ILPP3/4512-1-112/16-3/AW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 15 kwietnia 2016 r. (data wpływu 18 kwietnia 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 24 maja 2016 r. (data wpływu 30 maja 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego w związku z nabyciem w drodze darowizny przedsiębiorstwa - jest prawidłowe.

W dniu 18 kwietnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej braku obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego w związku z nabyciem w drodze darowizny przedsiębiorstwa. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 24 maja 2016 r. o doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą od roku 1997. Zakres prowadzonej działalności gospodarczej to: usługi napraw sprzętu budowlanego, transportowego, sprzedaż maszyn budowlanych oraz części do nich, usługi sprzętem budowlanym, roboty ziemne. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT oraz prowadzi księgę przychodów i rozchodów (zasady ogólne). Podatek dochodowy Wnioskodawca płaci wg skali podatkowej.

W skład majątku firmy wchodzą maszyny budowlane: koparki, ładowarki oraz samochody dostawcze i osobowe.

W okresie prowadzenia działalności występowała wyłącznie sprzedaż opodatkowana.

Ojciec Wnioskodawcy prowadzi działalność gospodarczą jako osoba fizyczna od roku 1992. Zakres prowadzonej działalności to: usługi budowlane, roboty ziemne, wynajem sprzętu budowlanego, transport ciężarowy. Jest podatnikiem VAT czynnym, prowadzi księgę przychodów i rozchodów i opłaca podatek dochodowy w formie liniowej.

W okresie prowadzonej działalności występowała wyłącznie sprzedaż opodatkowana.

W skład majątku firmy ojca Wnioskodawcy wchodzą: działka zabudowana na której jest prowadzona działalność gospodarcza, maszyny budowlane: koparki, spycharki, ładowarki, samochody ciężarowe, samochody dostawcze i osobowe, drobny sprzęt budowlany i specjalistyczny: zagęszczarki, pompy do wody, agregaty, wykaszarki spalinowe, piły spalinowe.

Ojciec zamierza przekazać Wnioskodawcy całą swoją firmę w formie darowizny. Darowizna zostanie przekazana przed datą zakończenia prowadzonej działalności gospodarczej przez jego ojca. Umowa przekazania darowizny zostanie sporządzona aktem notarialnym. W chwili przekazania, firma ojca nie będzie posiadała długów ani zobowiązań, wszystkie dotychczasowe umowy zawarte z kontrahentami przepisane zostaną na firmę Wnioskodawcy, dotychczasowi pracownicy zatrudnieni w firmie ojca przejdą w pełnym składzie osobowym - na podstawie przepisów Kodeksu pracy - ze wszystkimi przysługującymi im uprawnieniami do jego firmy.

W momencie przekazania darowizną przedsiębiorstwa, przekazane zostaną m.in. środki trwałe, stanowiące majątek firmy ojca, wykorzystywane wyłącznie do działalności opodatkowanej, które następnie po przekazaniu - w formie darowizny - Wnioskodawca nadal będzie wykorzystywał do wykonywania wyłącznie czynności opodatkowanych.

W uzupełnieniu z dnia 24 maja 2016 r. Wnioskodawca wskazał, że przedmiotem darowizny na jego rzecz będzie przedsiębiorstwo, które spełnia definicję przedsiębiorstwa zawartą w art. 551 Kodeksu cywilnego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca jako obdarowany - w świetle art. 91 ust. 1-8 oraz ust. 9 ustawy o podatku VAT - będzie zobowiązany do dokonania korekty naliczonego podatku VAT w związku z nabyciem w drodze darowizny przedsiębiorstwa jego ojca.

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle art. 91 ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 6 pkt 1, korekta określona w ust. 1-8 cytowanego artykułu jest dokonywana odpowiednio przez nabywcę przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zasady korekty podatku naliczonego przez nabywcę przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa są odbiciem zasad dotyczących korekty podatku naliczonego przez zbywcę. Zatem jeśli w ramach przekazanego w formie darowizny przedsiębiorstwa zbywca, czyli ojciec, wykonuje wyłącznie czynności opodatkowane i nabywca, czyli syn, także wykonuje i będzie wykonywać wyłącznie czynności opodatkowane, obowiązek korekty podatku naliczonego związanego z nabytymi składnikami nie wystąpi.

W momencie przekazania darowizny przedsiębiorstwa, przekazane zostaną m.in środki trwałe, stanowiące majątek firmy, wykorzystywane wyłącznie do działalności opodatkowanej, które następnie po przekazaniu w formie darowizny Wnioskodawca nadal będzie wykorzystywał do wykonywania wyłącznie czynności opodatkowanych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te - chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów czy też odpłatne świadczenie usług - nie podlegają opodatkowaniu.

I tak, w świetle art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ustawodawca w ww. przepisie nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem "transakcji zbycia". Uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy o podatku od towarów i usług pojęcie to należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia "dostawy towarów" w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem tych czynności jak właściciel np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aport) itp.

Wyłączenie stosowania ustawy o podatku od towarów i usług przewidziane w przepisie art. 6 pkt 1 ustawy obejmuje jednakże tylko te czynności zrównane z pojęciem dostawy towarów, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują terminu "przedsiębiorstwo". Z tej przyczyny dla celów określenia zakresu pojęcia "przedsiębiorstwo" wykorzystuje się regulację zawartą w art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r. poz. 380, z późn. zm.), zwanej dalej Kodeks cywilny, który to przepis stanowi, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

Należy tu wskazać również art. 55² Kodeksu cywilnego, w którym ustawodawca wprowadza zasadę, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Zatem składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami tak, żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Podsumowując, przedsiębiorstwem w rozumieniu Kodeksu cywilnego jest takie przedsiębiorstwo, które jest zorganizowane i wyposażone w składniki zapewniające realizowanie celów gospodarczych, jest samodzielnym podmiotem prawa funkcjonującym w obrocie gospodarczym. Ponadto, nie można traktować jako przedsiębiorstwo wyodrębnionej gospodarczo części będącej zespołem składników majątkowych i niemajątkowych, jeżeli nie będzie obejmować ksiąg i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności.

Podstawowe zasady dotyczące odliczenia podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ustawy. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Natomiast zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do ich dokonania zostały określone w art. 91 ustawy.

Na mocy art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Przepis art. 91 ust. 2 ustawy stanowi, że w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

W świetle art. 91 ust. 2a ustawy, obowiązek dokonywania korekt w ciągu 10 lat, o którym mowa w ust. 2, nie dotyczy opłat rocznych pobieranych z tytułu oddania gruntu w użytkowanie wieczyste; w przypadku tych opłat przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio.

Na podstawie art. 91 ust. 3 ustawy, korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

W przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty (art. 91 ust. 4 ustawy).

Stosownie do treści art. 91 ust. 5 ustawy, w przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

Jak stanowi art. 91 ust. 6 ustawy, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

Z kolei zgodnie z brzmieniem art. 91 ust. 7 ustawy, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

W myśl art. 91 ust. 8 ustawy, korekty, o której mowa w ust. 5-7, dokonuje się również, jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2, zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania.

Zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy, w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Z powyższych przepisów wynika, że korekta podatku naliczonego, o której mowa w art. 91 ust. 1-8 ustawy, dotyczy podatku naliczonego od zakupów związanych jednocześnie z czynnościami, w związku z którymi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego oraz z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługiwało, jeżeli podatnik nie jest w stanie wyodrębnić całości lub części kwot podatku, które posłużyłyby tylko czynnościom opodatkowanym oraz gdy zmianie uległo przeznaczenie towaru, od którego podatek został odliczony lub nieodliczony w całości. Ponadto, korekta ta jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, będącego następcą prawnym (beneficjentem praw i obowiązków zbywcy), który w tym zakresie przejmuje, wynikające z art. 91 ust. 1-8 ustawy, obowiązki swojego poprzednika.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca, będący czynnym podatnikiem podatku VAT, prowadzi działalność gospodarczą od roku 1997. W okresie prowadzenia działalności występowała wyłącznie sprzedaż opodatkowana. Zakres prowadzonej działalności gospodarczej to: usługi napraw sprzętu budowlanego, transportowego, sprzedaż maszyn budowlanych oraz części do nich, usługi sprzętem budowlanym, roboty ziemne.

Z kolei ojciec Wnioskodawcy, będący czynnym podatnikiem podatku VAT, prowadzi działalność gospodarczą od roku 1992. W okresie prowadzonej działalności występowała wyłącznie sprzedaż opodatkowana. Zakres prowadzonej działalności to: usługi budowlane, roboty ziemne, wynajem sprzętu budowlanego, transport ciężarowy.

Wnioskodawca wskazał, że ojciec zamierza przekazać w formie darowizny na jego rzecz całą firmę - przedsiębiorstwo, które spełnia definicję przedsiębiorstwa zawartą w art. 55¹ Kodeksu cywilnego. W chwili przekazania, firma ojca nie będzie posiadała długów ani zobowiązań, wszystkie dotychczasowe umowy zawarte z kontrahentami przepisane zostaną na firmę Wnioskodawcy, dotychczasowi pracownicy zatrudnieni w firmie ojca przejdą w pełnym składzie osobowym - na podstawie przepisów Kodeksu pracy - ze wszystkimi przysługującymi im uprawnieniami do jego firmy.

W momencie przekazania darowizną przedsiębiorstwa, przekazane zostaną m.in. środki trwałe, stanowiące majątek firmy ojca, wykorzystywane wyłącznie do działalności opodatkowanej, które następnie po przekazaniu - w formie darowizny - Wnioskodawca nadal będzie wykorzystywał do wykonywania wyłącznie czynności opodatkowanych.

W rozpatrywanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą braku obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego w związku z nabyciem w drodze darowizny przedsiębiorstwa.

Jak wskazano powyżej, w sytuacji transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, obowiązek dokonania ewentualnej korekty podatku naliczonego spoczywa na nabywcy.

W niniejszej sprawie należy zaznaczyć, że przedmiotem darowizny będzie - jak wskazał Wnioskodawca - przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeks cywilny, to czynność ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i będzie wyłączona spod działania ustawy.

W związku z tym do dokonania ewentualnych korekt podatku naliczonego, odliczonego uprzednio przez zbywcę (ojca Wnioskodawcy) - zgodnie z przepisem art. 91 ust. 9 ustawy - zobowiązany będzie Wnioskodawca jako nabywca przedmiotowego przedsiębiorstwa.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że przedsiębiorstwo będące przedmiotem przekazania w formie darowizny było przez zbywającego (ojca Wnioskodawcy) wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Tym samym zbywający nie był dotychczas zobowiązany do dokonywania korekt, o których mowa w art. 91 ustawy. W wyniku przejęcia ww. przedsiębiorstwa nie nastąpi również zmiana przeznaczenia wykorzystywania nabytego majątku do wykonywania czynności niedających prawa do odliczenia, gdyż po przejęciu przedsiębiorstwa - kontynuując jego prowadzenie - Wnioskodawca będzie prowadził wyłącznie sprzedaż opodatkowaną podatkiem od towarów i usług.

Zatem skoro majątek (przedsiębiorstwo) będący przedmiotem darowizny, był u darczyńcy wykorzystywany wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT i darczyńca nie był zobowiązany do dokonywania korekt, o których mowa w art. 91 ustawy, to również Wnioskodawca, wykorzystując nabyte przedsiębiorstwo wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, nie dokonując zmiany przeznaczenia wykorzystywania nabytego majątku do wykonywania czynności niedających prawa do odliczenia, nie będzie zobowiązany do korekty podatku naliczonego, stosownie do postanowień cyt. wyżej art. 91 ust. 9 ustawy.

Podsumowując, Wnioskodawca jako obdarowany - w świetle art. 91 ust. 1-8 oraz ust. 9 ustawy - nie będzie zobowiązany do dokonania korekty naliczonego podatku VAT w związku z nabyciem w drodze darowizny przedsiębiorstwa ojca.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.