ILPP4/443-269/13-4/ISN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 7 czerwca 2013 r. (data wpływu 17 czerwca 2013 r.) uzupełnionym pismem z dnia 13 sierpnia 2013 r. (data wpływu 16 sierpnia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku odprowadzenia podatku VAT z tytułu dostawy działek - jest prawidłowe.

W dniu 17 czerwca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku odprowadzenia podatku VAT z tytułu dostawy działek. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 13 sierpnia 2013 r. (data wpływu 16 sierpnia 2013 r.) o informacje doprecyzowujące opis sprawy.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca od 1990 r. prowadzi własne gospodarstwo rolne. 19 października 1995 r. Zainteresowany powiększył jego areał poprzez zakup gruntów rolnych o pow. 5,2970 ha, w skład których wchodziły działki o numerach 86 i 103 obręb (...).

16 lutego 2006 r. na wniosek Wnioskodawcy działka nr 103 została podzielona na 17 działek o numerach 103/1, 103/2, (...), 103/17. Pierwsze 14 działek zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego przeznaczonych jest pod zabudowę mieszkaniową niskiej intensywności z dopuszczeniem funkcji usługowej, natomiast 3 ostatnie działki zgodnie z MPZP przeznaczone są pod drogi gminne. Zainteresowany podkreślił, że MPZP dla wsi X został uchwalony 8 lipca 2004 r., a więc 9 lat po zakupie przedmiotowych działek.

W okresie od 26 czerwca 2006 r. do 15 kwietnia 2011 r. działki o numerach od 103/1 do 103/14 zostały przez Wnioskodawcę sprzedane, a środki finansowe z tego tytułu zostały przeznaczone na budowę domu mieszkalnego dla jego dzieci (budowa rozpoczęta została 29 maja 2009 r. i trwa do dzisiaj).

W złożonym uzupełnieniu Zainteresowany wskazał, że działki o numerach od 103/1 do 103/14 nie były wykorzystywane w działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2004 r. Nr 173, poz. 1807 z późn. zm.), były jedynie wykorzystywane do działalności rolniczej w zakresie produkcji roślinnej (uprawa zbóż) w ramach prowadzonego gospodarstwa rolnego w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.). Z powyższych gruntów Wnioskodawca dokonywał zbioru i sprzedaży płodów rolnych. Przedmiotowe działki nie były udostępniane innym osobom odpłatnie ani też bezpłatnie na podstawie umów najmu, dzierżawy, użyczenia itp. Zainteresowany nie jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Wnioskodawca nie ponosił żadnych nakładów w celu przygotowania przedmiotowych działek do sprzedaży, w tym nie dokonywał uzbrojenia terenu, ogrodzenia działek, nie występował też o warunki ich zabudowy. Celem dokonania sprzedaży działek Zainteresowany zamieścił ogłoszenie dotyczące ich sprzedaży w lokalnej prasie. Oprócz 14 sprzedanych działek nie dokonywał on sprzedaży żadnych innych gruntów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy od sprzedaży przedmiotowych działek o numerach od 103/1 do 103/14 należne było odprowadzenie podatku VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, od sprzedaży przedmiotowych działek o numerach od 103/1 do 103/14 nie było należne odprowadzenie podatku VAT, ponieważ była to czynność polegająca na sprzedaży nieruchomości w ramach dysponowania majątkiem prywatnym. Czynność ta nie ma nic wspólnego z działalnością gospodarczą polegającą na obrocie nieruchomościami w celach zarobkowych. Grunty te zostały zakupione celem powiększenia własnego gospodarstwa rolnego i co roku - do momentu ich sprzedaży - były przez Zainteresowanego użytkowane rolniczo i zgłaszane do dopłat bezpośrednich w ARiMR. Z kolei zmiana kwalifikacji gruntu z przeznaczeniem pod zabudowę nie nastąpiła z jego własnej woli i nie była do przewidzenia w momencie zakupu przedmiotowej nieruchomości.

Powyższe stanowisko potwierdza wyrok NSA z 28 października 2011 r. sygn. akt I FSK 1554/10. Z kolei co podkreślił TSUE w wyroku z 15 września 2011 r. (w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10), dokonanie podziału gruntu na działki w celu uzyskania wyższej ceny odnosi się do zarządzania majątkiem prywatnym, zatem nie jest to również przesłanka do uznania tej czynności za mającej znamiona działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Z kolei celem sprzedaży przedmiotowych nieruchomości było zapewnienie dzieciom Wnioskodawcy potrzeb mieszkaniowych poprzez uzyskanie dochodu niezbędnego do rozpoczęcia budowy domu mieszkalnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Niniejsza interpretacja indywidualna wydana została w oparciu o stan prawny w brzmieniu obowiązującym w dacie dokonania dostawy działek będących przedmiotem pytania.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) - zwanej dalej ustawą - opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy - przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy - w brzmieniu obowiązującym od 1 maja 2004 r. do 31 grudnia 2010 r. - przez towary rozumiało się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Od 1 stycznia 2011 r. powyższy przepis obowiązuje w następującym brzmieniu - przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zatem - w świetle przytoczonych powyżej przepisów - grunt spełnia definicję towaru określoną w art. 2 pkt 6, a jego sprzedaż traktowana jest jako odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 2 pkt 19 ustawy - przez rolnika ryczałtowego - rozumie się rolnika dokonującego dostawy produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej lub świadczącego usługi rolnicze, korzystającego ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3, z wyjątkiem rolnika obowiązanego na podstawie odrębnych przepisów do prowadzenia ksiąg rachunkowych.

Nie każda czynność która stanowi dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Określona czynność będzie opodatkowana podatkiem VAT, jeśli zostanie wykonana przez podatnika, a więc osobę prowadzącą działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Jak stanowi art. 15 ust. 1 ustawy - podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej - na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy - rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W kontekście powyższego - uwzględniając definicję działalności gospodarczej - dostawa towarów będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług tylko w sytuacji, gdy dokonana zostanie przez podmiot o statusie podatnika, który działa w takim charakterze w odniesieniu do tej konkretnie czynności. Natomiast dla stwierdzenia, że dla danej transakcji podmiot jest podatnikiem podatku od towarów i usług, konieczne jest prowadzenie przez niego działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy.

Zatem osoby fizyczne dokonujące sprzedaży, przekazania lub darowizny towarów stanowiących część ich majątku osobistego (takiego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach prowadzonej działalności gospodarczej), nie są zaliczane do grona podatników podatku od towarów i usług.

Konsekwentnie nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Aby przyjąć, że dany podmiot przy sprzedaży gruntu działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) trzeba ustalić, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, wskazującej że czynności danego podmiotu przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność "handlową" wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W podobny sposób kwestię tą rozstrzygnął Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w orzeczeniu z 29 października 2007 r. sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

W kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne jest stwierdzenie, czy w świetle zaprezentowanego stanu sprawy Wnioskodawca w celu dokonania sprzedaży gruntu podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkowałoby koniecznością uznania Zainteresowanego za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu (a więc za podatnika podatku od towarów i usług), czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Wskazać bowiem należy, że zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy), jako że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Ponadto, jak wynika z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10, dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Przy spełnieniu powyższych warunków nie ma znaczenia to, że podmiot dokonujący dostawy jest "rolnikiem ryczałtowym".

Z powyższego wynika zatem, że dokonanie sprzedaży określonej rzeczy materialnej stanowi naturalny (oczywisty, podstawowy) element wykonywania prawa własności.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca od 1990 r. prowadzi własne gospodarstwo rolne. 19 października 1995 r. Zainteresowany powiększył jego areał poprzez zakup gruntów rolnych o pow. 5,2970 ha, w skład których wchodziły działki o numerach 86 i 103 obręb (...) 16 lutego 2006 r. na wniosek Wnioskodawcy działka nr 103 została podzielona na 17 działek o numerach 103/1, 103/2, (...), 103/17. Pierwsze 14 działek zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego przeznaczonych jest pod zabudowę mieszkaniową niskiej intensywności z dopuszczeniem funkcji usługowej, natomiast 3 ostatnie działki zgodnie z MPZP przeznaczone są pod drogi gminne. Zainteresowany podkreślił, że MPZP dla wsi X został uchwalony 8 lipca 2004 r., a więc 9 lat po zakupie przedmiotowych działek. W okresie od 26 czerwca 2006 r. do 15 kwietnia 2011 r. działki o numerach od 103/1 do 103/14 zostały przez Wnioskodawcę sprzedane, a środki finansowe z tego tytułu zostały przeznaczone na budowę domu mieszkalnego dla dzieci Zainteresowanego (budowa rozpoczęta została 29 maja 2009 r. i trwa do dzisiaj). Działki o numerach od 103/1 do 103/14 były wykorzystywane do działalności rolniczej w zakresie produkcji roślinnej (uprawa zbóż) w ramach prowadzonego gospodarstwa rolnego w rozumieniu ustawy. Z powyższych gruntów Wnioskodawca dokonywał zbioru i sprzedaży płodów rolnych. Przedmiotowe działki nie były udostępniane innym osobom odpłatnie ani też bezpłatnie na podstawie umów najmu, dzierżawy, użyczenia itp. Zainteresowany nie jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Wnioskodawca nie ponosił żadnych nakładów w celu przygotowania przedmiotowych działek do sprzedaży, w tym nie dokonywał uzbrojenia terenu, ogrodzenia działek, nie występował też o warunki ich zabudowy. Celem dokonania sprzedaży działek Zainteresowany zamieścił ogłoszenie dotyczące ich sprzedaży w lokalnej prasie. Oprócz 14 sprzedanych działek Wnioskodawca nie dokonywał sprzedaży żadnych innych gruntów.

Uwzględniając powołane powyżej przepisy oraz orzecznictwo należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie brak jest podstaw do uznania Zainteresowanego za podatnika podatku od towarów i usług dla dokonanych dostaw 14 działek. Co prawda dokonał podziału gruntu oraz umieścił ogłoszenie o sprzedaży działek w lokalnej prasie, jednakże powyższych zdarzeń (stanowiących pojedyncze z okoliczności przykładowo wskazanych w orzeczeniu w sprawach C-180/10 i C 181/10) nie można uznać za środki zbliżone do tych jakie podejmują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, lecz za zwykły zarząd prywatną nieruchomością. Wnioskodawca nie ponosił żadnych nakładów w celu przygotowania przedmiotowych działek do sprzedaży, w tym nie dokonywał uzbrojenia terenu, ogrodzenia działek, nie występował też o warunki ich zabudowy.

Zatem w niniejszej sprawie brak jest przesłanek pozwalających uznać, że dokonując dostawy przedmiotowych działek Zainteresowany wystąpił w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, polegającą na handlu nieruchomościami. Jak wcześniej wyjaśniono, aby uznać określoną sprzedaż za opodatkowaną podatkiem VAT nie wystarcza stwierdzić jedynie dostawę towarów, lecz wymagane jest określenie podmiotu dokonującego dostawy za występującego w związku ze sprzedażą jako podatnika podatku od towarów i usług. W rozpatrywanej sprawie sprzedaż działek można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Wnioskodawca korzystał z przysługującego mu prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania.

Reasumując, Zainteresowany nie był zobowiązany do odprowadzenia podatku VAT z tytułu sprzedaży działek o numerach od 103/1 do 103/14.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.