ILPP3/443-102/13-2/TK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko S.A. przedstawione we wniosku z dnia 28 listopada 2013 r. (data wpływu 3 grudnia 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zwolnienia od akcyzy wyrobów gazowych - jest nieprawidłowe.

W dniu 3 grudnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zwolnienia od akcyzy wyrobów gazowych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca zajmuje się wytwarzaniem, przesyłaniem oraz dystrybucją i obrotem ciepła oraz energii elektrycznej, wykorzystując w swojej działalności między innymi wyroby gazowe wskazane w art. 2 ust. 1 pkt 1b ustawy akcyzowej. Zainteresowany zużywa gaz ziemny na potrzeby produkcji energii elektrycznej i ciepła w skojarzeniu oraz produkcji ciepła.

Łączny udział zakupów wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej przekracza 20%. Produkcja łączna energii elektrycznej i ciepła prowadzona jest poprzez turbinę gazową z kotłem odzysknicowym, ponadto do systemu grzewczego miasta są podłączone dwa kotły gazowe, które pracują tylko w najzimniejszych miesiącach roku na potrzeby ogrzewania miasta. Montaż kotłów gazowych był poprzedzony likwidacją kotłów węglowych. Ponadto Wnioskodawca posiada dwie małe kotłownie gazowe niepodłączone do systemu ciepłowniczego, które pracują na potrzeby ogrzewania budynków budownictwa wielorodzinnego. Indywidualny udział zakupów wyrobów gazowych w produkcji sprzedanej w tych jednostkach przekracza 70%. Zainteresowany spełnia warunek określony w art. 31b ust. 10 ustawy akcyzowej, w związku z czym zamierza korzystać ze zwolnienia od akcyzy dla wyrobów gazowych, określonego w art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy akcyzowej. Jednocześnie, Wnioskodawca jest przedsiębiorstwem energetycznym sprzedającym ciepło odbiorcom końcowym przyłączonym do sieci na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, a więc jest objęty obowiązkiem nabycia i umorzenia świadectw efektywności energetycznej (tzw. białych certyfikatów) na podstawie art. 12 ust. 1 i 2 ustawy o efektywności energetycznej z dnia 15 kwietnia 2011 r. (Dz. U. Nr 94, poz. 551, z późn. zm.), dalej: ustawa o efektywności energetycznej. Mając powyższe na uwadze Zainteresowany twierdzi, że podleganie obowiązkom wskazanym powyżej uprawnia ją do korzystania z przedmiotowego zwolnienia od akcyzy dla gazu zużywanego przez jego instalacje.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca spełniając warunek określony w art. 31b ust. 10 ustawy akcyzowej oraz podlegając obowiązkom określonym w art. 12 ust. 1 i 2 ustawy o efektywności energetycznej, będzie uprawniony do korzystania ze zwolnienia od podatku akcyzowego, przewidzianego w art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy akcyzowej.

Zdaniem Wnioskodawcy, z dniem 1 listopada 2013 r. wszedł w życie nowy system efektywnego opodatkowania wyrobów gazowych. Za wyroby gazowe w świetle art. 2 ust. 1 pkt 1b ustawy akcyzowej uważa się wyroby energetyczne o kodzie CN 2705 00 00, 2711 11 00, 2711 21 00, 2711 29 00 i pozostałe paliwa opałowe, o których mowa w art. 89 ust. 1 pkt 15 lit. b, z wyłączeniem wyrobów energetycznych o kodzie CN 2901 10 00.

W art. 31b ustawy akcyzowej został przewidziany szeroki katalog zwolnień od podatku akcyzowego dla wyrobów gazowych zużywanych w określonych celach. Zgodnie z art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy zwolnione zostały od akcyzy wyroby gazowe przeznaczone do celów opałowych, zużywane przez zakłady energochłonne, w których wprowadzony został w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej. Zwolnienie stanowi implementację dyrektywy Rady 2003/96/WE z dnia 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (Dz.Urz.UE.L Nr 283, str. 51, z późn. zm., dalej: dyrektywa energetyczna). Zgodnie z art. 17 ust. 1 lit. a dyrektywy Państwa Członkowskie mogą stosować obniżki lub zwolnienia z podatku wobec zużycia produktów energetycznych wykorzystywanych w zakładach energochłonnych. Na gruncie art. 31b ust. 10 ustawy akcyzowej zakładem energochłonnym jest podmiot wykorzystujący wyroby gazowe, których udział w wartości produkcji sprzedanej wynosi nie mniej niż 5% w roku poprzedzającym rok, w odniesieniu do którego jest ustalany procentowy udział. Zainteresowany uważa, że spełnia powyższy wymóg, a zatem posiada status zakładu energochłonnego. Jednakże warunkiem zastosowania zwolnienia na gruncie art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy akcyzowej, jest objęcie zakładu energochłonnego systemem prowadzącym do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub podwyższenia efektywności energetycznej. Wnioskodawca twierdzi, że montując urządzenia energetyczne takie jak kotły gazowe i blok energetyczny w miejsce zdemontowanych kotłów węglowych spełnia wymogi zdefiniowane w art. 31b ust. 1 pkt 5, ponieważ zakupy gazu znacznie przekraczają wymogi ustawowe (5% udział w wartości produkcji sprzedanej) i jednocześnie montując te urządzenia działał on w celu osiągnięcia celów dotyczących ochrony środowiska. Argumentem potwierdzającym fakt działania na rzecz ochrony środowiska może być również to, że Zainteresowany otrzymał pożyczki z Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska na te cele. Warunkiem udzielenia pożyczek na sfinansowanie tych urządzeń było udowodnienie osiągnięcia efektów ekologicznych polegających na obniżeniu wolumenu substancji szkodliwych emitowanych do środowiska. Również, zdaniem Wnioskodawcy, w kotłowniach lokalnych nie podłączonych do systemu ciepłowniczego ogrzewając budynki gazem przyczynia się on do realizacji celów ekologicznych, emitując mniej substancji szkodliwych do środowiska. Omawiany przepis nie zawiera żadnego literalnie określonego katalogu systemów prowadzących do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub podwyższenia efektywności energetycznej. Jednakże w ocenie Spółki system, tzw. "białych certyfikatów" stworzony w ustawie z dnia 15 kwietnia 2011 r. o efektywności energetycznej wypełnia intencje ustawodawcy, określone w art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy akcyzowej, bowiem jest elementem obligatoryjnym i działa na rzecz poprawy efektywności energetycznej gospodarki, prowadząc do uzyskania wymiernych oszczędności energii. Należy zwrócić uwagę, że system, tzw. "białych certyfikatów" jest niejako "uzupełnieniem" wachlarza działań systemowych zmierzających do poprawy efektywności energetycznej i ochrony środowiska wynikających ze wspólnotowego systemu handlu emisjami (ETS), angażując w ten sposób w proces poprawy efektywności energetycznej i ochrony środowiska mniejsze instalacje spalania paliw, bowiem zgodnie z art. 2 ust. 2 pkt 2 ustawy o efektywności energetycznej, instalacje uczestniczące w systemie ETS nie są objęte obowiązkami wynikającymi z tej ustawy. W świetle art. 12 ust. 1 ustawy o efektywności energetycznej obowiązkiem uzyskiwania i przedstawiania do umorzenia świadectw efektywności energetycznej bądź uiszczania opłaty zastępczej objęte są: przedsiębiorstwa energetyczne, odbiorca końcowy oraz towarowy dom maklerski lub dom maklerski. Niniejsza ustawa definiując pojęcie przedsiębiorstwa energetycznego odwołuje się do ustawy prawo energetyczne z dnia 10 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 54, poz. 348, z późn. zm.), zgodnie z którą przedsiębiorstwem energetycznym są podmioty prowadzące działalność gospodarczą w zakresie wytwarzania, przetwarzania, magazynowania, przesyłania, dystrybucji paliw albo energii lub obrotu nimi. Ponadto ustawa o efektywności energetycznej doprecyzowuje, że obowiązek umarzania świadectw efektywności energetycznej występuje w stosunku do przedsiębiorstw energetycznych sprzedających energię elektryczną, ciepło lub gaz ziemny odbiorcom końcowym przyłączonym do sieci na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jeżeli łączna wielkość mocy zamówionej przez tych odbiorców przekracza 5 MW. Wnioskodawca jest objęty obowiązkiem określonym w art. 12 ust. 1 ustawy o efektywności energetycznej, bowiem prowadzi działalność w charakterze przedsiębiorstwa energetycznego, sprzedającego ciepło odbiorcom końcowym przyłączonym do sieci na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, o łącznej wielkości mocy przekraczającej 5 MW.

Ponadto Zainteresowany uważa, że uzyskanie, a następnie umorzenie świadectw efektywności energetycznej lub uiszczenie opłaty zastępczej stanowi odzwierciedlenie działań proefektywnościowych, zgodnie z wytycznymi ustawy o efektywności energetycznej. Powyższe oznacza, że objęcie systemem, tzw. "białych certyfikatów" ma na celu wprowadzenie takich rozwiązań, które pozwolą ograniczyć negatywne oddziaływanie na środowisko. W ocenie Wnioskodawcy, uczestnictwo w systemie, tzw. "białych certyfikatów" przyczynia się do ochrony środowiska dlatego też, całość zużywanych przez nią wyrobów gazowych podlega omawianemu zwolnieniu.

Reasumując zdaniem Zainteresowanego, posiadanie statusu zakładu energochłonnego oraz objęcie systemem, tzw."białych certyfikatów" wypełnia ustawowe warunki zastosowania wobec całości zużywanych przez nią wyrobów gazowych zwolnienia na podstawie art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy akcyzowej. Powyższe wynika z tego, że uczestnictwo w przedmiotowym systemie, spełnia cele dotyczące ochrony środowiska i podwyższenia efektywności energetycznej, bowiem zgodnie z uzasadnieniem do ustawy o efektywności energetycznej, system, tzw. "białych certyfikatów" "umożliwia wykorzystanie istniejącego potencjału oszczędności energii w jak najkrótszym czasie".

Jak wskazano w opisie sprawy, Wnioskodawca na tle niniejszych regulacji stanowi zakład energochłonny. Zatem mając na uwadze powyższe oraz fakt, że Zainteresowany objęty jest systemem, tzw. "białych certyf1katów", wykorzystywane przez niego wyroby gazowe podlegają zwolnieniu z podatku akcyzowego, przewidzianemu w art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy akcyzowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1b ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 z późn. zm.) - zwanej dalej ustawą - użyte w ustawie określenia oznaczają: wyroby gazowe - wyroby energetyczne o kodach CN 2705 00 00, 2711 11 00, 2711 21 00, 2711 29 00 i pozostałe paliwa opałowe, o których mowa w art. 89 ust. 1 pkt 15 lit. b, z wyłączeniem wyrobów energetycznych o kodzie CN 2901 10 00.

W świetle art. 2 ust. 1 pkt 19a ustawy - finalny nabywca gazowy to podmiot, który:

- niebędący pośredniczącym podmiotem gazowym.

Na mocy art. 9c ust. 1 pkt 2 ustawy - w przypadku wyrobów gazowych przedmiotem opodatkowania akcyzą jest sprzedaż wyrobów gazowych finalnemu nabywcy gazowemu.

Obrót wyrobami gazowymi w ww. okolicznościach podlega zatem z zasady opodatkowaniu akcyzą.

Stosownie do art. 9c ust. 1 pkt 5 ustawy - w przypadku wyrobów gazowych przedmiotem opodatkowania akcyzą jest użycie wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego:

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zajmuje się wytwarzaniem, przesyłaniem oraz dystrybucją i obrotem ciepła oraz energii elektrycznej, wykorzystując w swojej działalności między innymi wyroby gazowe wskazane w art. 2 ust. 1 pkt 1b ustawy akcyzowej. Zainteresowany zużywa gaz ziemny na potrzeby produkcji energii elektrycznej i ciepła w skojarzeniu oraz produkcji ciepła.

Wnioskodawca wskazał, że spełnia warunek określony w art. 31b ust. 10 ustawy akcyzowej, w związku z czym zamierza korzystać ze zwolnienia od akcyzy dla wyrobów gazowych, określonego w art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy akcyzowej.

Zainteresowany zaznaczył, że jest przedsiębiorstwem energetycznym sprzedającym ciepło odbiorcom końcowym przyłączonym do sieci na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, a więc jest objęty obowiązkiem nabycia i umorzenia świadectw efektywności energetycznej (tzw. "białych certyfikatów").

Wnioskodawca uważa, że posiadanie statusu zakładu energochłonnego oraz objęcie systemem, tzw."białych certyfikatów" wypełnia ustawowe warunki zastosowania wobec całości zużywanych przez nią wyrobów gazowych zwolnienia na podstawie art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy akcyzowej.

Wyjaśnić należy, że zgodnie z art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy - zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby gazowe przeznaczone do celów opałowych przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe, w którym wprowadzony został w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej.

Zainteresowany spełnia - jak stwierdza w opisie sprawy - warunek posiadania statusu zakładu energochłonnego określony w art. 31b ust. 1 pkt 10 ustawy.

Kwestią pozostałą do rozstrzygnięcia w ramach tej interpretacji jest to, czy podleganie obowiązkom określonym w art. 12 ust. 1 i 2 ustawy o efektywności energetycznej uprawnia Wnioskodawcę do korzystania ze zwolnienia od podatku akcyzowego na podstawie art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy akcyzowej.

Na potrzeby niniejszej interpretacji wystarczającym jest wskazanie za Zainteresowanym, że ww. obowiązki wskazane w ustawie z dnia 15 kwietnia 2011 r. o efektywności energetycznej (Dz. U. Nr 94, poz. 551) dotyczą uzyskania i przedstawienia do umorzenia świadectwa efektywności energetycznej lub uiszczenia opłaty zastępczej.

Należy przy tym zauważyć, że choć prawodawca posługuje się analogicznym terminem "efektywności energetycznej" jak ustawa o efektywności energetycznej, to jednak w przepisach ustawy o podatku akcyzowym brak jest odesłania do jej uregulowań. Tym samym błędne jest a priori przyjęcie, że podleganie obowiązkom wynikającym z ustawy o efektywności energetycznej jest zgodne z dyspozycją art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy.

Analiza przepisu art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy prowadzi do wniosku, że finalny nabywca gazowy (zakład energochłonny) powinien wprowadzić w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej.

Skoro brak jest odesłania do innych przepisów oraz definicji legalnych w szczególności pojęcia "system" to odkodowując normę prawną należy w pierwszej kolejności odwołać się do reguł językowych języka polskiego.

Z brzmienia przepisu wynika, że zakład energochłonny musi przede wszystkim wprowadzić w życie jeden z dwóch systemów prowadzących do:

* osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub

* podwyższenia efektywności energetycznej.

Zgodnie z Małym słownikiem języka polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 1999 r. str. 900 "system" to przykładowo:

* zbiór jednostek tworzących jakąś całość organizacyjną, służących jednemu celowi; układ,

* określony sposób, metoda wykonywania jakiejś czynności.

Jest to zatem układ elementów stanowiący organizacyjną całość służących jednemu celowi.

Przyjąć zatem należy, że wprowadzenie w życie przez zakład energochłonny systemu - o którym mowa w art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy - polega na wdrożeniu (wprowadzeniu w życie) u tego finalnego nabywcy gazowego uporządkowanego układu elementów stanowiących organizacyjną całość w celu:

* osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub

* podwyższenia efektywności energetycznej.

Natomiast realizowanie obowiązków, o których mowa w ustawie o efektywności energetycznej jest wyłącznie kwestią przestrzegania jej przepisów. "Białe certyfikaty" same w sobie nie są systemami. Są to przede wszystkim prawa (zbywalne), które mogą zostać zastąpione uiszczeniem opłaty zastępczej.

Polski prawodawca poprzez odwołanie się do wprowadzonych w życie systemów przez finalnego nabywcę gazowego (zakład energochłonny) wskazuje na systemy, tj. "konkretne działania", które procesy zużywania wyrobów akcyzowych uczynią bardziej wydajnymi lub też mniej szkodliwymi dla środowiska.

Za takie nie można natomiast uznać opisanych we wniosku przypadków uiszczenia opłaty zastępczej lub uzyskania "białego certyfikatu" (określonych praw zbywalnych).

Tym samym w opisanym przypadku zużycie wyrobów gazowych nie może korzystać ze zwolnienia od akcyzy, gdyż nie następuje przez zakład energochłonny w "instalacji objętej jednym z ww. systemów", lecz przez podmiot gospodarczy, który dodatkowo podlega uregulowaniom ustawy o efektywności energetycznej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Należy zauważyć, że stosownie do przepisu art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Należy zatem zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie przedstawionego stanu faktycznego. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego stanu faktycznego, udzielona interpretacja traci swą aktualność.

Tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa - rozpatrzone.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.