ILPP4/443-144/11-4/ISN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2, § 6 i § 10 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 11 lutego 2011 r. (data wpływu 16 lutego 2011 r.) uzupełnionym pismem z dnia 22 kwietnia 2011 r. (data wpływu 26 kwietnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego - jest prawidłowe.

W dniu 16 lutego 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 22 kwietnia 2011 r. (data wpływu 26 kwietnia 2011 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca zwany dalej także Konsorcjantem lub Partnerem, zawarł w dniu 22 kwietnia 2008 r. z Instytutem, zwanym dalej także Beneficjentem, Politechniką X, Politechniką Y, Instytutem Z oraz Instytutem Q, zwanymi dalej łącznie także Konsorcjantami lub Partnerami, umowę partnerstwa w Konsorcjum Badawczym, zwaną dalej także umową konsorcjum, tworzącymi konsorcjum badawcze.

Strony umowy postanowiły, iż tworzą Partnerstwo, celem którego jest prowadzenie badań i prac rozwojowych nad nowoczesnymi materiałami barierowymi nowej generacji, chroniącymi człowieka przed różnymi czynnikami środowiskowymi oraz transfer wyników badań do sektora przedsiębiorstw i ich komercjalizacja w sektorze przemysłu.

Ponadto celem partnerstwa jest:

Ww. Projekt jest realizowany na podstawie umowy o dofinansowanie zawartej przez Instytut Włókiennictwa będący Beneficjentem Projektu i Liderem Konsorcjum a Ministrem Nauki i Szkolnictwa Wyższego, której ostateczna treść została ustalona aneksem z dnia 17 czerwca 2010 r.

Na realizację Projektu Beneficjent otrzyma dofinansowanie od Instytucji Wdrażającej w kwocie 15 450 000 zł - stanowiące 100% wydatków kwalifikowalnych, w tym 85% kwoty dofinansowania w formie płatności ze środków EFRR (do dnia 31 grudnia 2009 r. dotacja rozwojowa) co stanowi 13 132 500 zł, 15% kwoty dofinansowania w formie dotacji celowej (do dnia 31 grudnia 2009 r. dotacja rozwojowa) co stanowi 2 317 500 zł.

Beneficjent otrzyma dofinansowanie po spełnieniu warunków określonych w umowie o dofinansowanie w formie refundacji lub zaliczki.

Część dofinansowania zgodnie z umową partnerstwa w Konsorcjum Badawczym zostanie przekazana Wnioskodawcy na realizację Projektu, zgodnie z umową o dofinansowanie i umową konsorcjum, której celem jest m.in realizacja ww. Projektu oraz cele wymienione powyżej związane z realizacją Projektu.

Pierwsza transza środków finansowych zostanie wypłacona Partnerowi w terminie 7 dni roboczych od wpłynięcia środków finansowych z Instytucji Wdrażającej na rachunek bankowy Projektu. Następna transza środków finansowych zostanie przekazana Partnerom, po rozliczeniu 70% środków finansowych otrzymanych w poprzednich transzach. Przekazywanie środków finansowych na realizację zadań Projektu zależne będzie od tego, czy Zainteresowany wywiązał się ze swoich obowiązków wynikających z umowy konsorcjum oraz od tego czy na rachunku bankowym Projektu znajdują się wystarczające środki. Szczegółowe warunki przekazywania kolejnych transz środków przez Lidera Projektu na rzecz Partnera zawarte są w załączniku do umowy o dofinansowanie. W szczególności wymagane będzie złożenie przez Partnera następujących dokumentów:

Zasady realizacji Projektu, które odnoszą się także do Wnioskodawcy na podstawie umowy o partnerstwie w Konsorcjum Badawczym są następujące.

Podstawą realizacji Projektu w ramach programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka 2007-2013, jest art. 209 ust. 1 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 249, poz. 2104 z późn. zm.). Beneficjent oraz Partnerzy zobowiązani są do zrealizowania Projektu w pełnym zakresie, zgodnie z umową, przepisami prawa oraz aktami w niej wymienionymi.

Całkowity koszt realizacji projektu wynosi 15 503 445,69 zł, w tym wartość wydatków kwalifikowalnych wynosi 115 450 000 zł. Przez wydatki kwalifikowalne rozumie się poniesione przez Beneficjenta lub Konsorcjantów niezbędne do prawidłowej realizacji Projektu kwalifikujące się do objęcia dofinansowaniem w ramach Projektu.

Zgodnie z postanowieniami umowy oraz katalogiem i zasadami określonymi w Wytycznych w zakresie kwalifikowalności wydatków w ramach Programu, wydanych przez Ministra Rozwoju Regionalnego, wydatkami kwalifikującymi się do objęcia wsparciem są wydatki, które jednocześnie:

Beneficjent i Konsorcjanci, zobowiązani są do zrealizowania Projektu w okresie kwalifikowalności wydatków, tj. od dnia 28 lutego 2007 r. do dnia 31 grudnia 2012 r., zgodnie z harmonogramem realizacji Projektu wg kwartałów oraz harmonogramem rzeczowo-finansowym wg zadań.

Wydatki poniesione na pokrycie podatku od towarów i usług (VAT) mogą zostać uznane za kwalifikujące się do dofinansowania jeśli nie podlega on zwrotowi lub odliczeniu na rzecz Beneficjenta lub Konsorcjanta zgodnie z właściwymi przepisami.

Trwałość projektu wynosi 5 lat od dnia zakończenia realizacji projektu, do zapewnienia której zobowiązany jest Beneficjent.

W celu zapewnienia, że udzielone dofinansowanie nie stanowi pomocy publicznej w rozumieniu art. 107 ust. 1 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej, w trakcie Projektu oraz w okresie trwałości Projektu obowiązują następujące zasady:

Beneficjent nie może dokonywać zmian prowadzących do zmiany celów Projektu w rozumieniu art. 57 ust. 1 rozporządzenia Rady (WE) 1083/2006.

W przypadku nabycia własności niematerialnych i prawnych w ramach Projektu ze środków dofinansowania, Beneficjent i Konsorcjanci zobowiązują się do zachowania tych wartości w swoich aktywach przez okres trwałości projektu, do amortyzacji tych wartości zgodnie z odrębnymi przepisami oraz do wykorzystania tych aktywów wyłącznie na cele Projektu.

Zgodnie z umową konsorcjum, możliwe jest zlecenie wykonania części zadań w ramach Projektu osobom trzecim.

Na podstawie umowy konsorcjum Wnioskodawca - Partner w projekcie zobowiązany jest do dostarczania Liderowi Projektu dokumentów niezbędnych do dokonywania rozliczeń dofinansowania oraz do organizacji i zarządzania Projektem, należytego zarządzania finansami, odpowiedniej informacji i promocji Projektu. Partnerzy mają prawo do korzystania z wyników wspólnych prac realizowanych w ramach Projektu, z poszanowaniem praw autorskich i pokrewnych praw własności przemysłowej. Partnerzy mają prawo do korzystania z praw własności intelektualnej oraz innych efektów działań realizowanych w ramach Projektu. Wszelkie kwestie dotyczące własności intelektualnej a w szczególności związane z ochroną wiedzy, przyznawaniem i cesją praw dostępu do wiedzy, publikacją wiedzy, będą przedmiotem odrębnych szczegółowych umów pomiędzy członkami Partnerstwa i stronami trzecimi.

Umowa konsorcjum została zawarta na czas realizacji Projektu z zastrzeżeniem możliwości wykluczenia Partnera oraz rozwiązania umowy.

Ogólnym celem Projektu jest rozwój badań i prac rozwojowych nad barierowymi materiałami nowej generacji chroniącymi człowieka przed szkodliwym działaniem środowiska, prowadzonych przez specjalne do tego celu powołane konsorcjum. Wyniki prac wykorzystywane będą w gospodarce przyczyniając się do zwiększenia konkurencyjności przedsiębiorstw z branży włókienniczej. Projekt jest zgodny z głównym celem PO IG - rozwój polskiej gospodarki w oparciu o innowacyjne przedsiębiorstwa, z celami szczegółowymi PO IG - zwiększenie, innowacyjności przedsiębiorstw, wzrost konkurencyjności polskiej nauki, zwiększenie jej roli w rozwoju gospodarczym i z celami Priorytetu 1. PO IG i Działania 1.3.

Celami szczegółowymi projektu są:

Przedmiotem Projektu jest wykonanie badań i prac rozwojowych nad materiałami barierowymi nowej generacji na bazie nośników włókienniczych, chroniących człowieka przed szkodliwymi czynnikami środowiska. Projekt zostanie zrealizowany przez Konsorcjum Badawcze, w którym jednym z Konsorcjantów jest Wnioskodawca będący kluczowym Partnerem.

Prace badawcze realizowane będą przez członków Konsorcjum Badawczego pod merytorycznym kierownictwem Lidera - Instytutu Włókiennictwa. Będą one podzielone na pięć bloków tematycznych:

Wnioskodawca będzie odpowiedzialny za badania nad barierowymi materiałami maskującymi w zakresie promieniowania VIS, IR i mikrofalowego (blok V). Wynikiem zaplanowanych prac badawczych będą wyroby high-tech do specjalnych zastosowań.

Projekt zakłada także zakup niezbędnego do jego realizacji wyposażenia laboratoryjnego, materiałów, surowców oraz działania promocyjne związane z realizacją prac badawczych i ich wynikami, realizację procedur związanych z ochroną patentową opracowanych materiałów barierowych, wykonania procedur certyfikacji nowych wyrobów.

Dzięki realizacji Projektu możliwe będzie m.in.:

W ramach Projektu w zakresie tematu realizowanego przez Zainteresowanego będą realizowane następujące zadania:

Podczas realizacji niniejszego Projektu przez Wnioskodawcę planuje się opracować i wykonać materiały służące do:

Na etapie składania wniosku kilku przedsiębiorców przemysłowych wyraziło zainteresowanie wdrożeniem wyników Projektu w swoich zakładach, posiadających przystosowany park maszynowy do produkcji tego typu asortymentu.

Zainteresowany będzie w celu realizacji Projektu nabywał towary i usługi opodatkowane podatkiem VAT.

Działania podjęte przez niego w celu realizacji Projektu na podstawie umowy konsorcjum mogą nie doprowadzić do osiągnięcia zamierzonych rezultatów, zarówno z przyczyn zależnych i niezależnych od niego oraz Beneficjenta i pozostałych konsorcjantów.

W razie osiągnięcia zamierzonych rezultatów, Beneficjent zobowiązany jest do rozpowszechniania wyników prowadzonych badań i prac rozwojowych wszystkim podmiotom zainteresowanym gospodarczym wykorzystaniem tych wyników na równych zasadach rynkowych. Dostęp do wyników będzie nieograniczony dla wszystkich przedsiębiorców na zasadach wolnego rynku. Wnioskodawca nie ogranicza liczby podmiotów, które w przyszłości będą mogły korzystać z rezultatów Projektu.

W przypadku osiągnięcia pozytywnych rezultatów badań, będzie istniała możliwość ich komercjalizacji poprzez udzielenie licencji na korzystanie z praw autorskich i innych lub sprzedaż tych praw zainteresowanym podmiotom. W przypadku sprzedaży będzie to sprzedaż opodatkowana VAT.

Komercjalizacja może nastąpić po zrealizowaniu Projektu. Udostępnienie wyników badań może nastąpić także nieodpłatnie, z zachowaniem równego dostępu do ww. wyników badań. Jednak głównym celem realizacji Projektu nie jest komercjalizacja wytworzonych rezultatów lecz rozwój badań i prac rozwojowych nad barierowymi materiałami nowej generacji chroniącymi człowieka przed szkodliwym działaniem środowiska prowadzonych przez specjalne do tego celu powołane Konsorcjum. Wyniki prac wykorzystywane będą w gospodarce przyczyniając się do zwiększenia konkurencyjności przedsiębiorstw z branży włókienniczej. Projekt jest zgodny z głównym celem o PO IG - rozwój polskiej gospodarki w oparciu o innowacyjne przedsiębiorstwa z celami szczegółowymi PO IG - zwiększenie innowacyjności przedsiębiorstw, wzrost konkurencyjności polskiej nauki, zwiększenie jej roli w rozwoju gospodarczym i z celami Priorytetu 1. PO IG i Działania 1.3. Do osiągnięcia ww. celów ma doprowadzić realizacja Projektu przez działania wszystkich Konsorcjantów. Realizacja zaś tematu Zainteresowanego ma doprowadzić do powstania rozwiązań (w tym praw własności przemysłowej i intelektualnej), które będą miały zastosowanie w przemyśle.

Sumując, realizacja Projektu może nie doprowadzić do wytworzenia rezultatów, a jeżeli doprowadzi jest możliwa ich sprzedaż opodatkowana podatkiem VAT lub nieodpłatne zbycie, które będą następować na podstawie odrębnych umów zawartych przez podmioty realizujące projekt z osobami trzecimi.

W uzupełnieniu do wniosku poinformowano, że wszystkie faktury dokumentujące nabycie towarów i usług wykorzystywanych do realizacji Projektu wystawiane są na Wnioskodawcę.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionym stanie faktycznym Zainteresowanemu przysługuje w całości lub części prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupu towarów i usług wykorzystywanych do realizacji opisanego Projektu, realizowanego przez niego na podstawie umowy konsorcjum, zarówno gdy po zakończeniu realizacji Projektu nastąpi sprzedaż opodatkowana VAT, jaki i w przypadku gdy z przyczyn niezależnych od Wnioskodawcy, w szczególności w przypadku nieosiągnięcia zakładanych rezultatów, możliwa sprzedaż opodatkowana VAT nie zostanie zrealizowana oraz niezależnie od tego czy pozostali Konsorcjanci, w tym Beneficjent dokonują odliczeń podatku VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Z literalnego brzmienia wyżej zacytowanego przepisu wynika, iż uznanie podmiotu za podatnika nie jest uzależnione od celu czy rezultatu jego działalności. Ustawa VAT definiuje działalność gospodarczą jako wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy.

Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Działalność gospodarcza nie jest uzależniona od rezultatu, czyli widocznego efektu podejmowanych przez podatników działań. Działalność gospodarcza nie musi więc oznaczać konieczności osiągania zysków.

Zgodnie z orzecznictwem ETS nieważny jest rezultat prowadzonej działalności, istotnym staje się zamiar prowadzenia działalności i ponoszone w związku z tym faktem koszty. Przy ponoszeniu kosztów poniesionych na wydatki inwestycyjne w pełni korzystać można z prawa odliczenia już na etapie ich przygotowywania. Prawo do odliczenia może zostać wyłączone jedynie w przypadku ewentualnego oszustwa ze strony podatnika i jego nadużyć, co potwierdza wyraźnie orzeczenie ETS w sprawie C-15/81 z dnia 5 maja 1982 r. pomiędzy Schul a lnspecteur der Invoerrechten en Accijzen. Istotny jest więc zamiar prowadzonej działalności, potwierdzony obiektywnymi dowodami. Podatek płacony przez podatnika nie może stanowić dla niego faktycznego kosztu. W orzeczeniu w sprawie 50/87 Trybunał wskazał, iż zadaniem wszystkich państw jest zadbanie, by podatnicy nie ponosili ekonomicznego ciężaru podatku, jaki płacony jest w trakcie prowadzenia przez nich działalności. W sprawie C-110/94 podkreślono wyraźnie, że już pierwsze wydatki inwestycyjne, jakie poniesiono dla celów i z zamysłem rozpoczęcia działalności muszą zostać potraktowane jak działalność gospodarcza.

Ponadto, samo prawo odliczenia nie może być ograniczane czasem czy zakresem przedmiotowym. Możliwość wykonywania tego prawa zapewniona ma być niezwłocznie w odniesieniu do wszystkich kwot podatku (sprawa C-177/199). Podstawą dla funkcjonowania podatku od wartości dodanej jest jego neutralność. Zasada neutralności niejednokrotnie była przedmiotem orzeczeń ETS.

W odniesieniu do przedmiotowej sprawy, a dokładnie prawa do odliczenia w przypadku ewentualnego zaniechania inwestycji, jakie zostały podjęte w celu prowadzenia działalności gospodarczej, na bazie osiągniętych z niej rezultatów stwierdzić należy, że ETS uznaje w takich sytuacjach prawo do odliczenia w pełnym zakresie i to bezwarunkowo (wyjątek stanowi dokonanie ewentualnego oszustwa przez podatnika). Trybunał w orzeczeniu z dnia 15 stycznia 1998 r. w sprawie C-37/95, wyraźnie wskazał, iż podatnik jest uprawniony do odliczenia VAT naliczonego za towary i usługi nabyte w związku z pracami inwestycyjnymi wykonanymi z przeznaczeniem ich na planowaną działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu. Jednak sam fakt niewykorzystania towarów czy usług, jakie jednak nabyto w celu wykorzystania ich w prowadzonej działalności, nie stanowi podstawy do pozbawienia podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego. Trybunał w uzasadnieniu podkreślił, iż prawo do odliczenia zostało wprowadzone, aby całkowicie uwolnić przedsiębiorcę od kosztów VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w toku jego działalności gospodarczej.

Wspólny system podatku od wartości dodanej konsekwentnie zapewnia, że każda działalność gospodarcza niezależnie od jej celu i efektu pod warunkiem, że sama podlega VAT jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny.

Trybunał w orzeczeniu w sprawie C-110/94, która dotyczyła przedsięwzięcia, jakie nigdy nie miało związku z żadną transakcją opodatkowaną stwierdził wyraźnie, że prawo do odliczenia jeżeli powstało, to pozostaje w mocy, nawet jeżeli planowana wcześniej działalność gospodarcza nigdy nie zakończyła się transakcją podlegającą opodatkowaniu.

Inne orzeczenia Trybunału podobnie wskazują iż osiągnięty rezultat podjętej działalności nie jest istotny przy możliwości dokonania odliczeń. Przykładem jest orzeczenie w sprawie 268/83 z dnia 14 lutego 1985 r. w którym Trybunał stwierdził, iż "wspólny system VAT zapewnia zatem to, aby całość działalności gospodarczej niezależnie od jej celu czy rezultatów, pod warunkiem że działalność ta sama w sobie podlega VAT była opodatkowana w całkowicie naturalny sposób". Podobnie w sprawie C-400/98 w wyroku z dnia 8 czerwca 2000 r. Trybunał stwierdził, iż art. 4 i 17 (ustanawiający prawo do odliczenia podatku naliczonego) VI Dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że prawo do odliczenia VAT zapłaconego w związku z transakcjami i wykonywanymi w celu zrealizowania planowanej działalności gospodarczej istnieje nadal, nawet jeżeli organ skarbowy ma świadomość, że zamierzona działalność gospodarcza która miała doprowadzić do wykonywania czynności opodatkowanych, nie zostanie podjęta. A także w sprawie C-736/02 wyrok z dnia 26 kwietnia 2005 r. Trybunał stwierdził, że system odliczeń ma na celu całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od ciężaru VAT podlegającego zapłacie lub zapłaconego w ramach jego działalności gospodarczej. Wspólny system VAT gwarantuje w ten sposób w zakresie ciężaru podatkowego pełną neutralność jakiejkolwiek działalności gospodarczej niezależnie od celów bądź rezultatów pod warunkiem, że co do zasady podlega ona opodatkowaniu VAT.

Odnosząc powyższe uwagi do regulacji zawartej w ustawie o podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy VAT w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124, należy stwierdzić co następuje.

Ustawodawca wyraźnie uzależnił prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o naliczony od związku towarów i usług zakupionych z wykonywanymi przez podatnika czynnościami opodatkowanymi. Czynności niewykorzystywane do takich celów nie mogą korzystać z prawa do odliczenia.

Po dokonaniu analizy przepisów art. 15 ust. 1 oraz art. 86 ustawy VAT należy stwierdzić, iż podatnikiem jest podmiot bez względu na rezultat prowadzonej działalności, a prawo do odliczenia podatku od nabytych towarów i usług istnieje, jeśli pozostają one w związku z tą działalnością. Podatnikiem jest więc nawet podmiot, który ponosiłby straty z takiej działalności. Wnioskodawca nie może co prawda z góry przewidzieć rezultatu podejmowanych przez siebie obecnie badań. Osiągnięcie rezultatów na poziomie całego Projektu uzależnione jest od działań wszystkich Konsorcjantów. Podobne zależności mogą występować na poziomie tematu realizowanego przez Wnioskodawcę.

Z założenia jednak głównym celem realizacji Projektu jest rozwój badań i prac rozwojowych nad barierowymi materiałami nowej generacji chroniącymi człowieka przed szkodliwym działaniem środowiska, prowadzonych przez specjalnie do tego celu powołane Konsorcjum. Wyniki prac wykorzystywane będą w gospodarce, przyczyniając się do zwiększania konkurencyjności przedsiębiorstw z branży włókienniczej.

Rezultatem Projektu ma być:

Rezultatem tematu realizowanego przez Zainteresowanego ma być opracowanie i wykonanie materiałów służących do:

W razie osiągnięcia zamierzonych rezultatów Wnioskodawca zobowiązany jest do rozpowszechniania wyników prowadzonych badań i prac rozwojowych wszystkim podmiotom zainteresowanym gospodarczym wykorzystaniem tych wyników na równych zasadach rynkowych. Dostęp do wyników będzie nieograniczony dla wszystkich przedsiębiorców na zasadach wolnego rynku. Zainteresowany nie ogranicza liczby podmiotów, które w przyszłości będą mogły korzystać z rezultatów projektu.

W przypadku osiągnięcia pozytywnych rezultatów badań, będzie istniała możliwość ich komercjalizacji poprzez udzielenie licencji na korzystanie z praw autorskich i innych, lub sprzedaż tych praw zainteresowanym podmiotom. W przypadku sprzedaży będzie to sprzedaż opodatkowana VAT. Komercjalizacja może nastąpić po zrealizowaniu Projektu na podstawie umów zawartych przez Wnioskodawcę z pozostałymi Konsorcjantami a osobami trzecimi. Udostepnienie wyników badań może nastąpić także nieodpłatnie z zachowaniem równego dostępu do ww. wyników badań. Jednak głównym celem realizacji Projektu nie jest komercjalizacja wytworzonych rezultatów lecz rozwój badań prac rozwojowych nad barierowymi materiałami nowej generacji chroniącymi człowieka przed szkodliwym działaniem środowiska.

Podsumowując Zainteresowany stoi na stanowisku, iż związek wszelkiego rodzaju nabytych towarów czy usług z celem prowadzenia opisanego Projektu, realizowanego przez niego na podstawie umowy konsorcjum o zamierzonych przez jego współtwórców rezultatach, jest podstawą do możliwości odliczenia podatku przy ich zakupie. Na prawo do odliczenia nie będzie miał wpływu także inny niż planowany obecnie rezultat badań lub ich całkowity brak oraz niezależnie od dokonywania odliczeń podatku VAT przez pozostałych Konsorcjantów, w tym Beneficjenta Projektu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Jak wynika z powyższych regulacji, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Należy również podkreślić, iż możliwość odliczenia podatku naliczonego nie stanowi żadnego przywileju dla podatnika, lecz jest podstawowym i fundamentalnym uprawnieniem, wynikającym z samej konstrukcji podatku od wartości dodanej. Z orzecznictwa ETS wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego w zasadzie nie może być ograniczone ani pod względem czasu, ani pod względem zakresu przedmiotowego. ETS zwracał uwagę, iż właśnie zasada odliczenia podatku naliczonego zapewnia uzyskanie neutralności podatku. System odliczeń podatku oznacza całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od obciążeń z tytułu VAT zapłaconego lub należnego (do zapłaty) w prowadzonej działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej zapewnia, że jakakolwiek działalność gospodarcza, bez względu na jej cel oraz rezultat, o ile sama jest opodatkowana VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny. Pozwala to na zachowanie zasady potrącalności, która powinna być na gruncie ustawy rozumiana możliwie najszerzej. Oznacza to, iż zawsze ma ona zastosowanie przy nabyciu towarów dokonanym z zamiarem wykorzystania ich w działalności opodatkowanej.

Ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

Istotna jest intencja nabycia - jeśli dany zakup ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas - po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych - odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych.

W każdym więc przypadku należy dokonać oceny, czy intencją określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowo-prawne było wykonywanie czynności opodatkowanych. Z ogólnie przyjętej definicji "zamiaru" wynika, że jest to projekt, plan czy intencja zrealizowania czegoś. Istotą zamiaru są intencje jakie przyświecają dokonywanym czynnościom, jak i cel, który dana osoba ma osiągnąć dokonując tych czynności.

Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...) - art. 8 ust. 1 ustawy.

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Podstawowe znaczenie dla kształtu i funkcjonowania wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (podatku od towarów i usług) mają fundamentalne cechy tego podatku, tj.:

Realizację powyższych cech podatku od towarów i usług, o których mowa wyżej, gwarantują nie tylko przepisy określające zakres przedmiotowy podatku VAT, tj. wskazane wyżej art. 5, art. 7 i art. 8 ustawy, lecz również przepisy regulujące zakres podmiotowy podatku od towarów i usług, czyli przepisy art. 15 ustawy.

Artykuł 15 ust. 1 ustawy stanowi, iż podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z przytoczonych wyżej przepisów wynika zatem, iż dla uznania danego podmiotu za podatnika w rozumieniu art. 15 ustawy nie ma znaczenia rezultat prowadzonej działalności. Oznacza to, że aby uznać działalność podmiotu za działalność gospodarczą nie jest konieczne, aby przyniosła ona jakiekolwiek efekty. Podatnikiem jest zatem również podmiot prowadzący działalność generującą straty, a nawet podmiot, który w ogóle nie dokona żadnej sprzedaży.

Za podatnika należy uznać również osobę, która zadeklarowała zamiar prowadzenia działalności gospodarczej i poczyniła w tym celu pewne nakłady, mimo że sama działalność gospodarcza jeszcze się nie rozpoczęła, nawet w sytuacji jeśli nigdy nie zostanie rozpoczęta. Przykładowo zlecenie wykonania analizy opłacalności inwestycji, która w rezultacie nigdy faktycznie nie została zrealizowana, powinno być traktowane jako działalność gospodarcza. Poniesienie wstępnych wydatków inwestycyjnych w celu i z zamiarem rozpoczęcia przyszłej opodatkowanej działalności gospodarczej należy również uznać za działalność gospodarczą. W świetle powyższego stwierdzić należy, iż każdy kto dokonuje nabycia towarów i usług, które zmierzają do przyszłego wykorzystania ich dla czynności opodatkowanych, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, bez względu na to jakie faktycznie będą efekty tej działalności, należy uznać w momencie ich nabycia za związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca zawarł w dniu 22 kwietnia 2008 r. wraz z innymi podmiotami umowę partnerstwa, na mocy której utworzone zostało konsorcjum badawcze.

Strony umowy postanowiły, iż celem Partnerstwa jest prowadzenie badań i prac rozwojowych nad nowoczesnymi materiałami barierowymi nowej generacji, chroniącymi człowieka przed różnymi czynnikami środowiskowymi oraz transfer wyników badań do sektora przedsiębiorstw i ich komercjalizacja w sektorze przemysłu.

Ww. projekt jest realizowany na podstawie umowy o dofinansowanie zawartej przez Instytut będący Beneficjentem Projektu i Liderem Konsorcjum a Ministrem Nauki i Szkolnictwa Wyższego, której ostateczna treść została ustalona aneksem z dnia 17 czerwca 2010 r.

Na realizację projektu Beneficjent otrzyma dofinansowanie od Instytucji Wdrażającej w kwocie 15 450 000 zł - stanowiące 100% wydatków kwalifikowalnych, w tym 85% kwoty dofinansowania w formie płatności ze środków EFRR (do dnia 31 grudnia 2009 r. dotacja rozwojowa) co stanowi 13 132 500 zł, 15% kwoty dofinansowania w formie dotacji celowej (do dnia 31 grudnia 2009 r. dotacja rozwojowa) co stanowi 2 317 500 zł.

Beneficjent otrzyma dofinansowanie po spełnieniu warunków określonych w umowie o dofinansowanie w formie refundacji lub zaliczki.

Część dofinansowania zgodnie z umową partnerstwa w Konsorcjum Badawczym zostanie przekazana Zainteresowanemu na realizację Projektu, zgodnie z umową o dofinansowanie i umową konsorcjum, której celem jest m.in. realizacja ww. Projektu oraz wymienione cele.

Pierwsza transza środków finansowych zostanie wypłacona Partnerowi w terminie 7 dni roboczych od wpłynięcia środków finansowych z Instytucji Wdrażającej na rachunek bankowy Projektu. Następna transza środków finansowych zostanie przekazana Partnerom, po rozliczeniu 70% środków finansowych otrzymanych w poprzednich transzach. Przekazywanie środków finansowych na realizację zadań Projektu zależne będzie od tego czy Wnioskodawca wywiązał się ze swoich obowiązków wynikających z umowy konsorcjum oraz od tego czy na rachunku bankowym Projektu znajdują się wystarczające środki. Szczegółowe warunki przekazywania kolejnych transz środków przez Lidera Projektu na rzecz Partnera zawarte są w załączniku do umowy o dofinansowanie. W szczególności wymagane będzie złożenie przez Partnera następujących dokumentów:

Zasady realizacji projektu, które odnoszą się także do Zainteresowanego na podstawie umowy o partnerstwie w konsorcjum badawczym są następujące.

Podstawą realizacji Projektu w ramach programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka 2007-2013, jest art. 209 ust. 1 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 249, poz. 2104 z późn. zm.). Beneficjent oraz Partnerzy zobowiązani są do zrealizowania Projektu w pełnym zakresie, zgodnie z umową, przepisami prawa oraz aktami w niej wymienionymi.

Całkowity koszt realizacji projektu wynosi 15 503 445,69 zł, w tym wartość wydatków kwalifikowalnych wynosi 115 450 000 zł. Przez wydatki kwalifikowalne rozumie się poniesione przez Beneficjenta lub konsorcjantów niezbędne do prawidłowej realizacji Projektu kwalifikujące się do objęcia dofinansowaniem w ramach Projektu.

Beneficjent i Konsorcjanci, zobowiązani są do zrealizowania Projektu w okresie kwalifikowalności wydatków, tj. od dnia 28 lutego 2007 r. do dnia 31 grudnia 2012 r. zgodnie z harmonogramem realizacji Projektu wg kwartałów oraz harmonogramem rzeczowo-finansowym wg zadań.

Trwałość projektu wynosi 5 lat od dnia zakończenia realizacji projektu do zapewnienia której zobowiązany jest Beneficjent.

Zgodnie z umową konsorcjum możliwe jest zlecenie wykonania części zadań w ramach Projektu osobom trzecim.

Na podstawie umowy konsorcjum Wnioskodawca - Partner w projekcie zobowiązany jest do dostarczania Liderowi Projektu dokumentów niezbędnych do dokonywania rozliczeń dofinansowania oraz do organizacji i zarządzania Projektem, należytego zarządzania finansami, odpowiedniej informacji i promocji Projektu. Partnerzy mają prawo do korzystania z wyników wspólnych prac realizowanych w ramach Projektu, z poszanowaniem praw autorskich i pokrewnych praw własności przemysłowej. Partnerzy mają prawo do korzystania z praw własności intelektualnej oraz innych efektów działań realizowanych w ramach Projektu. Wszelkie kwestie dotyczące własności intelektualnej a w szczególności związane z ochroną wiedzy, przyznawaniem i cesją praw dostępu do wiedzy, publikacją wiedzy, będą przedmiotem odrębnych szczegółowych umów pomiędzy członkami Partnerstwa i stronami trzecimi.

Umowa konsorcjum została zawarta na czas realizacji Projektu z zastrzeżeniem możliwości wykluczenia Partnera oraz rozwiązania umowy.

Przedmiotem Projektu jest wykonanie badań i prac rozwojowych nad materiałami barierowymi nowej generacji na bazie nośników włókienniczych, chroniących człowieka przed szkodliwymi czynnikami środowiska. Projekt zostanie zrealizowany przez Konsorcjum Badawcze, w którym jednym z Konsorcjantów jest Zainteresowany będący kluczowym Partnerem.

Prace badawcze realizowane będą przez członków Konsorcjum Badawczego pod merytorycznym kierownictwem Lidera - Instytutu. Będą one podzielone na pięć bloków tematycznych:

Wnioskodawca będzie odpowiedzialny za badania na barierowymi materiałami maskującymi w zakresie promieniowania VIS, IR i mikrofalowego (blok V). Wynikiem zaplanowanych prac badawczych będą wyroby high-tech do specjalnych zastosowań.

Projekt zakłada także zakup niezbędnego do jego realizacji wyposażenia laboratoryjnego, materiałów, surowców oraz działania promocyjne związane z realizacją prac badawczych i ich wynikami, realizację procedur związanych z ochroną patentową opracowanych materiałów barierowych, wykonania procedur certyfikacji nowych wyrobów.

Zainteresowany w celu realizacji Projektu nabywał towary i usługi opodatkowane podatkiem VAT.

Jak poinformował Wnioskodawca w uzupełnieniu do wniosku, wszystkie faktury dokumentujące nabycie towarów i usług wykorzystywanych do realizacji Projektu wystawiane są na niego.

Działania podjęte przez Zainteresowanego w celu realizacji Projektu na podstawie umowy konsorcjum mogą nie doprowadzić do osiągnięcia zamierzonych rezultatów, zarówno z przyczyn zależnych i niezależnych od niego oraz Beneficjenta i pozostałych Konsorcjantów.

W razie osiągnięcia zamierzonych rezultatów Beneficjent zobowiązany jest do rozpowszechniania wyników prowadzonych badań i prac rozwojowych wszystkim podmiotom zainteresowanym gospodarczym wykorzystaniem tych wyników na równych zasadach rynkowych. Dostęp do wyników będzie nieograniczony dla wszystkich przedsiębiorców na zasadach wolnego rynku. Wnioskodawca nie ogranicza liczby podmiotów, które w przyszłości będą mogły korzystać z rezultatów Projektu.

W przypadku osiągnięcia pozytywnych rezultatów badań, będzie istniała możliwość ich komercjalizacji poprzez udzielenie licencji na korzystanie z praw autorskich i innych lub sprzedaż tych praw zainteresowanym podmiotom. W przypadku sprzedaży będzie to sprzedaż opodatkowana VAT. Udostępnienie wyników badań może nastąpić także nieodpłatnie, z zachowaniem równego dostępu do ww. wyników badań.

Jednak głównym celem realizacji Projektu nie jest komercjalizacja wytworzonych rezultatów lecz rozwój badań i prac rozwojowych nad barierowymi materiałami nowej generacji chroniącymi człowieka przed szkodliwym działaniem środowiska prowadzonych przez specjalne do tego celu powołane Konsorcjum. Wyniki prac wykorzystywane będą w gospodarce przyczyniając się do zwiększenia konkurencyjni przedsiębiorstw z branży włókienniczej. Projekt jest zgodny z głównym celem o PO IG - rozwój polskiej gospodarki w oparciu o innowacyjne przedsiębiorstwa z celami szczegółowymi PO IG - zwiększenie innowacyjności przedsiębiorstw, wzrost konkurencyjności polskiej nauki, zwiększenie jej roli w rozwoju gospodarczym i z celami Priorytetu 1. PO IG i Działania 1.3. Do osiągnięcia ww. celów ma doprowadzić realizacja Projektu przez działania wszystkich Konsorcjantów.

Z powyższego wynika, iż celem prac badawczych realizowanego Projektu jest prowadzenie badań i prac rozwojowych nad nowoczesnymi materiałami barierowymi nowej generacji, chroniącymi człowieka przed różnymi czynnikami środowiskowymi oraz transfer wyników badań do sektora przedsiębiorstw i ich komercjalizacja w sektorze przemysłu.

Po uzyskaniu pozytywnych wyników badań Zainteresowany zakłada, że winny być one sprzedane w formie licencji lub praw autorskich zainteresowanym podmiotom, a więc powinien uzyskać on obrót opodatkowany podatkiem VAT. Decyzja o sprzedaży zapadnie dopiero w przypadku osiągnięcia pozytywnych rezultatów badań.

Pytanie Wnioskodawcy dotyczy prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupu towarów i usług wykorzystywanych do realizacji opisanego Projektu, realizowanego przez niego na podstawie umowy konsorcjum, zarówno gdy po zakończeniu realizacji Projektu nastąpi sprzedaż opodatkowana VAT, jaki i w przypadku gdy z przyczyn niezależnych od niego, w szczególności w przypadku nieosiągnięcia zakładanych rezultatów, możliwa sprzedaż opodatkowana nie zostanie zrealizowana.

Niewątpliwie sprzedaż praw lub udzielanie licencji zainteresowanym podmiotom będzie czynnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 ustawy.

Jak wynika z opisu sprawy oraz zadanego pytania, na dzień dzisiejszy nie można przewidzieć czy Wnioskodawca w wyniku wdrożenia projektu badawczego będzie osiągał obroty, bowiem nie wiadomo czy prowadzone badania dadzą pozytywny wynik.

Nie mniej jednak, jak wskazano powyżej, dla określenia prawa do odliczenia podatku naliczonego, istotny jest zamiar z jakim dokonywany jest zakup towaru lub usługi w momencie nabycia, a w przedmiotowej sprawie projekt realizowany jest z założeniem, że jego efekty powinny zostać wdrożone na zasadach odpłatnej sprzedaży praw lub udzielania licencji.

Należy wskazać, iż bez względu na fakt, czy realizacja projektu odniesie zamierzony skutek, to w momencie nabycia towarów i usług zachowana pozostanie pierwotna intencja ich nabycia zostały one nabyte celem wykonywania czynności opodatkowanych. Jeżeli nawet Zainteresowany z tytułu realizacji projektu nie osiągnie żadnych obrotów, z powodów obiektywnych, tzn. prowadzone badania nie zakończą się pozytywnym wynikiem, to czynność opodatkowana nie wystąpi nie dlatego, że świadomie zmienił pierwotne przeznaczenie nabytych towarów i usług, lecz dlatego, że wskutek niezależnych od niego czynników, wykorzystanie ich do czynności opodatkowanych stało się niemożliwe.

Reasumując, z uwagi na spełnienie podstawowej pozytywnej przesłanki warunkującej prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonywaniem w przyszłości czynności opodatkowanych (tj. sprzedaż praw lub udzielania licencji), Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług, związanych z realizacją przedmiotowego Projektu, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy.

Zatem stwierdzić należy, że Zainteresowanemu przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupu towarów i usług wykorzystywanych do realizacji opisanego Projektu, realizowanego przez niego na podstawie umowy konsorcjum, zarówno gdy po zakończeniu realizacji Projektu nastąpi sprzedaż opodatkowana VAT, jaki i w przypadku gdy z przyczyn niezależnych od niego, w szczególności w przypadku nieosiągnięcia zakładanych rezultatów, możliwa sprzedaż opodatkowana VAT nie zostanie zrealizowana oraz niezależnie od tego, czy pozostali Konsorcjanci, w tym Beneficjent dokonują odliczeń podatku VAT.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jednocześnie tut. Organ zauważa, że stosownie do art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem w przedmiotowej sprawie powyższa interpretacja nie wywiera skutku prawnego dla Partnerów Konsorcjum.

Tut. Organ informuje ponadto, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisywanym stanie faktycznym, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.