ILPP4/443-380/12-2/ISN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 20 sierpnia 2012 r. (data wpływu 26 sierpnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania obrotów z dzierżawy nieruchomości - jest nieprawidłowe.

W dniu 26 sierpnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania obrotów z dzierżawy nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu 10 czerwca 2012 r. zmarł mąż Wnioskodawczyni. Posiadał on nieruchomość w P., która stanowiła jego majątek odrębny. Nieruchomość tę otrzymał on jako darowiznę od swojej matki w czasie trwania małżeństwa, nie wchodziła ona do majątku wspólnego. Nieruchomość ta w księdze wieczystej figuruje jako teren zabudowany mieszkalny o pow. 0,1567 ha. Nieruchomość jest częściowo zabudowana.

Grunt pod budynkiem wynosi 240,7 m^2, z tego:

* mieszkanie zajmuje pow. 124,71 m² gruntu,

* lokal, który był wynajmowany przez męża na działalność dentystyczną zajmuje 111 m² gruntu.

Ponadto mąż Zainteresowanej dzierżawił 295,96 m² terenu dla 17 osób fizycznych, które na dzierżawionym gruncie postawiły pawilony handlowe nie związane trwale z gruntem. Oprócz tego mąż dzierżawił 6 m² terenu mieszkalnego pod baner reklamowy. Mąż Wnioskodawczyni był w posiadaniu decyzji Prezydenta Miasta P. z dnia 28 października 2010 r. o warunkach zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie budynku mieszkalno-usługowego z parkingiem podziemnym.

Zainteresowana do nabycia spadku po mężu jest uprawniona wspólnie z synem. Mąż dzierżawił grunt i lokal w ramach najmu prywatnego. Nie prowadził działalności gospodarczej. Płacił jedynie podatek dochodowy od osób fizycznych, ostatnio w formie ryczałtu. Nie był podatnikiem podatku od towarów i usług.

Aktualnie adwokat w imieniu Wnioskodawczyni i jej syna, zawiadomił wszystkie osoby korzystające z dzierżawy części terenu i lokalu o śmierci męża i o tym, że zgodnie z sukcesją uniwersalną, wyrażoną w art. 922 § 1 Kodeksu cywilnego, prawa i obowiązki majątkowe z chwilą śmierci spadkodawcy przechodzą na jego spadkobierców, tj. Zainteresowaną i jej syna. Postępowanie spadkowe toczy się w Sądzie Rejonowym w G.

Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem VAT. Nie nosi się ona z zamiarem wprowadzenia nabytej części nieruchomości do środków trwałych dotychczasowej działalności gospodarczej. Przychody z dzierżawy stanowić będą dla niej przychód prywatny, podobnie jak przychód jej męża i opodatkowywać je ona zamierza w formie zryczałtowanego podatku dochodowego. Przychody te nie były i nie są stałe - nie stanowiły działalności gospodarczej w świetle ustawy o podatku od towarów i usług (art. 15 ust. 2). Zainteresowana traktuje je jako przejściowe.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy fakt prowadzenia działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT przed nabyciem części nieruchomości w drodze spadku po mężu, pozostaje bez wpływu na traktowanie przejściowych przychodów z dzierżawy w dalszym ciągu jako najem prywatny niepodlegający opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zdaniem Wnioskodawczyni, fakt prowadzenia przez nią działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT przed otrzymaniem spadku po mężu pozostaje bez wpływu na traktowanie przychodów z części nieruchomości w dalszym ciągu jako najem prywatny, niepodlegający opodatkowaniu podatkiem VAT. Przedstawione przychody z dzierżawy nie stanowią działalności gospodarczej określonej w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Nieruchomość tylko w części jest wykorzystywana dla celów zarobkowych, ale nie w sposób ciągły. Zainteresowana uważa, że jest to sytuacja przejściowa i bez znaczenia ma tutaj czas okresu przejściowego, a więc czas dzierżawy. Nieruchomość wymaga inwestycji, a w tym celu wydana została w 2010 r. decyzja o warunkach zabudowy. Otrzymana w spadku część nieruchomości, #189; stanowiąca teren zabudowany mieszkalny nie będzie wprowadzona na stan działalności gospodarczej Zainteresowanej. Będzie to jej własność prywatna. Przychody męża kwalifikowane były do źródeł przychodów określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w art. 10 ust. 1 pkt 6, a więc stanowiły źródło przychodu z najmu, podnajmu, dzierżawy oraz innych umów o podobnym charakterze z wyjątkiem składników majątkowych związanych z działalnością gospodarczą oraz kwalifikowane były do źródeł określonych w art. 1 ust. 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, a więc osiągane przychody z tytułu umowy najmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze jeżeli umowy te nie były zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

W tym przypadku będą to również przychody zakwalifikowane do ww. źródeł przychodów w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z tym, że dzierżawa części nieruchomości nie stanowi czynności polegającej na wykorzystywaniu jej w sposób ciągły dla celów zarobkowych - nie spełnia wymogu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, a więc nie podlega kwalifikacji do dostawy ani usługi określonych w art. 5, 7 i 8 przedmiotowej ustawy.

Według Wnioskodawczyni, przejściowe - nie ciągłe, nie zawodowe przychody z dzierżawy otrzymywane w drodze sukcesji podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, do wyboru - według zasad ogólnych lub - ryczałtu ewidencjonowanego i nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT, a źródłem przychodów jest posiadanie własności.

Na poparcie swojego stanowiska Zainteresowana powołała wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 5 lutego 2007 r. sygn. akt III SA/Wa 2869/06.

Zdaniem Wnioskodawczyni, status bycia podatnikiem VAT nie powoduje automatycznie rozciągnięcia skutków podatkowych na całą sferę aktywności danego podmiotu. W jej przypadku nie jest to nawet aktywność Zainteresowanej. Tylko tę działalność, którą można zidentyfikować i zaliczyć do zawodowej płaszczyzny jednostki należy uznać za rodzącą obowiązki w VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami, w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przepisy art. 7 ust. 1 i art. 8 ust. 1 ustawy, definiują pojęcie dostawy towarów i świadczenia usług za wynagrodzeniem.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Natomiast na mocy art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy zatem rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Należy jednak zaznaczyć, iż nie każde działanie, powstrzymanie się od działania, czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę, w rozumieniu przepisów ustawy. Aby tak się stało muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki:

* w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

* świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, iż oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, aby dana usługa podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Stosownie do postanowień art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych - art. 15 ust. 2 ustawy.

Z opisu stanu faktycznego wynika, iż w dniu 10 czerwca 2012 r. zmarł mąż Wnioskodawczyni. Mąż Zainteresowanej posiadał nieruchomość w P., która stanowiła jego majątek odrębny. Nieruchomość tę otrzymał on jako darowiznę od swojej matki w czasie trwania małżeństwa, nie wchodziła ona do majątku wspólnego. Nieruchomość jest częściowo zabudowana.

Grunt pod budynkiem wynosi 240,7 m^2, z tego:

* mieszkanie zajmuje pow. 124,71 m² gruntu,

* lokal, który był wynajmowany przez męża na działalność dentystyczną zajmuje 111 m² gruntu.

Ponadto mąż Wnioskodawczyni dzierżawił 295,96 m² terenu dla 17 osób fizycznych, które na dzierżawionym gruncie postawiły pawilony handlowe nie związane trwale z gruntem. Oprócz tego mąż dzierżawił 6 m² terenu mieszkalnego pod baner reklamowy. Mąż Zainteresowanej był w posiadaniu decyzji Prezydenta Miasta P. z dnia 28 października 2010 r. o warunkach zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie budynku mieszkalno-usługowego z parkingiem podziemnym. Mąż dzierżawił grunt i lokal w ramach najmu prywatnego. Płacił jedynie podatek dochodowy od osób fizycznych, ostatnio w formie ryczałtu. Nie był podatnikiem podatku od towarów i usług.

Aktualnie adwokat w imieniu Wnioskodawczyni zawiadomił wszystkie osoby korzystające z dzierżawy części terenu i lokalu o śmierci jej męża i o tym, że zgodnie z sukcesją uniwersalną, wyrażoną w art. 922 Kodeksu cywilnego, prawa i obowiązki majątkowe z chwilą śmierci spadkodawcy przechodzą na jego spadkobierców, tj. Zainteresowaną i jej syna.

Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem od towarów i usług. Nie nosi się ona z zamiarem wprowadzenia nabytej nieruchomości do środków trwałych dotychczasowej działalności gospodarczej. Przychody z dzierżawy stanowić będą dla niej przychód prywatny podobnie jak przychód jej męża i zamierza opodatkowywać go w formie zryczałtowanego podatku dochodowego. Zdaniem Zainteresowanej, przychody te nie były i nie są stałe, tym samym nie stanowiły one działalności gospodarczej w świetle ustawy.

Przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków na czas znaczony lub nie oznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz - art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.).

Stosownie do treści powyższego przepisu, dzierżawa jest umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną, i polega na oddaniu rzeczy do używania przez wydzierżawiającego, zaś świadczenie dzierżawcy, polega na płaceniu umówionego czynszu. Tak więc, oddanie w ramach umowy dzierżawy innemu podmiotowi części nieruchomości skutkuje uzyskiwaniem korzyści majątkowej po stronie Zainteresowanej.

W kontekście niniejszej sprawy należy zwrócić uwagę na treść zdania drugiego definicji pojęcia "działalność gospodarcza", w której mówi się o wykorzystywaniu m.in. towarów w sposób ciągły do celów zarobkowych. Takie wykorzystywanie towarów ma miejsce poprzez oddanie ich w stosunki obligacyjne (najem, dzierżawa, leasing itp.).

Istota umowy dzierżawy wskazuje, iż na jej podstawie dochodzi do odpłatnego świadczenia usług przez właściciela na rzecz dzierżawcy. Dzierżawca za oddaną mu w dzierżawę rzecz płaci umówiony czynsz. Istnieje zatem bezpośredni związek między świadczoną usługą a przekazanym za nią wynagrodzeniem.

W konsekwencji dzierżawa części nieruchomości stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Tym samym wypełnia ona określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej, bez względu na to, czy dzierżawa jest prowadzona w ramach działalności gospodarczej, czy jako odrębne źródło przychodu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Skoro Wnioskodawczyni jest już podatnikiem podatku od towarów i usług, to wszystkie wykonywane czynności mieszczące się w zakresie przedmiotowym opodatkowania tym podatkiem, podlegają opodatkowaniu. Brak jest bowiem podstaw prawnych do uznania, iż opodatkowanie podatkiem od towarów i usług następuje w sposób wybiórczy, tzn. niektóre czynności objęte zakresem przedmiotowym realizowane przez podatnika tego podatku są opodatkowane, a niektóre nie.

Odnośnie kwestii opodatkowania obrotu z tytułu dzierżawy należy zauważyć, iż w myśl art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej (...).

Z powołanego ww. przepisu ustawy wynika, że kwotę należną z tytułu sprzedaży należy rozumieć jako należne Wnioskodawczyni (sprzedawcy usługi) całe wynagrodzenie z tytułu jej świadczenia na rzecz nabywcy (dzierżawcy).

Pojęcie kwoty należnej z tytułu sprzedaży (dzierżawy) należy łączyć z pojęciem wynagrodzenia czy zapłaty, które jest sprzedawcy należne z tytułu jego świadczenia na rzecz nabywcy. Uregulowanie wynikające z art. 29 ust. 1 ustawy, stanowi odpowiednik art. 73 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, s. 1, z późn. zm.). Z art. 73 Dyrektywy wynika, że podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dostawca towarów lub świadczący usługi otrzymał lub ma otrzymać od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej z tytułu wykonanych czynności, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takich dostaw lub świadczeń. Przepis art. 73 Dyrektywy posługuje się pojęciem zapłaty (wynagrodzenia), którą dostawca lub świadczący usługę otrzymał lub ma otrzymać, a ustawodawca polski stanowi o obrocie, którym jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku.

Reasumując, stwierdzić należy, że Wnioskodawczyni będzie działała w charakterze podatnika podatku VAT z tytułu dzierżawy części nieruchomości, gdyż czynność ta wyczerpuje znamiona działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Sprzedaż przez Zainteresowaną ww. usług dzierżawy, za które będzie pobierana należność od nabywców, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z przepisami ustawy.

Wobec powyższego, fakt wcześniejszego prowadzenia działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT przed nabyciem części nieruchomości w drodze spadku po mężu, powoduje obowiązek wykazania przez Zainteresowaną usług dzierżawy i ich opodatkowania zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ zwraca uwagę na fakt, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanej. Inne kwestie wynikające z opisu sprawy oraz stanowiska własnego, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone. W szczególności dotyczy to wysokości opodatkowania (stawki podatku bądź zwolnienia) świadczonych usług.

Jednocześnie należy wskazać, iż powołane przez Wnioskodawczynię orzeczenie, jako cenne źródło w zakresie wskazywania kierunków wykładni i norm prawa podatkowego, nie może wpłynąć na rozstrzygnięcie przedmiotowej sprawy. Należy bowiem zauważyć, że moc obowiązująca wyroku zamyka się w obrębie sprawy, w której został on wydany. Wynika to również z treści art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270), który przesądza, że ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynności było przedmiotem zaskarżenia. Zatem, wyroki sądów są wydane w konkretnych sprawach i dotyczą wyłącznie tych spraw, w których zapadły. Organ podatkowy jest zobowiązany traktować indywidualnie każdą sprawę, natomiast rozstrzygnięcia sądów podejmowane są w oparciu o zebrany w danej sprawie materiał dowodowy.

Ponadto wskazać należy, iż zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.), minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Wobec powyższego udzielona interpretacja indywidualna jest wiążąca tylko dla Zainteresowanej, a nie dla jej syna.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.