ILPP2/4512-1-778/15-2/AK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 14 października 2015 r. (data wpływu 16 października 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku dostawy nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 16 października 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku dostawy nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca od dnia 8 stycznia 2003 r. jest czynnym i zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. W dniu 21 czerwca 2006 r. na podstawie aktu notarialnego nabył wraz ze współmałżonkiem do współwłasności majątkowej dwa budynki mieszkalne, natomiast w dniu 7 lipca 2006 r., prawo wieczystego użytkowania czterech działek gruntu, na których posadowione są wyżej wymienione budynki mieszkalne. Przy nabyciu przedmiotowych budynków mieszkalnych nie przysługiwało mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Po zakupie, w przedmiotowych budynkach mieszkalnych Zainteresowany przeprowadził prace remontowo-budowlane, których celem było przystosowanie tych budynków dla celów prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, której przedmiotem był wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi. W wyniku przeprowadzonej inwestycji powstał obiekt z 8 lokalami na wynajem w celach mieszkalnych oraz 4 lokalami na wynajem w celach użytkowych. Zainteresowany nadmienił, że w toku przeprowadzonej inwestycji ponosił stosowne nakłady i korzystał z prawa do odliczenia podatku naliczonego. Po przystosowaniu budynków dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej, przyjął je na stan ewidencji środków trwałych w dniu 31 lipca 2008 r. i w tym też dniu rozpoczął ich użytkowanie. Wnioskodawca wskazał, że wartość poniesionych wydatków na ulepszenie, w stosunku do których przysługiwało mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, przekroczyła 30% wartości początkowej tego obiektu. W okresie prowadzonej przez niego działalności gospodarczej 8 lokali było przedmiotem najmu w celach mieszkalnych, natomiast 4 lokale w celach użytkowych. Obecnie Zainteresowany z małżonkiem podjęli decyzję, o sprzedaży odrębnie poszczególnych lokali i prawa wieczystego użytkowania gruntu. W związku z podjętą decyzją o sprzedaży poszczególnych lokali, powstały wątpliwości na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług w kwestii prawidłowego opodatkowania podatkiem VAT dostawy poszczególnych lokali i prawa wieczystego użytkowania gruntu lub też zastosowania przy ich dostawie zwolnienia od opodatkowania. Zainteresowany wskazał, że od dnia nabycia przedmiotowej nieruchomości minął okres 5 lat. Powstały wątpliwości, które związane są z definicją pierwszego zasiedlenia o której mowa w art. 2 pkt 14 ustawy o podatku VAT. Definicja ta była przedmiotem wielu rozstrzygnięć przez sądy administracyjne.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy dostawa zabudowań stanowiących odrębny od gruntu przedmiot własności oraz zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają: odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 7 przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się również zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o podatku VAT, w przypadku dostawy budynków (budowli lub ich części) trwale związanych z gruntem, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Oznacza to, że także przy zbyciu prawo wieczystego użytkowania zabudowanego gruntu opodatkowane powinno być tak, jak budynki posadowione na tym gruncie.

Na podstawie tymczasem art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10 a ustawy o podatku VAT zwolniona od podatku jest:

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Z powyższego wynika, że co do zasady, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej samej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki na nim posadowione. Oznacza, to że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku. Przepis ten obejmuje swoim zakresem także grunty będące w wieczystym użytkowaniu.

W związku z powyższym biorąc za postawę wyżej wymienione przepisy prawa Zainteresowany stoi na stanowisku, że dostawa poszczególnych lokali stanowiących odrębny od gruntu przedmiot własności oraz zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, na którym posadowiony jest budynek, w skład którego wchodzą poszczególne lokale, podlega zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w związku z art. 29a ust. 8 ustawy. Mianowicie dostawa poszczególnych lokali i prawa wieczystego użytkowania gruntu nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części minął okres co najmniej 2 lat. Pierwszym mianowicie zasiedleniem biorąc za podstawę przytoczony wyrok NSA z dnia 14 maja 2015 r. sygn. akt I FSK 382/14 będzie rozpoczęcie użytkowania budynku, a w przypadku Zainteresowanego dniem rozpoczęcia użytkowania budynku był dzień 31 lipca 2008 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Według art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Towarami natomiast, w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - mocą ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym i zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. W dniu 21 czerwca 2006 r. na podstawie aktu notarialnego nabył wraz ze współmałżonkiem do współwłasności majątkowej dwa budynki mieszkalne, natomiast w dniu 7 lipca 2006 r., prawo wieczystego użytkowania czterech działek gruntu, na których posadowione są wyżej wymienione budynki mieszkalne. Przy nabyciu przedmiotowych budynków mieszkalnych nie przysługiwało mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Po zakupie, w przedmiotowych budynkach mieszkalnych Zainteresowany przeprowadził prace remontowo-budowlane, których celem było przystosowanie tych budynków dla celów prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, której przedmiotem był wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi. W wyniku przeprowadzonej inwestycji powstał obiekt z 8 lokalami na wynajem w celach mieszkalnych oraz 4 lokalami na wynajem w celach użytkowych. Zainteresowany nadmienił, że w toku przeprowadzonej inwestycji ponosił stosowne nakłady i korzystał z prawa do odliczenia podatku naliczonego. Po przystosowaniu budynków dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej, przyjął je na stan ewidencji środków trwałych w dniu 31 lipca 2008 r. i w tym też dniu rozpoczął ich użytkowanie. Wnioskodawca wskazał, że wartość poniesionych wydatków na ulepszenie, w stosunku do których przysługiwało mi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, przekroczyła 30% wartości początkowej tego obiektu. W okresie prowadzonej przez niego działalności gospodarczej 8 lokali było przedmiotem najmu w celach mieszkalnych, natomiast 4 lokale w celach użytkowych. Obecnie wraz z małżonkiem podjęli decyzję, o sprzedaży odrębnie poszczególnych lokali i prawa wieczystego użytkowania gruntu. Zainteresowany wskazał, że od dnia nabycia przedmiotowej nieruchomości minął okres 5 lat.

W związku z powyższym, Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy przedmiotowa sprzedaż poszczególnych lokali i prawa wieczystego użytkowania gruntu objęta będzie zwolnieniem od podatku.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na mocy art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, przewidziane zostały zwolnienia od podatku oraz obniżone stawki.

Stosownie do przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

W świetle wyżej przytoczonego przepisu, kluczowym dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynku, budowli lub ich części jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie - art. 2 pkt 14 ustawy - rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

Aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynku, budowli lub ich części do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, a za takie można rozumieć m.in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość winna być przyjęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany budynek (obiekt) zostanie sprzedany lub np. oddany w najem, dzierżawę, bowiem zarówno sprzedaż jak i najem, dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu. Zatem należy uznać że pierwsze zasiedlenie zachodzi w momencie sprzedaży lub oddania budynku (budowli) do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy).

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacji, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia nie minęły co najmniej 2 lata.

W tym miejscu należy zauważyć, iż w przypadku budynków, budowli lub ich części niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

Ponadto, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Z kolei, kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki, budowle lub ich części rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy - w myśl którego, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Sprzedaż gruntu w takim przypadku nie ma charakteru samodzielnego, lecz jest związana z obiektem będącym przedmiotem dostawy, który z tym gruntem jest trwale związany.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu (w tym także prawa użytkowania wieczystego) stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Jak wynika z okoliczności sprawy Wnioskodawcy z tytułu kupna przedmiotowych nieruchomości nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Odliczenie podatku VAT było natomiast stosowane przez Wnioskodawcę przy modernizacji i ulepszaniu nieruchomości do ich wykorzystania w prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Wartość poniesionych wydatków przekroczyła 30% wartości początkowej nieruchomości. Ponadto po dokonanych ulepszeniach nieruchomości od 2008 r. były wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, 8 lokali było przedmiotem najmu w celach mieszkalnych, natomiast 4 lokale w celach użytkowych. Zatem w momencie ich wynajęcia doszło do pierwszego zasiedlenia. W związku z powyższym brak jest podstaw dla uznania, że przedmiotowa dostawa nieruchomości, które były przedmiotem najmu, zostanie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia.

W konsekwencji, w świetle przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego oraz powołanych wyżej regulacji prawnych, stwierdzić należy, że zbycie przez Wnioskodawcę przedmiotowych nieruchomości (które były przedmiotem najmu) będzie korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, gdyż planowana dostawa nie zostanie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, a okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a ich dostawą będzie dłuższy niż 2 lata.

Ponadto, w sytuacji, gdy planowana przez Wnioskodawcę dostawa przedmiotowych lokali będzie korzystała ze zwolnienia od podatku, wówczas zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu również będzie objęte zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w związku z art. 29a ust. 8 ustawy.

Reasumując, mając na uwadze powołane przepisy oraz przedstawiony opis sprawy, uznać należy, że sprzedaż 8 lokali mieszkalnych i 4 użytkowych wraz z prawem wieczystego użytkowania gruntu będzie korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.