ILPP4/443-320/14-4/BA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 23 czerwca 2014 r. (data wpływu 24 czerwca 2014 r.) uzupełnionym pismem z dnia 23 czerwca 2014 r. (data wpływu 18 września 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów - jest prawidłowe.

W dniu 24 czerwca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 23 czerwca 2014 r. (data wpływu 18 września 2014 r.) o podpis osoby upoważnionej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka jest zarejestrowanym na terytorium kraju podatnikiem VAT. Dokonuje ona transakcji w zakresie obrotu wyrobami akcyzowymi (piwo, wino) polegającymi na zakupie ww. towarów od kontrahentów unijnych, a następnie odsprzedaży tych towarów również na rzecz firm unijnych. Dokonując ww. transakcji Spółka posługuje się polskim numerem VAT-UE.

Co istotne, w powyższym schemacie transakcji, ww. towary nie zostają nigdy wprowadzone na terytorium Polski - są one transportowane przez dostawcę Spółki (np. z terytorium Belgii) każdorazowo na terytorium Francji celem wprowadzenia tych towarów do składu celno-podatkowego (PA) prowadzonego na terytorium Francji przez firmę posługującą się tytułem autoryzowanego składu celnego. Spółka zawiera umowę dotyczącą magazynowania i przechowywania ww. wyrobów w składzie celnym/podatkowym. Następnie w ramach ww. składu celnego następuje przesunięcie (dostawa towaru) na rzecz odbiorcy Spółki, który następnie już we własnym zakresie podejmuje decyzję o pozostawieniu towaru w składzie albo dokonuje jego wyprowadzenia ze składu i dalszych związanych z tym czynności. Spółka nie jest zarejestrowana do celów VAT na terytorium Francji. Spółka uzyskała informację, że powyższe transakcje nie podlegają opodatkowaniu VAT na terytorium Francji ze względu na objęcie towarów będących przedmiotem tych transakcji procedurą składu PA, zgodnie z którą ww. towary podlegają zwolnieniu zarówno z cła jak i podatku VAT do momentu wprowadzenia do obrotu (zwolnienie z procedury składu celnego). Spółka uzyskała również informację nt. braku możliwości przeprowadzenia procesu rejestracji do celów podatku VAT na terytorium Francji w odniesieniu do ww. transakcji.

Spółka bierze udział w transakcjach o następującym przebiegu:

* każdorazowy dostawca (przykładowo podmiot z Holandii, Belgii, Cypru, Niemiec) dostarcza towar do wskazanego przez Spółkę miejsca przeładunkowego (skład podatkowo-akcyzowy - PA) na terytorium Francji. W cenę kupowanego przez Spółkę towaru jest wliczony koszt transportu.

* Towar każdorazowo wyjeżdża z PA, w którym dostawca ma swoje konto.

* Towar trafia na konto Spółki w składzie PA. Dokumentem towarzyszącym jest delivery note.

* Towar po wpłacie dokonanej przez klienta zostaje przesunięty na jego konto w tym samym składzie PA - dokumentem towarzyszącym jest transfer note.

* Następnie Klient otrzymuje FV VAT.

* Dla potrzeb przedmiotowej transakcji w przedmiotowej sytuacji Spółka posługuje się polskim NIP.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Spółka prosi o potwierdzenie, że opisane w stanie faktycznym wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów nie podlega w Polsce opodatkowaniu na podstawie art. 25 ust. 2 ustawy o VAT - w związku z art. 156-160 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - ze względu na objęcie towarów, będących przedmiotem transakcji, w kraju zakończenia transportu procedurą składu celno-podatkowego, która to w myśl przytoczonych artykułów zwalnia je zarówno z cła jak i podatku VAT do momentu wprowadzenia ich w obrót (moment zwolnienia z procedury magazynu celno-podatkowego).

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 25 ust. 1 ustawy o VAT, wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów uznaje się za dokonane na terytorium państwa członkowskiego, na którym towary znajdują się w momencie zakończenia ich wysyłki lub transportu.

Jak stanowi ust. 2 ww. przepisu, nie wyłączając powyższego, w przypadku gdy nabywca, przy wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów podał numer przyznany mu przez dane państwo członkowskie dla celów transakcji wewnątrzwspólnotowych inne niż państwo członkowskie, na którym towary znajdują się w momencie zakończenia ich wysyłki lub transportu, wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów uznaje się za dokonane również na terytorium tego państwa członkowskiego, chyba że nabywca udowodni, że wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów:

W związku z powyższym, Spółka uważa że istnieją podstawy by uznać, że przedmiotowe transakcje nie podlegają opodatkowaniu w Polsce na podstawie art. 25 ust. 2 ustawy o VAT.

Jak wskazano wyżej, zgodnie z art. 25 ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku gdy nabywca (w tym przypadku: Spółka) przy wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów podał numer przyznany mu przez dane państwo członkowskie (w tym przypadku - Polskę) dla celów transakcji wewnątrzwspólnotowych inne niż państwo członkowskie, na którym towary znajdują się w momencie zakończenia ich wysyłki lub transportu (w analizowanym przypadku jest to Francja), wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów uznaje się za dokonane również na terytorium tego państwa członkowskiego (w Polsce).

Jako że w przedmiotowym przypadku Spółka posługuje się dla celów transakcji polskim numerem NIP, co do zasady wystąpi skutek, o którym mowa w art. 25 ust. 2, tzn. transakcja wewnątrzwspólnotowego nabycia będzie uznana za wykonaną zarówno we Francji jak i w Polsce. Jednakże ww. przepis zawiera zastrzeżenie, zgodnie z którym wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów nie będzie podlegało opodatkowaniu w kraju, który nadał numer podatkowy (czyli w Polsce), jeżeli nabywca udowodni, że wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów zostało opodatkowane na terytorium państwa członkowskiego, na którym towary znajdują się w momencie zakończenia ich wysyłki lub transportu (czyli we Francji).

Spółka zaznacza, że zgodnie z art. 157 ust. 1 lit. b dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej jako: Dyrektywa VAT), państwa członkowskie mogą zwolnić transakcje dostawy towarów, które mają zostać objęte na terytorium danego państwa procedurą składu innego niż celny. Przepis ten oznacza, że państwa członkowskie mają możliwość implementacji do prawa krajowego zwolnienia z podatku od wartości dodanej transakcji dostawy towarów, które mają zostać objęte na terytorium danego państwa procedurą składu innego niż celny (np. składu podatkowego).

Jak wskazuje się w komentarzach, "rezultatem wprowadzenia takich regulacji przez państwa członkowskie jest brak obciążenia podatkiem transakcji, przedmiotem których są towary, które mają być wprowadzone do składu VAT. Zasadniczym celem wprowadzania przepisów w zakresie składów VAT jest uproszczenie w przeprowadzaniu transakcji związanych z eksportem lub importem towarów, a także transakcjami wewnątrzwspólnotowymi. Funkcjonowanie stosownych zwolnień z VAT umożliwia niekiedy uniknięcie przez podatnika dokonującego takich transakcji opodatkowania VAT, w przypadku gdy są to jedyne transakcje realizowane przez niego na terytorium państwa członkowskiego" (Dyrektywa VAT, Polska perspektywa. Komentarz LEX Red. R. Namysłowski, D. Prokop W-wa 2012).

W przedmiotowej sytuacji dostawa wyrobów alkoholowych dokonywana jest ze składu podatkowego znajdującego się na terenie Holandii (bądź innego państwa członkowskiego, w którym stosowana jest procedura składu podatkowego) do składu podatkowego znajdującego się na terenie Francji. Zarówno Francja, jak i kraje rozpoczęcia transportu w poszczególnych transakcjach realizowanych przez Spółkę (Holandia, Belgia, Cypr, Niemcy), dokonały implementacji reguł dotyczących zwolnienia z podatku od wartości dodanej transakcji dostawy towarów, które mają zostać objęte na terytorium danego państwa procedurą składu innego niż celny. Okoliczność ta przesądza w ocenie Spółki o tym, że wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, do którego dochodzi na terytorium Francji, korzysta z ww. zwolnienia na podstawie art. 157 ust. 1 lit. b Dyrektywy VAT. Wynika to w szczególności z lustrzanego charakteru wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów w stosunku do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. Skoro bowiem ze zwolnienia korzystać będzie, w myśl art. 157 ust. 1 lit. b, dostawa towarów, które mają zostać objęte na terytorium danego państwa procedurą składu innego niż celny, ze zwolnienia na tej samej podstawie korzystać będzie skorelowane z nią wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów na terenie danego państwa członkowskiego (w tym wypadku we Francji).

Mając zatem na uwadze szczególny charakter przedmiotowej transakcji, w której towary są dostarczane bezpośrednio z holenderskiego składu podatkowego, a przez to są objęte zwolnieniem w Holandii z podatku od wartości dodanej, do francuskiego składu podatkowego, gdzie towary te również objęte są zwolnieniem z ww. podatku, należy zaznaczyć, że opodatkowanie będącego rezultatem tej transakcji wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów w Polsce jest wyłączone na podstawie art. 25 ust. 2 pkt 1 - z uwagi na jego zwolnienie z opodatkowania we Francji. Skoro bowiem zastosowanie znajduje zwolnienie z opodatkowania nabycia, jest to sytuacja równoważna z przypadkiem, w którym nabycie zostałoby opodatkowane we Francji (o takiej sytuacji wprost mowa w art. 25 ust. 2 pkt 1).

Należy bowiem w tym miejscu podkreślić także, że dostawa przedmiotowych towarów na terytorium Francji jest co prawda zwolniona z ww. podatku, ale zwolnienie to ma charakter jedynie czasowy. Czas ten odpowiada okresowi objęcia przedmiotowych towarów procedurą składu innego niż celny. Powyższe wynika z Dyrektywy VAT, która w art. 155 stanowi między innymi, że kwota podatku VAT należna przy wprowadzaniu towaru do używania (tzn. z chwilą, gdy towary przestają być objęte procedurami zwolnienia z podatku od wartości dodanej w wyniku objęcia procedurą składu innego niż celny) musi odpowiadać kwocie podatku, jaka potencjalnie powinna zostać nałożona w przypadku braku zwolnienia przewidzianego w tym artykule. Jest to jeden z warunków wprowadzenia zwolnienia z VAT.

Mając więc na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w momencie zakończenia wysyłki lub transportu przedmiotowych towarów, towary te podlegają opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej na terenie Francji, jednak jak wskazano wyżej są one objęte szczególną procedurą tj. zwolnieniem z tego podatku do czasu zakończenia objęcia procedurą składu innego niż celny. Opodatkowanie nastąpi zatem w momencie wyprowadzenia tych towarów ze składu celnego (podatkowego).

Podsumowując, wobec faktu, że w rozpatrywanej sytuacji po stronie Spółki - zgodnie z przepisami francuskiego prawa podatkowego w związku z dokonywanym wewnątrzwspólnotowym nabyciem towarów, które mają na terytorium Francji zostać objęte procedurą składu innego niż celny - nie powstaje obowiązek rejestracji dla potrzeb VAT we Francji ani też rozliczenia tam podatku, Spółka jest zdania, że przedmiotowe wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów nie podlega także opodatkowaniu w Polsce na podstawie art. 25 ust. 2 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) - zwanej dalej ustawą - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

Z art. 7 ust. 1 ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy - przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka jest zarejestrowanym na terytorium kraju podatnikiem VAT. Dokonuje ona transakcji w zakresie obrotu wyrobami akcyzowymi (piwo, wino), polegającymi na zakupie ww. towarów od kontrahentów unijnych, a następnie odsprzedaży tych towarów również na rzecz firm unijnych. Dokonując ww. transakcji Spółka posługuje się polskim numerem VAT-UE. Ww. towary nie zostają nigdy wprowadzone na terytorium Polski - są one transportowane przez dostawcę Spółki (np. z terytorium Belgii) każdorazowo na terytorium Francji, celem wprowadzenia tych towarów do składu celno-podatkowego (PA) prowadzonego na terytorium Francji przez firmę posługującą się tytułem autoryzowanego składu celnego. Spółka zawiera umowę dotyczącą magazynowania i przechowywania ww. wyrobów w składzie celnym/podatkowym. Następnie w ramach ww. składu celnego następuje przesunięcie (dostawa towaru) na rzecz odbiorcy Spółki, który następnie już we własnym zakresie podejmuje decyzję o pozostawieniu towaru w składzie albo dokonuje jego wyprowadzenia ze składu i dalszych związanych z tym czynności. Spółka nie jest zarejestrowana do celów VAT na terytorium Francji. Spółka uzyskała informację, że powyższe transakcje nie podlegają opodatkowaniu VAT na terytorium Francji ze względu na objęcie towarów będących przedmiotem tych transakcji procedurą składu PA, zgodnie z którą ww. towary podlegają zwolnieniu zarówno z cła jak i podatku VAT do momentu wprowadzenia do obrotu (zwolnienie z procedury składu celnego). Spółka uzyskała również informację dotyczącą braku możliwości przeprowadzenia procesu rejestracji do celów podatku VAT na terytorium Francji w odniesieniu do ww. transakcji.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy - przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz.

W świetle art. 9 ust. 2 ustawy - przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że:

Biorąc pod uwagę powołane przepisy należy stwierdzić, że potraktowanie danej czynności jako wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów zawsze wymaga spełnienia dwóch podstawowych warunków:

* po pierwsze, podmiot z jednego państwa członkowskiego musi nabyć prawo do rozporządzania towarami jak właściciel; zatem na rzecz tego podmiotu musi być dokonana dostawa,

* po drugie, w wyniku dokonanej dostawy towary są przemieszczane na terytorium innego państwa członkowskiego niż państwo wysyłki, przy czym pozostaje bez znaczenia, kto faktycznie przewozi towar i na czyje zlecenie jest to czynione, gdyż towary w wyniku dokonanej dostawy mogą być wysyłane lub transportowane przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz.

Zgodnie z art. 25 ust. 1 ustawy - wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów uznaje się za dokonane na terytorium państwa członkowskiego, na którym towary znajdują się w momencie zakończenia ich wysyłki lub transportu.

Nie wyłączając zastosowania ust. 1 w przypadku gdy nabywca, o którym mowa w art. 9 ust. 2, przy wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów podał numer przyznany mu przez dane państwo członkowskie dla celów transakcji wewnątrzwspólnotowych inne niż państwo członkowskie, na którym towary znajdują się w momencie zakończenia ich wysyłki lub transportu, wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów uznaje się za dokonane również na terytorium tego państwa członkowskiego, chyba że nabywca udowodni, że wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów:

Jak wynika z przytoczonych powyżej przepisów, w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów opodatkowaniu podatkiem VAT podlega czynność nabycia towarów. Wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów podlega opodatkowaniu w kraju, w którym towary znajdują się w momencie zakończenia ich wysyłki lub transportu.

W sytuacji, gdy nabywca poda przy wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów numer przyznany mu przez dane państwo członkowskie dla celów transakcji wewnątrzwspólnotowych inne niż państwo członkowskie, na którym towary znajdują się w momencie zakończenia ich wysyłki lub transportu, to nabycie to oprócz tego, że podlega opodatkowaniu w kraju zakończenia wysyłki lub transportu, podlega opodatkowaniu w kraju, którego numerem posłużył się nabywca.

Przepisy przewidują jednak, że w takim przypadku wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów nie nastąpi w kraju, którego numer został wykorzystany, jeżeli nabywca udowodni, że wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów: zostało opodatkowane na terytorium państwa członkowskiego, na którym towary znajdują się w momencie zakończenia ich wysyłki lub transportu, lub zostało uznane za opodatkowane na terytorium państwa członkowskiego, na którym towary znajdują się w momencie zakończenia ich wysyłki lub transportu, ze względu na zastosowanie procedury uproszczonej w wewnątrzwspólnotowej transakcji trójstronnej, o której mowa w dziale XII ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że w przedmiotowej sprawie państwem zakończenia wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów jest terytorium Francji, a dla tej transakcji Spółka posługuje się numerem przyznanym jej w Polsce.

Jak wskazała Spółka, w momencie zakończenia wysyłki lub transportu towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowego nabycia, podlegają one opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej na terytorium Francji, jednak objęte są szczególną procedurą, tj. zwolnieniem z tego podatku.

Należy zgodzić się ze Spółką, że skoro zastosowanie znajduje zwolnienie z opodatkowania nabycia towarów, jest to sytuacja równoważna z przypadkiem, w którym ich nabycie zostałoby opodatkowane we Francji.

Podsumowując, wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów będące przedmiotem pytania nie podlega w Polsce opodatkowaniu na podstawie art. 25 ust. 2 ustawy, ze względu na objęcie towarów będących przedmiotem transakcji - w kraju zakończenia transportu - procedurą składu celno-podatkowego, która to zwalnia je z podatku VAT, pod warunkiem, że Spółka udowodni sposób opodatkowania tej transakcji na terytorium Francji (zwolnienie od podatku od wartości dodanej).

Zatem stanowisko Spółki uznano za prawidłowe, jednak na podstawie innego uzasadnienia niż przedstawione przez nią.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Należy zauważyć, że stosownie do przepisu art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej - składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Należy zatem zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie przedstawionego stanu faktycznego. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego stanu faktycznego, udzielona interpretacja traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.