r. nie jest i nie była wykorzystywana w działalności gospodarczej, ani w działalności rolniczej, nie dokonywano i Wnioskodawca nie dokonuje żadnych zbiorów ani sprzedaży płodów rolnych do dnia dzisiejszego;

* działka nie była i nie jest do dnia dzisiejszego udostępniania dla innych osób w żadnej postaci, działka stoi ugorem i Zainteresowany nie ma żadnych odpłatnych korzyści;

* działka nie była zakupiona w celach zarobkowych (była zakupiona na własne, prywatne cele z zamieram potrzeb własnych, na budowę);

* nie jest podatnikiem podatku VAT i nie prowadzi działalności gospodarczej;

* nie ogrodził działki, nie wykonywał żadnych przyłączy, nie zamierza ponosić żadnych nakładów na powyższej działce (jedyny nakład jaki poniósł Wnioskodawca to podział działki przez geodetę, po wcześniejszym pisemnym porozumieniu z gminą w celu przeprowadzenia kanalizacji przez teren Zainteresowanego do innych dalszych terenów innych właścicieli), nie robił podziału działki na mniejsze z własnego wyboru, nie robił tego w celach zarobkowych, to był zarząd majątkiem prywatnym;

* w celu dokonania sprzedaży działek na cele prywatne (Wnioskodawca zaznaczył, że nie wszystkich, ponieważ nie zamierzał tego robić) chce zamieścić ogłoszenie.

Uwzględniając powołane powyżej przepisy oraz opis zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie brak jest podstaw do uznania Zainteresowanego za podatnika podatku od towarów i usług przy dokonywaniu dostawy opisanych działek (jednej, dwóch lub trzech).

Wnioskodawca co prawda dokonał podziału gruntu jednak jak sam wskazał w wyniku uzgodnień z gminą w sprawie konieczności przeprowadzenia sieci kanalizacji sanitarnej do dalszych terenów był zmuszony do tego podziału (w wyniku czego powstały 4 działki oraz droga wewnętrzna, w której przeprowadzono sieć kanalizacji sanitarnej oraz rurociąg tłoczny do dalszych działek innych właścicieli). Ponadto w celu dokonania sprzedaży działek na cele prywatne Zainteresowany chce zamieścić ogłoszenie.

Podkreślić należy, że powyższych zdarzeń (stanowiących pojedyncze z okoliczności przykładowo wskazanych w orzeczeniu w sprawach C-180/10 i C 181/10) nie można uznać za środki zbliżone do tych jakie podejmują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, lecz za zwykły zarząd prywatną nieruchomością. Wnioskodawca nie ponosił żadnych nakładów w celu przygotowania przedmiotowych działek do sprzedaży, w tym nie dokonywał uzbrojenia terenu, ogrodzenia działek, nie występował też o warunki ich zabudowy.

Zatem w niniejszej sprawie brak jest przesłanek pozwalających uznać, że dokonując dostawy udziałów w przedmiotowych działkach Zainteresowany wystąpi w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, polegającą na handlu nieruchomościami. Jak wcześniej wyjaśniono, aby uznać określoną sprzedaż za opodatkowaną podatkiem VAT nie wystarcza stwierdzić jedynie dostawę towarów, lecz wymagane jest określenie podmiotu dokonującego dostawy za występującego w związku ze sprzedażą jako podatnika podatku od towarów i usług. W rozpatrywanej sprawie sprzedaż udziałów w działkach można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Wnioskodawca korzystał będzie z przysługującego mu prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania.

Reasumując, w przedmiotowej sprawie nie będzie naliczony podatek VAT przy sprzedaży opisanych udziałów w działkach.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.