ILPP4/443-363/12-6/EWW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki X, przedstawione we wniosku z dnia 14 sierpnia 2012 r. (data wpływu 16 sierpnia 2012 r.) uzupełnionym pismem z dnia 6 listopada 2012 r. (data wpływu 12 listopada 2012 r.) oraz pismem z dnia 6 listopada 2012 r. (data wpływu 23 listopada 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest:

W dniu 16 sierpnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku oraz wystawienia faktury VAT. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 6 listopada 2012 r. (data wpływu 12 listopada 2012 r.) oraz pismem z dnia 6 listopada 2012 r. (data wpływu 23 listopada 2012 r.) o stanowisko własne oraz o podpis osoby upoważnionej pod uzupełnieniem wniosku.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, zajmuje sie sprzedażą soczewek kontaktowych i akcesorii do nich za pośrednictwem Internetu. Sprzedaż soczewek kontaktowych opodatkowuje stawką podatku VAT 8% (PKWiU 32.50.41.0 #65533; Soczewki kontaktowe; soczewki okularowe ze szkła i innych materiałów). Sprzedaż soczewek dokonywana jest poprzez sklep internetowy oraz rzadko w bezpośrednich punktach handlowych. Zapłata za zakupiony towar jest głównie dokonywana przelewem lub "za pobraniem". Przesyłka realizowana jest przez firmę kurierską lub Pocztę Polską. Koszty przesyłki oraz należności za soczewki są wymienione w osobnych pozycjach na fakturze lub paragonie fiskalnym, gdzie dla soczewek stosowana jest stawka 8%, a dla kosztów przesyłki 23%.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy dla kosztów przesyłki Spółka może stosować stawkę podatku VAT odpowiadającą stawce sprzedawanego towaru, czyli 8% i traktować tę usługę jako nierozerwalnie związaną ze sprzedażą soczewek, czy należy stosować stawkę podatku 23% zarówno dla kosztów przesyłki realizowanej przez firmę kurierską, jak i dla kosztów przesyłki realizowanej przez Pocztę Polską.

Jeżeli według interpretacji organu podatkowego Zainteresowany będzie mógł zastosować stawkę odpowiadającą stawce preferencyjnej 8%, to czy wówczas "koszt transportu" powinien być na fakturze sprzedaży doliczony do wartości towaru, czy może zostać ujęty osobno w pozycji "transport" - ale z preferencyjną stawką podatku VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, stawka podatku dla kosztów przesyłki powinna wynosić 8%. Jedna z zasad wykazuje, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według określonej stawki podlega sprzedaż, ze wszystkimi elementami składającymi się na obrót. Sam charakter sklepu internetowego opartego na sprzedaży wysyłkowej wskazuje, że nieodłącznym elementem tego rodzaju transakcji są koszty związane z wysyłką towaru.

Spółka przytoczyła wyrok Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 27 października 2005 r. w sprawie Levob Verzekeringen BV oraz OV Bank NV przeciwko Staatssecretaris van Financien C-41/04, w którym stwierdzono, że jeżeli dwie lub więcej niż dwie czynności dokonane przez podatnika na rzecz nabywcy są tak ściśle ze sobą związane, że tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów podatku od wartości dodanej i to nawet jeżeli następuje to za zapłatą dwóch lub wielu odrębnych cen oraz interpretację indywidualną wydaną w podobnej sprawie przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 22 sierpnia 2008 r.

W opinii Spółki, preferencyjna stawka podatku zastosowana przy sprzedaży towarów (soczewek kontaktowych) może być również zastosowana w przypadku przesyłek towarów. Traktuje ona sprzedaż przesyłki jako element nierozłączny z dostawą towarów w ramach prowadzonej sprzedaży za pośrednictwem Internetu. Świadczenia te (dostawa towaru i jego wysyłka) tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość. Usługa transportu czy przesyłki ma bowiem charakter tylko pomocniczy dla realizacji świadczenia głównego, nie jest celem samym w sobie. Według Zainteresowanego, wyszczególnienie tylko i wyłącznie na fakturze tego kosztu w osobnej pozycji wynika z ustawień programu i systemu do wystawiania faktur oraz prowadzenia magazynu towarów korzystającego, który jest łatwiejszy w zastosowaniu dla pracowników dzięki temu, iż jest to system zintegrowany. Zdaniem Wnioskodawcy, nie jest to zabronione przepisami ustawy o VAT. Ważne jest tylko, aby do kosztów przesyłki zastosować właściwą stawkę VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe - w zakresie stawki podatku oraz za nieprawidłowe - w zakresie wystawienia faktury VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca jako zarejestrowany czynny podatnik podatku od towarów i usług, zajmuje sie sprzedażą soczewek kontaktowych i akcesorii do nich za pośrednictwem Internetu. Zapłata za zakupiony towar jest głównie dokonywana przelewem lub "za pobraniem". Przesyłka realizowana jest przez firmę kurierską lub Pocztę Polską. Koszty przesyłki oraz należności za soczewki są wymienione w osobnych pozycjach na fakturze lub paragonie fiskalnym, gdzie dla soczewek stosowana jest stawka 8%, a dla kosztów przesyłki 23%.

Wątpliwości Spółki dotyczą wysokości stawki podatku, jaką ma ona stosować w odniesieniu do przesyłek pocztowych realizowanych zarówno przez Pocztę Polską, jak i kuriera, związanych z dokonywaną przez nią sprzedażą soczewek kontaktowych, a także sposobu ich wykazania na fakturze VAT.

W art. 41 ust. 1 ustawy postanowiono, iż stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast w myśl art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Ponadto zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

W świetle art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Uregulowanie wynikające z ww. przepisu, stanowi odpowiednik art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 2006.347.1 z późn. zm.).

Stosownie do art. 73 Dyrektywy, w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Jak stanowi art. 78 Dyrektywy, do podstawy opodatkowania wlicza się następujące elementy: podatki, cła, opłaty i inne należności, z wyjątkiem samego VAT oraz koszty dodatkowe, takie jak koszty prowizji, opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dostawcę lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy. Ponadto Państwa Członkowskie mogą uznać koszty objęte odrębną umową za koszty dodatkowe.

Przepis ten wyjaśnia zatem, jakie elementy uwzględnia się przy ustalaniu podstawy opodatkowania i wymienia przykładowo kilka rodzajów kosztów mieszczących się w pojęciu podstawy opodatkowania. Dotyczy on kosztów bezpośrednio związanych z zasadniczą dostawą towarów lub usług, które zwiększają łączną kwotę należną z tytułu transakcji. Zgodnie z tą regulacją, każdy koszt bezpośrednio związany z dostawą towarów lub świadczeniem usług, którym dostawca obciążył nabywcę lub klienta, powinien być włączony do podstawy opodatkowania. Zasada włączenia tych świadczeń do podstawy opodatkowania oznacza, że wartości tego typu kosztów, których ciężar przerzucany jest na nabywcę, traktuje się jako element świadczenia zasadniczego, z zastosowaniem stawki podatku właściwej dla tego świadczenia zasadniczego.

Zauważyć należy, że odrębne potraktowanie dodatkowych kosztów stanowiących usługi pomocnicze stanowiłoby sztuczne dzielenie świadczenia zasadniczego. Podobne stanowisko wyraża Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, który w orzeczeniu z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie Card Protection Plan Ltd v Commissioners of Customs and Excise (C#65533;349/96), rozstrzygnął kwestię, czy świadczenie usług obejmujące kilka części składowych należy traktować jako pojedyncze świadczenie, czy też jako dwa lub więcej świadczeń.

Zdaniem TSUE, pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy w odniesieniu do obowiązujących przepisów należy stwierdzić, iż koszt przesyłki nie stanowi wynagrodzenia z tytułu wykonania samodzielnej usługi. Jest to dodatkowy koszt związany ze świadczeniem czynności podstawowej, tj. dostawy towarów. W tym przypadku zatem - koszty przesyłki, są kosztami związanymi ze świadczeniem głównym, które w efekcie kształtują kwotę ostateczną żądaną od nabywcy.

Wynika z tego, iż koszty wysyłki ponoszone w związku z podstawową sprzedażą, stanowiące element świadczenia zasadniczego, winny zwiększać kwotę należną od nabywcy z tytułu dostawy towarów i być opodatkowane według stawki podatkowej właściwej dla głównego świadczenia.

Reasumując, w niniejszej sprawie koszty przesyłek ponoszone w związku ze sprzedażą soczewek kontaktowych zwiększają kwotę należną od nabywcy z tytułu dostawy towarów i powinny być opodatkowane według stawki właściwej dla dostawy soczewek.

Jeśli zatem będące przedmiotem dostawy soczewki kontaktowe opodatkowane są stawką podatku VAT w wysokości 8%, to zarówno dla kosztów przesyłek realizowanych przez Pocztę Polską, jak i przez firmy kurierskie, należy stosować tożsamą stawkę podatku, jak dla dostawy tych towarów.

W tym zakresie stanowisko Zainteresowanego należy uznać za prawidłowe.

W myśl art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

W związku z cyt. art. 29 ust. 1 ustawy, kwota należna obejmuje wszystkie koszty związane z dostawą przez podatnika towarów, kształtując w efekcie kwotę żądaną od nabywcy.

Z art. 547 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) wynika, że w przypadku, gdy ani z umowy, ani z zarządzeń określających cenę nie wynika, kogo obciążają koszty wydania i odebrania rzeczy, sprzedawca ponosi koszty wydania, w szczególności koszty zmierzenia lub zważenia, opakowania, ubezpieczenia na czas przewozu i koszty przesłania rzeczy, a koszty odebrania ponosi kupujący.

Skoro zatem kwota należna stanowiąca całość świadczenia należnego od nabywcy, obejmuje wszystkie elementy kosztów związanych z dokonywaną przez podatnika sprzedażą oraz inne elementy kształtujące kwotę żądaną od nabywcy, to koszty wyłożone przez sprzedawcę winny wchodzić w podstawę opodatkowania i nie powinny być fakturowane z odrębną stawką podatku VAT właściwą dla tych usług. Sprzedawca towarów dostarczając je nabywcy dokonuje wyłącznie ich sprzedaży, natomiast koszty dodatkowe, które ponosi, wchodzą w skład jej podstawowej czynności, jaką jest sprzedaż towarów. W świetle powyższego, koszty doręczenia ponoszone w związku ze sprzedażą towarów winny zwiększać kwotę należną od nabywcy z tytułu dostawy towarów i winny być opodatkowane według stawki podatkowej właściwej dla realizacji sprzedaży towarów. Należy więc przyjąć, że ponoszone koszty doręczenia powinno się w całości opodatkowywać według stawki podatku właściwej dla dostawy towarów. Stanowią one bowiem koszty dodatkowe do podstawowej czynności, którą jest sprzedaż towaru.

W tym stanie rzeczy na wystawianej fakturze w każdym takim przypadku koszt przesyłki powinien być uwzględniony w cenie sprzedaży towaru i nie powinien on stanowić odrębnej pozycji faktury.

Reasumując, w przedmiotowej sprawie koszty przesyłki towaru za pośrednictwem Poczty Polskiej lub kuriera są jednym z ponoszonych dodatkowo kosztów związanych ze świadczeniem głównym (tekst jedn.: dostawą towaru) i jako element świadczenia zasadniczego, winny zwiększać kwotę należną od nabywcy z tytułu dostawy, bowiem przedmiotem opodatkowania jest konkretny towar, nie zaś zbiór wyodrębnionych czynności związanych z dostawą tego towaru. Wobec powyższego, koszt tych przesyłek stanowi dla Wnioskodawcy element kalkulacyjny ceny sprzedawanego towaru i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki właściwej dla sprzedawanego towaru (tekst jedn.: 8% jak wskazano w opisie sprawy).

Tym samym na wystawianej fakturze koszt przesyłki nie powinien stanowić odrębnej pozycji faktury lecz powinien być uwzględniony w cenie sprzedaży towaru.

W powyższym zakresie stanowisko Zainteresowanego uznano zatem za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut Organ informuje, iż interpretacja nie rozstrzyga kwestii prawidłowości stosowania przez Zainteresowanego stawki podatku w wysokości 8% dla sprzedaży soczewek kontaktowych, bowiem nie było to przedmiotem zapytania.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi #65533; tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach #65533; art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno