ILPP3/443-44/09-2/TW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 17 marca 2009 r. (data wpływu 6 kwietnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie opodatkowania energii elektrycznej - jest prawidłowe.

W dniu 6 kwietnia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie opodatkowania energii elektrycznej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca dokonuje zakupu energii elektrycznej, która wykorzystywana jest na potrzeby prowadzonej działalności jak również na potrzeby posiadanych mieszkań zakładowych. Część nabywanej przez Spółkę energii jest także odsprzedawana - refakturowana na podnajemców.

Dostawca energii elektrycznej, wystawia odbiorcy jedną fakturę zakupową za całość dostarczonej ilości energii, nie różnicując przy tym przeznaczenia energii na związaną z produkcją, ze zużyciem jej przez mieszkania zakładowe, czy też przeznaczenia w celu odsprzedaży podnajemcom Spółki.

W celu dokładnego rozliczenia się z pracownikami korzystającymi ze wspomnianych mieszkań zakładowych, Spółka wystawia im fakturę, wynikającą z rzeczywistego zużycia energii w danym mieszkaniu zakładowym. Odpowiednio obciążenie kontrahentów Spółki dokonywane jest za pomocą faktury odzwierciedlającej faktyczne zużycie energii.

Wspomniana faktura zakupowa nie zawiera wskazanej wysokości akcyzy, w związku z czym uznaje się, że jest ona fakturą obejmującą całość dostarczanej energii wraz z podatkiem akcyzowym.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym, Wnioskodawca zobowiązany będzie do ponownego poboru podatku akcyzowego, odpowiadającego wysokości zużytej energii, od korzystających z mieszkań zakładowych Spółki, jak też od jej podnajemców.

Zdaniem Wnioskodawcy, korzysta on z dostaw energii elektrycznej, którą przeznacza zarówno na prowadzoną przez siebie produkcję jak również wykorzystuje w utrzymaniu należących do niego mieszkań zakładowych. Część nabywanej przez Spółkę energii jest także odsprzedawana - refakturowana na podnajemców Spółki.

Dostawca energii, zgodnie z art. 13 ustawy o podatku akcyzowym, jest podatnikiem tego podatku, jest bowiem podmiotem sprzedającym energię nabywcy końcowemu, tj. Wnioskodawcy.

Zgodnie z regulacją art. 11 ustawy o podatku akcyzowym, w przypadku sprzedaży energii elektrycznej na terytorium kraju, obowiązek podatkowy powstaje z dniem wydania energii nabywcy końcowemu, którego ustawa definiuje jako podmiot nabywający energię elektryczną, nieposiadający koncesji na wytwarzanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót tą energią w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne (Dz. U. z 2006 r. Nr 89, poz. 625 z późn. zm.), z wyłączeniem spółki prowadzącej giełdę towarową w rozumieniu ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych (Dz. U. z 2005 r. Nr 121, poz. 1019 z późn. zm.) nabywającej energię elektryczną z tytułu pełnienia funkcji opisanej w art. 5 ust. 3a ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych.

Dostawca, wystawiając fakturę na nabywcę końcowego, tj. Wnioskodawcę bierze za jej podstawę wskazania z ewidencji zużycia energii, prowadzonej zgodnie z wymogami rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r.

Ze względu na to, iż dostawca energii uznaje Zainteresowanego za odbiorcę końcowego, należność wykazana fakturą zawiera również kwotę podatku akcyzowego, co w konsekwencji nie prowadzi do rozróżnienia energii przeznaczonej na zaopatrzenie mieszkań zakładowych pracowników czy też przeznaczenia w celu odsprzedaży podnajemcom Spółki.

W tej sytuacji, Wnioskodawca opłaca całą należność z faktury, czyli również podatek akcyzowy.

Spółka dokonuje, jak wspomniano, refakturowania sprzedawanej jej energii. Refakturowanie oznacza ponowienie czynności fakturowania, czyli dokumentowania sprzedaży. Oznacza również fakturę wystawioną, w całości lub w części, w celu udokumentowania odsprzedaży towarów czy usług, bez doliczania jakiejkolwiek marży i zmiany stawki VAT.

Można więc powiedzieć, że w przypadku sprzedaży towarów czynność refakturowania jest konsekwencją dokonania dalszej odsprzedaży tych towarów.

Ponadto w wyroku NSA z dnia 28 lutego 2001 r., sygn. akt SA/Sz 1778/99 (niepublikowany) wynika, że możliwość refakturowania usług wiąże się ze spełnieniem przez podatnika jednocześnie wielu warunków.

l tak, muszą występować co najmniej trzy podmioty biorące udział w obrocie, a są nimi: odbiorca oraz faktyczny usługodawca (np. zakład energetyczny). Ponadto refakturowana cena powinna odpowiadać cenie wynikającej z faktury wystawionej przez usługodawcę. Dotyczy to również przypadków częściowego refakturowania.

Należy przyjąć, że z refakturowaniem mamy do czynienia wtedy, gdy występują następujące okoliczności:

* przedmiotem refakturowania są usługi,

* sprzedaż (a właściwie odsprzedaż) jest dokonana po cenie zakupu, bez jakiejkolwiek marży narzuconej przez odsprzedającego,

* podmiot, który dokonuje refakturowania, wystawia na rzecz nabywcy fakturę (refakturę), z uwzględnieniem takiej samej stawki VAT (bądź stosując zwolnienie od podatku), jaka się znajduje na fakturze pierwotnej wystawionej przez usługodawcę,

* w umowie miedzy kontrahentami znajduje się zastrzeżenie o odrębnym rozliczaniu (refakturowaniu) danego rodzaju czynności.

Ze względu na powyższe Zainteresowany stoi na stanowisku, iż pomimo późniejszego refakturowania części należności z faktury otrzymanej od dostawcy energii, na korzystających z jej mieszkań zakładowych, czy podnajemców, nie ma ona podstaw po raz kolejny naliczać podatku akcyzowego, gdyż został on już przez nią opłacony.

Podkreślić należy także specyfikę podatku akcyzowego. Podatek akcyzowy jest specjalnym podatkiem obrotowym, obciążającym jedynie ściśle określone wyroby. Jest on podatkiem jednokrotnym (jednofazowym), czyli pobieranym w jednej fazie obrotu. Jest to podatek stanowiący element ceny wyrobu akcyzowego włączony w tę cenę i jest on jej integralną częścią. W odróżnieniu od podatku od wartości dodanej, podatek akcyzowy nie podlega w zasadzie zwrotowi ani potrąceniu.

Przeciwna praktyka, prowadziłaby do konieczności podwójnego opłacania akcyzy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11), zwanej dalej ustawą, wyrobami akcyzowymi są wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe oraz wyroby tytoniowe, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy, w przypadku energii elektrycznej przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

Stosownie do art. 13 ust. 1 ustawy, podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą, w tym podmiot:

Zgodnie z art. 11 ustawy, w przypadku energii elektrycznej obowiązek podatkowy powstaje z dniem:

Nabywcą końcowym, w myśl art. 2 pkt 19 ustawy, jest podmiot nabywający energię elektryczną, nieposiadający koncesji na wytwarzanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót tą energią w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne (Dz. U. z 2006 r. Nr 89, poz. 625 z późn. zm.), z wyłączeniem spółki prowadzącej giełdę towarową w rozumieniu ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych (Dz. U. z 2005 r. Nr 121, poz. 1019 z późn. zm.) nabywającej energię elektryczną z tytułu pełnienia funkcji opisanej w art. 5 ust. 3a ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że dostawca energii elektrycznej, wystawia odbiorcy (Wnioskodawcy) jedną fakturę zakupową za całość dostarczonej ilości energii, nie różnicując przy tym przeznaczenia energii na związaną z produkcją, ze zużyciem jej przez mieszkania zakładowe, czy też przeznaczenia w celu odsprzedaży podnajemcom Spółki. W celu dokładnego rozliczenia się z pracownikami korzystającymi ze wspomnianych mieszkań zakładowych, Spółka wystawia im fakturę, wynikającą z rzeczywistego zużycia energii w danym mieszkaniu zakładowym.

Zainteresowany stoi na stanowisku, iż pomimo późniejszego refakturowania części należności z faktury otrzymanej od dostawcy energii, na korzystających z jego mieszkań zakładowych, czy podnajemców nie ma on podstaw po raz kolejny naliczać podatku akcyzowego, gdyż podatek został już przez niego opłacony.

Wyjaśnić zatem należy, iż cyt. powyżej art. 2 pkt 19 ustawy, jako nabywcę końcowego traktuje podmiot, który dokonuje nabycia energii elektrycznej. Równocześnie podmiot ten nie może posiadać koncesji na przesyłanie, dystrybucje lub obrót tą energią.

Zauważyć przy tym należy, iż w świetle art. 32 ust. 1 pkt 4 ustawy - Prawo energetyczne, uzyskania koncesji wymaga wykonywanie działalności gospodarczej w zakresie obrotu paliwami lub energią elektryczną, z wyłączeniem obrotu paliwami stałymi, obrotu energią elektryczną za pomocą instalacji poniżej 1 kV będącej własnością odbiorcy (...).

Biorąc powyższe pod uwagę, stwierdzić należy, iż Wnioskodawca jako nabywca końcowy (podmiot, który nie posiada ww. koncesji na obrót) nie będzie dokonywał czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą, a tym samym nie można mu przypisać przymiotu podatnika akcyzy.

Zgodnie natomiast z art. 24 ustawy, w przypadku energii elektrycznej podatnik jest obowiązany, bez wezwania organu podatkowego, składać właściwemu naczelnikowi urzędu celnego deklaracje podatkowe według ustalonego wzoru oraz obliczać i wpłacać akcyzę na rachunek właściwej izby celnej, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym:

W kontekście powyższego stwierdzić należy, że w opisanym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca będzie nabywcą końcowym energii elektrycznej i jeżeli będzie dokonywał ww. refakturowania - w przypadkach, gdy uprzednio została od energii elektrycznej zapłacona akcyza w należnej wysokości - nie będzie on zobowiązany do składania deklaracji podatkowych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.