ILPP3/443-54/12-2/TW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowiska przedstawione we wniosku z dnia 7 lutego 2012 r. (data wpływu 9 lutego 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie obowiązku wystawienia dokumentu dostawy są:

W dniu 9 lutego 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie obowiązku wystawienia dokumentu dostawy.

W przedmiotowym wniosku zostały przedstawione następujące stany faktyczne.

Wnioskodawca (dalej również Spółka) prowadzi działalność w zakresie obrotu wyrobami węglowymi o kodach CN 2701, CN 2702, CN 2704, które są wyrobami akcyzowymi objętymi zwolnieniem od akcyzy po spełnieniu warunków określonych w art. 31a ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku akcyzowym. Zainteresowany prowadzi działalność w kraju i za granicą.

Dla jej potrzeb Spółka zarejestrowała się jako pośredniczący podmiot węglowy.

1. Wnioskodawca kupuje węgiel w czeskiej kopalni i odbiera go m.in. transportem samochodowym. Firma transportowa na jego zlecenie przywozi towar do Polski. Na tę okoliczność wystawiany jest dokument dostawy wyrobów akcyzowych w 2 egzemplarzach na wewnątrzwspólnotowe nabycie.

Po przekroczeniu granicy, w Polsce, Spółka odsprzedaje ten towar innemu podmiotowi pośredniczącemu w miejscu na granicy nie przemieszczając go. Obecnie wystawiany jest dokument dostawy węglowych wyrobów akcyzowych na sprzedaż krajową w 4 egzemplarzach mimo, że nie dokonuje przemieszczenia tych towarów. W dokumencie dostawy miejsce sprzedaży i odbioru wpisuje identyczne.

2. Spółka kupuje koks w polskiej koksowni na miejscu. W tym samym miejscu odsprzedaje go innemu podmiotowi pośredniczącemu, który dokonuje przemieszczenia towarów.

Obecnie wystawia także dokument dostawy dla swojego odbiorcy, choć nie dokonuje przemieszczenia.

3. Spółka kupuje węgiel w Czechach i zawozi go do miejsca wskazanego przez swojego odbiorcę, który jest pośredniczącym podmiotem węglowym. Transport do miejsca przeznaczenia jest organizowany przez Spółkę. Wystawiany jest w 2 egzemplarzach dokument dostawy na wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, wpisując w nim miejsce odbioru wskazane przez odbiorcę. Obecnie też wystawiany jest dokument dostawy wyrobów akcyzowych na sprzedaż krajową, wpisując miejsce wydania do przemieszczenia i odbioru w tym samym miejscu (np. miejsce wskazane przez odbiorcę - skład opału odbiorcy, bocznica elektrociepłowni).

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy Spółka jest zobligowana do wystawiania dokumentu dostawy dla podmiotu pośredniczącego, nie dokonując przemieszczenia towarów w każdej ww. sytuacji. Jeśli nie to czy Spółka w dalszym ciągu będzie zwolniona z zapłaty podatku akcyzowego.

Wnioskodawca przedstawił następujące stanowiska.

Po analizie ww. przepisów, Zainteresowany nie powinien wystawiać dokumentu dostawy wyrobów akcyzowych na sprzedaż krajową dla podmiotu pośredniczącego, jeśli nie przemieszcza towaru a mimo to będzie on korzystał ze zwolnienia z obowiązku zapłaty podatku akcyzowego. To odbiorca, który dokonuje przemieszczenia, powinien wystawić dokument dostawy, wpisując swoją firmę jako podmiot wydający towar do przemieszczenia i przekazując Spółce 1 egzemplarz w pierwszym przypadku.

W drugim Wnioskodawca nie ma żadnego dokumentu dostawy wyrobów akcyzowych, tylko fakturę sprzedaży, ponieważ towar do przemieszczenia wydaje koksownia i korzysta ze zwolnienia od podatku akcyzowego.

Natomiast w trzeciej sytuacji Zainteresowany również stoi na stanowisku, że dla pośredniczącego podmiotu węglowego nie musi wystawiać dokumentu dostawy, bo nie ma przemieszczenia towarów, tylko fakturowanie i w dalszym ciągu Spółka korzysta ze zwolnienia z zapłaty podatku akcyzowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowiska Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych stanów faktycznych uznaje się za:

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 23a ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, pośredniczący podmiot węglowy - podmiot mający siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium kraju, dokonujący sprzedaży, dostawy wewnątrzwspólnotowej, nabycia wewnątrzwspólnotowego, importu lub eksportu wyrobów węglowych, podlegających zwolnieniu od akcyzy.

Z opisu przedstawionego we wniosku wynika, iż Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie obrotu wyrobami węglowymi o kodach CN 2701, CN 2702, CN 2704. Prowadzi on działalność w kraju i za granicą. Dla jej potrzeb Spółka zarejestrowała się jako pośredniczący podmiot węglowy.

Wnioskodawca przedstawił trzy odrębne sytuacje:

Odnośnie pierwszych z dwóch ww. zagadnień wyjaśnić należy, iż zgodnie z art. 9a ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy, w przypadku wyrobów węglowych przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

* sprzedaż wyrobów węglowych na terytorium kraju;

* nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów węglowych.

Czynności te co do zasady są przedmiotem opodatkowania akcyzą, mogą jednak - przy zachowaniu określonych warunków - podlegać zwolnieniu od podatku (w pierwszej kolejności nabycie wewnątrzwspólnotowe ww. wyrobów w trybie art. 31a ust. 1 pkt 3 ustawy).

Natomiast zgodnie z art. 31a ust. 1 pkt 1 ustawy, zwalnia się od akcyzy sprzedaż wyrobów węglowych na terytorium kraju przez pośredniczący podmiot węglowy pośredniczącemu podmiotowi węglowemu lub podmiotowi korzystającemu ze zwolnienia, o którym mowa w ust. 2.

Zgodnie z powyższym, zwolniona od akcyzy jest sprzedaż wyrobów węglowych przez pośredniczący podmiot węglowy pośredniczącemu podmiotowi węglowemu.

W świetle art. 31a ust. 3 pkt 3 ustawy, warunkiem zwolnienia, o którym mowa w ust. 1, jest dołączenie do przemieszczanych wyrobów węglowych dokumentu dostawy.

Powyższe uregulowanie jednoznacznie wskazuje, iż warunkiem zwolnienia sprzedawanych wyrobów węglowych jest dołączenie do przemieszanych wyrobów węglowych dokumentu dostawy. Nie precyzuje jednak kwestii związanych z jego wystawianiem.

W tym zakresie należy odwołać się do przepisów rozporządzenia wykonawczego do ustawy, tj. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 30 sierpnia 2010 r. w sprawie dokumentu dostawy, ewidencji wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, warunków i sposobu ich zwrotu oraz środków skażających alkohol etylowy (Dz. U. Nr 160, poz. 1075).

Zgodnie z § 2 ust. 1 pkt 5 lit. a tego rozporządzenia, dokument dostawy jest wystawiany przez pośredniczący podmiot węglowy - w przypadku przemieszczania sprzedanych przez niego wyrobów węglowych do pośredniczącego podmiotu węglowego lub podmiotu korzystającego ze zwolnienia, o którym mowa w art. 31a ust. 2 ustawy.

Na podstawie tego przepisu pośredniczący podmiot węglowy w określonej sytuacji - po powstaniu obowiązku podatkowego, tj. sprzedaży wyrobów węglowych - wystawia dokument dostawy. Przepis ten, analogicznie jak art. 31a ust. 3 pkt 3 ustawy wskazuje, iż obowiązek wystawienia tego dokumentu związany jest z przemieszczaniem sprzedanych wyrobów węglowych.

Przy czym prawodawca nie zdefiniował pojęcia "przemieszczania", natomiast jego interpretacja językowa - Mały słownik języka polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN Warszawa 1999 r., str. 730 - to: "przenosić na inne miejsce, umieszczać gdzie indziej, przesuwać".

Mając na uwadze fakt, iż Wnioskodawca w dwóch pierwszych przypadkach stwierdził, iż wyroby węglowe nie są przemieszczane zaznaczyć dodatkowo należy, iż "DOKUMENT DOSTAWY wyrobów węglowych" jest dokumentem, który nie tylko odzwierciedla fakt przemieszczania wyrobów ale przede wszystkim ich dostawę. Z jego wzoru wynika m.in., iż elementami realizowanej dostawy są w szczególności: wystawienie dokumentu dostawy, załadunek wyrobu akcyzowego (wydanie), jego przemieszczanie, dostarczenie do podmiotu korzystającego ze zwolnienia oraz rozładunek (odbiór).

Brak elementu odbioru oznacza, że dostawa nie została wykonana. Natomiast brak załadunku może wiązać się np. z tym, iż dokument dostawy stanowi kontynuację wcześniejszej dostawy (szczegóły tego zagadnienia wykraczają jednak poza meritum sprawy, której granice wyznaczone są zadanym pytaniem do przedstawionych opisów spraw).

Odpowiadając zatem na pytania dotyczące dwóch pierwszych zagadnień stwierdzić należy, iż Spółka nie jest zobligowana do wystawiania dokumentu dostawy dla podmiotu pośredniczącego, nie dokonując przemieszczenia towarów i w dalszym ciągu będzie zwolniona z zapłaty podatku akcyzowego.

Natomiast odnośnie trzeciego z opisanych przypadków zwrócić należy uwagę na fakt, iż kwestia "braku przemieszczania" jest wyłącznie elementem stanowiska Spółki a nie opisu sprawy (stanu faktycznego) co dodatkowo wymaga szczegółowej analizy zaistnienia tego zdarzenia o opisanych powyżej skutkach podatkowych.

W zagadnieniu trzecim istotne jest, iż sprzedaży i dostawy dokonuje Wnioskodawca. W wyniku realizowanej dostawy wyroby węglowe zostają dostarczone do podmiotu pośredniczącego i odebrane np. w składzie opału lub bocznicy elektrociepłowni.

Wydanie wyrobów akcyzowych - jego identyfikacja jest w tym przypadku kluczowa - każdorazowo określa przy tym rozpoczęcie dostawy wyrobów węglowych. W kwestii jego znaczenia ponownie należy odwołać się do językowego brzmienia tego pojęcia (ww. słownik str. 1052) - wydać to m.in. "dać, przydzielić, wydzielić co komu, oddać, zwrócić co".

Wydanie wyrobów węglowych to zatem przydzielenie, wydzielenie ich do przemieszczania. Z tym momentem następuje wydanie wyrobów. Zatem jeśli w wyniku dokonanej sprzedaży wyrobów węglowych ma miejsce przydzielenie ich do przemieszczania (np. jak wyjaśniła Spółka: "wskazanie miejsca odbioru") to z tym momentem następuje ich wydanie.

Oznacza to, iż w wyniku realizowanej dostawy dochodzi do przemieszczenia wyrobów węglowych. Są one bowiem wydane i przemieszczone - "umieszczone w innym miejscu, gdzie indziej".

Ponadto zauważyć należy, iż "odebranie" nierozerwalnie związane jest z faktem wcześniejszego "wydania" - przez co dochodzi do zmiany posiadania (szczegółowe rozważania w tej kwestii wykraczają jednak również poza granice niniejszej sprawy).

Biorąc pod uwagę powyższe spostrzeżenia stwierdzić należy, iż w trzecim z opisanych przypadków dochodzi do przemieszczania, o którym mowa w przepisach prawa akcyzowego. Stąd też Zainteresowany związany jest postanowieniami § 2 ust. 1 pkt 5 lit. a ww. rozporządzenia oraz art. 31a ust. 3 pkt 3 ustawy.

Odpowiadając zatem na pierwsze pytanie w kwestii trzeciego zagadnienia stwierdzić należy, iż Spółka jest zobligowana do wystawiania dokumentu dostawy dla podmiotu pośredniczącego, gdyż dokonuje przemieszczenia towarów.

Odnośnie natomiast drugiego z pytań wskazać dodatkowo należy, iż w myśl cyt. powyżej art. 9a ust. 1 pkt 1 ustawy zasadą jest, iż sprzedaż wyrobów węglowych podlega opodatkowaniu akcyzą.

Zwolnienie ich od akcyzy jest natomiast przywilejem i może mieć miejsce tylko przy dochowaniu wszystkich jego warunków. Poza dołączeniem do przemieszczanych wyrobów akcyzowych dokumentu dostawy, warunkiem zwolnienia jest - jak wskazuje art. 31a ust. 7 ustawy - przechowywanie dokumentu dostawy do celów kontroli przez okres 5 lat.

Przepis ten stanowi bowiem, iż ewidencja, o której mowa w ust. 4, oraz dokument dostawy powinny być przechowywane do celów kontroli przez okres 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ewidencja została sporządzona, a dokument dostawy potwierdzony przez odbiorcę.

Brak zrealizowania ww. precyzyjnie określonych w ustawie warunków oznacza, iż sprzedaż wyrobów akcyzowych odbywa się bez przywileju zwolnienia od podatku a więc w trybie z zapłatą akcyzy. Należy bowiem podkreślić, iż wyjątek w postaci zwolnienia wyrobów węglowych jest tu następstwem sprzedaży i następuje tylko, gdy wszystkie konieczne jego elementy (warunki) zostają zrealizowane.

Odpowiadając zatem na drugie z zadanych pytań stwierdzić należy, iż niedochowanie warunków, o których mowa w art. 31a ust. 3 pkt 3 lub ust. 7 ustawy, oznacza brak zwolnienia od podatku akcyzowego.

Dodatkowo zaznaczyć należy, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Interpretacja dotyczy zaistniałych stanów faktycznych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionych stanach faktycznych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.