ILPP2/4512-1-922/15-2/EW - VAT w zakresie opodatkowania ustanowienia służebności przesyłu.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku sygn. datą 25 listopada 2015 r. (data wpływu 22 grudnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania ustanowienia służebności przesyłu - jest nieprawidłowe.

W dniu 22 grudnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania ustanowienia służebności przesyłu.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca nabył nieruchomość - działkę 19/3 i 19/4 w A. dnia 24 czerwca 2002 r., na przedmiotowych nieruchomościach nie dokonywał żadnych inwestycji i nie zmieniał ich charakteru. Nieruchomości zostały nabyte z własnych środków na potrzeby prywatne.

Dnia 5 listopada 2007 r. Wnioskodawca rozpoczął prowadzenie działalności gospodarczej pod nazwą "B".

Przedmiotowej nieruchomości - działki 19/3 i 19/4 nigdy nie wykorzystywał do działalności gospodarczej. Nie wprowadzał jej do ewidencji środków trwałych. Zainteresowany nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami.

W roku 2013 S.A. (dalej: Spółka) złożył do Sądu Rejonowego wniosek o ustanowienie służebności przesyłu na przedmiotowych nieruchomościach, w związku ze znajdującym się pod powierzchnią gruntu urządzeniem przesyłowym - rurociągiem wód przesyłowych.

Dnia 28 lipca 2014 r. Sąd Rejonowy ustanowił służebność przesyłu na rzecz Spółki ustalając wynagrodzenie w kwocie 26.160,00 zł. Z tym nie zgodził się Wnioskodawca i wniósł apelację od wyroku, która to została oddalona przez Sąd Okręgowy dnia 2 kwietnia 2015 r. Wnioskodawca na podstawie wyroku, operatu szacunkowego, w oparciu o obowiązujące przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, po uprawomocnieniu się postanowienia dnia 30 kwietnia 2015 r. wystawił fakturę VAT i dokonał naliczenia i odprowadzenia do Urzędu Skarbowego podatku VAT. Jak wynikało z przedstawionego operatu został on sporządzony według standardów (a więc w wartości netto - bez uwzględnienia podatku VAT). Tym samym wartość wynagrodzenia wskazana w wyroku została powiększona o wartość podatku VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy odpłatne ustanowienie służebności przesyłu będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie obowiązujących przepisów i ogłoszonych interpretacji podatkowych uznał on, że transakcja odpłatnego ustanowienia służebności przesyłu jest opodatkowana podatkiem VAT. Jednak po pojawieniu się najnowszych interpretacji na ten temat, stanowisko uległo zmianie.

Zdaniem Wnioskodawcy, odpłatne ustanowienie służebności przesyłu nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż w związku z jej ustanowieniem Wnioskodawca nie działał jako podatnik VAT, lecz jako osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej, o czym przesądzają wszelkie okoliczności związane z dokonaniem przedmiotowej transakcji.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Aby dana czynność była opodatkowana podatkiem od towarów usług musi być dokonana przez podatnika, działającego w takim charakterze. Podatnikami, w myśl art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Natomiast z art. 15 ust. 2 ww. ustawy wynika, że działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Należy dodatkowo zwrócić uwagę, że w dniu 1 kwietnia 2013 r. weszła w życie nowelizacja ustawy o podatku od towarów i usług, na mocy której została zmieniona treść art. 15 ust. 2 ww. ustawy. W wyniku nowelizacji wykreślony został zapis stanowiący, iż działalność gospodarcza obejmuje również czynność wykonaną jednorazowo, w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania tej czynności w sposób częstotliwy. Zgodnie z uzasadnieniem do projektu nowelizacji wprowadzona zmiana "w sposób ściślejszy odwzorowuje pojęcie podatnika i działalności gospodarczej, przyjęte na gruncie Dyrektywy 2006/112/WE. Zmiana ta uwzględnia również wnioski płynące z tez wyroku w sprawie C-180 i C-181/10. Należy podkreślić, że nowe brzmienie art. 15 ust. 2 jednoznacznie wskazuje, że nie jest realizowana opcja uznania za podatnika każdego, kto dokonuje określonych transakcji związanych z działalnością gospodarczą w sposób okazjonalny. W konsekwencji, doprecyzowanie definicji działalności gospodarczej pozwoli łatwiej ocenić podmiotowi, czy wykonując określone czynności staje się on podatnikiem VAT". Należy podkreślić, że powołana "zmiana" w istocie nie zmienia aktualnie obowiązującej definicji działalności gospodarczej, ale ją doprecyzowuje w kontekście obowiązujących przepisów unijnych oraz orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Z tego powodu nawet przed dniem wejścia w życie nowelizacji, zmiana ta stanowi istotną wskazówkę dla prawidłowego, zgodnego z intencją ustawodawcy kierunku wykładni przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Mając powyższe na uwadze, w ocenie Wnioskodawcy, w odniesieniu do czynności ustanowienia służebności przesyłu nie będzie on działał jako podatnik podatku VAT. Czynność ustanowienia służebności będzie bowiem pozostawała całkowicie poza sferą jego działalności profesjonalnej. Wnioskodawca ze swojej strony nie podejmował, ani nie będzie podejmował żadnych aktywnych działań, typowych dla profesjonalistów w związku z doprowadzeniem do zawarcia umowy ustanowienia służebności, a jedynie jako właściciel gruntu stanie się jej stroną.

Należy wziąć pod uwagę, że status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności, podlegających opodatkowaniu tym podatkiem, które powinny wyczerpywać znamiona działalności gospodarczej, przy czym podkreślenia wymaga, że to nie przedmiot czynności, ale jej charakter i okoliczności, w jakich została dokonana, przesądzają o tym czy mieści się ona w sferze działalności gospodarczej.

Jak słusznie wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku w składzie 7 sędziów z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07 "przepisy art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) powinny być rozumiane w ten sposób, że warunkiem sine qua non uznania, iż dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, jest ustalenie, że działa on, jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik lub jako osoba wykonująca wolny zawód."

"Ani formalny status danego podmiotu, jako podatnika zarejestrowanego, ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do tej konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług."

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl zapisów art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ustawy.

W oparciu o art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Z cyt. wyżej art. 8 ustawy wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu, przy czym należy zwrócić uwagę na ust. 1 pkt 2 tego artykułu, który przez świadczenie usług nakazuje rozumieć także zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. W związku z powyższym, przez świadczenie usług należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby. Na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Zaznaczenia wymaga fakt, iż nie każde powstrzymanie się od działania, czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę w rozumieniu przepisów ustawy. Aby tak się stało muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki, tj. w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia, a świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Instytucja służebności przesyłu uregulowana została w art. 305¹-305⁴ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 121, z późn. zm.). W świetle art. 3051 tej ustawy, nieruchomość można obciążyć na rzecz przedsiębiorcy, który zamierza wybudować lub którego własność stanowią urządzenia, o których mowa w art. 49 § 1, prawem polegającym na tym, że przedsiębiorca może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, zgodnie z przeznaczeniem tych urządzeń (służebność przesyłu).

W art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego wskazano, iż urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa.

Na podstawie art. 305² § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli właściciel nieruchomości odmawia zawarcia umowy o ustanowienie służebności przesyłu, a jest ona konieczna dla właściwego korzystania z urządzeń, o których mowa w art. 49 § 1, przedsiębiorca może żądać jej ustanowienia za odpowiednim wynagrodzeniem.

W art. 305² § 2 Kodeksu cywilnego postanowiono, że jeżeli przedsiębiorca odmawia zawarcia umowy o ustanowienie służebności przesyłu, a jest ona konieczna do korzystania z urządzeń, o których mowa w art. 49 § 1, właściciel nieruchomości może żądać odpowiedniego wynagrodzenia w zamian za ustanowienie służebności przesyłu.

Służebność przesyłu to rodzaj służebności gruntowej, o czym jednoznacznie przesądza art. 305² Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym do służebności przesyłu stosuje się odpowiednio przepisy o służebnościach gruntowych.

Pojęcie służebności gruntowej zdefiniowane zostało w art. 285 § 1 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z tym przepisem, nieruchomość można obciążyć na rzecz właściciela innej nieruchomości (nieruchomości władnącej) prawem, którego treść polega bądź na tym, że właściciel nieruchomości władnącej może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, bądź na tym, że właściciel nieruchomości obciążonej zostaje ograniczony w możności dokonywania w stosunku do niej określonych działań, bądź też na tym, że właścicielowi nieruchomości obciążonej nie wolno wykonywać określonych uprawnień, które mu względem nieruchomości władnącej przysługują na podstawie przepisów o treści i wykonywaniu własności (służebność gruntowa).

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca nabył nieruchomość - działkę 19/3 i 19/4 w A. dnia 24 czerwca 2002 r., na przedmiotowych nieruchomościach nie dokonywał żadnych inwestycji i nie zmieniał ich charakteru. Nieruchomości zostały nabyte z własnych środków na potrzeby prywatne.

Dnia 5 listopada 2007 r. Wnioskodawca rozpoczął prowadzenie działalności gospodarczej pod nazwą "B".

Przedmiotowej nieruchomości - działki 19/3 i 19/4 nigdy nie wykorzystywał do działalności gospodarczej. Nie wprowadzał jej do ewidencji środków trwałych. Zainteresowany nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami.

W roku 2013 Spółka złożyła do Sądu Rejonowego wniosek o ustanowienie służebności przesyłu na przedmiotowych nieruchomościach, w związku ze znajdującym się pod powierzchnią gruntu urządzeniem przesyłowym - rurociągiem wód przesyłowych.

Dnia 28 lipca 2014 r. Sąd Rejonowy ustanowił służebność przesyłu na rzecz Spółki ustalając wynagrodzenie w kwocie 26.160,00 zł. Z tym nie zgodził się Wnioskodawca i wniósł apelację od wyroku, która to została oddalona przez Sąd Okręgowy dnia 2 kwietnia 2015 r. Wnioskodawca na podstawie wyroku, operatu szacunkowego, w oparciu o obowiązujące przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, po uprawomocnieniu się postanowienia dnia 30 kwietnia 2015 r., wystawił fakturę VAT i dokonał naliczenia i odprowadzenia do Urzędu Skarbowego podatku VAT. Jak wynikało z przedstawionego operatu został on sporządzony według standardów (a więc w wartości netto - bez uwzględnienia podatku VAT). Tym samym wartość wynagrodzenia wskazana w wyroku została powiększona o wartość podatku VAT.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia, czy odpłatne ustanowienie służebności przesyłu podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Mając na uwadze powyższe oraz powołane przepisy prawa wskazać należy, że ustanowienie służebności przesyłu (jako rodzaju służebności gruntowej) wiąże się ze zobowiązaniem właściciela gruntu do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. W związku z tym, będąc jednocześnie czynnością polegającą na wykorzystywaniu towaru (do towarów w świetle art. 2 pkt 6 ustawy zalicza się również grunty) w sposób ciągły dla celów zarobkowych (realizowaną za wynagrodzeniem), zyskuje charakter odpłatnej usługi, w rozumieniu art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że poprzez ustanowienie służebności przesyłu na rzecz podmiotu trzeciego, Wnioskodawca świadczy w ramach działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług (definicja działalności gospodarczej nie odnosi się do sposobu regulowania należności, a zatem bez względu czy wynagrodzenie za ustanowienie służebności przesyłu wypłacane jest jednorazowo, czy okresowo, spełnia przesłankę świadczenia usług w ramach działalności gospodarczej), usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy. Należy przy tym zauważyć, że Wnioskodawca jest już podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą z innego tytułu od listopada 2007 r. Zatem poprzez ustanowienie służebności przesyłu na rzecz podmiotu trzeciego Wnioskodawca świadczy w ramach działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 powołanej ustawy, usługi, zgodnie z definicją z art. 8 ust. 1 tej ustawy.

Czynności ustanowienia służebności przesyłu ze względu na ich odpłatny charakter będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w oparciu o art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Otrzymane od Spółki świadczenie pieniężne stanowić będzie w istocie wynagrodzenie za świadczoną usługę, dającą wypłacającemu je Przedsiębiorstwu wyraźne i bezpośrednie korzyści w postaci możliwości korzystania w oznaczonym zakresie z nieruchomości.

Tym samym, opisane przez Wnioskodawcę czynności wypełniają definicję usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy i ze względu na ich odpłatny charakter podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w oparciu o art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

W pozostałym zakresie wniosku dotyczącym ustalenia czy kwota określona przez Sąd na podstawie operatu szacunkowego jest wartością netto czy brutto (pytanie nr 2 wniosku) w dniu 21 marca 2016 r. wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.