ILPP2/443-992/13-4/AK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 7 października 2013 r. (data wpływu 14 października 2013 r.), uzupełnionym pismem z 7 stycznia 2014 r. (data wpływu 14 stycznia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku i momentu wystawienia faktury VAT z tytułu wydania przewłaszczonej nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 14 października 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku i momentu wystawienia faktury VAT z tytułu wydania przewłaszczonej nieruchomości. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony w dniu 14 stycznia 2014 r. o doprecyzowanie opisanego stanu faktycznego i o opłatę za wydanie interpretacji indywidualnej.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Pożyczkodawca - udzieliła pożyczki pieniężnej Pożyczkobiorcy: w ramach prowadzonej przez nią działalności gospodarczej, za zgodą jej męża, na podstawie aktu notarialnego Umowy Pożyczki oraz Umowy Przeniesienia Praw na Zabezpieczenie.

W celu zabezpieczenia zwrotu pożyczki z należnymi odsetkami, Pożyczkobiorca przeniósł na rzecz Wnioskodawcy, prawo własności niezabudowanej nieruchomości stanowiącej działkę gruntu nr 243/3 o powierzchni 3,9800 ha, oraz prawo własności niezabudowanej nieruchomości stanowiącej działkę gruntu numer 243/1 o powierzchni 2,000 ha.

Dnia 21 lutego 2012 r. pomiędzy Pożyczkodawcą a Pożyczkobiorcą został podpisany, w formie aktu notarialnego, Aneks do Umowy Pożyczki oraz Umowy Przeniesienia Praw własności na zabezpieczenie i porozumienie. Zgodnie z pkt 1 w pragrafie 5 aktu notarialnego, w przypadku niespłacenia w dniu 21 lutego 2012 r. podpisania aktu notarialnego przez Pożyczkobiorców pożyczek objętych aktem notarialnym - Umowa Pożyczki oraz Umowa Przeniesienia Praw Własności na zabezpieczenie, wierzytelność Wnioskodawcy jako Pożyczkodawcy zostanie całkowicie zaspokojona w zakresie kwoty głównej pożyczki, odsetek, i jakichkolwiek innych roszczeń wobec Pożyczkobiorcy wyłącznie przewłaszczonymi nieruchomościami opisanymi powyżej, tj. działkę gruntu nr 243/1, działkę gruntu numer 243/3, w dniu wygaśnięcia roszczenia Pożyczkobiorcy o zwrotne przeniesienie praw do przewłaszczonych nieruchomości (paragraf 5, pkt 1 aktu notarialnego). Na skutek niespłacenia przez Pożyczkobiorców pożyczki wraz z odsetkami w ustalonej dacie 21 lutego 2013 r., tj. w dniu podpisania aktu notarialnego nastąpiło definitywne przeniesienie prawa własności opisanych powyżej nieruchomości na Pożyczkodawcę, tj. Wnioskodawcę.

Pożyczkobiorca powinien, zgodnie z ustawą o podatku od towarów i usług wystawić fakturę VAT, a tego nie uczynił.

W uzupełnieniu wniosku Zainteresowany wskazał, że:

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w opisanej sytuacji Pożyczkobiorca miał obowiązek wystawienia faktury VAT w dacie podpisania aktu notarialnego, tj. dnia 21 lutego 2012 r. Czy w dacie wygaśnięcia roszczenia Pożyczkobiorcy o zwrotne przeniesienie praw do przewłaszczonych nieruchomości o którym mowa w pkt 1 paragrafu 5 aktu notarialnego.

Zdaniem Wnioskodawcy, Pożyczkobiorca ma obowiązek wystawić fakturę VAT zgodnie z art. 106 ustawy o podatku od towarów i usług w dacie podpisania Aktu notarialnego, tj. dnia 21 lutego 2012 r. Zgodnie z art. 19 ustawy od podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru co w opisanej sytuacji oznacza datę 21 lutego 2012 r. kiedy został podpisany akt notarialny.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy od podatku od towarów i usług, faktura stanowi podstawę do odliczenia podatku naliczonego. Brak faktury uniemożliwiło Pożyczkodawcy odliczenie podatku naliczonego i naraziło Spółkę na pogorszenie płynności finansowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie tut. Organ informuje, że niniejszej interpretacji udzielono w oparciu o przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, w brzmieniu obowiązującym w momencie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Z treści art. 7 ust. 1 ustawy wynika, że dostawą towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

Z powyższego wynika, że istotą dostawy towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Mowa jest tu o tego rodzaju czynności, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nim jak właściciel. Należy przy tym zaznaczyć, że chodzi tu o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym.

Czynności przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel musi zatem towarzyszyć wydanie przedmiotowych towarów. Tylko wówczas powstanie obowiązek podatkowy z tytułu tej czynności, ponieważ w myśl art. 19 ust. 1 powołanej ustawy - obowiązujący do 31 grudnia 2013 r. - obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Na mocy art. 19 ust. 4 ustawy - jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi (obowiązujący do 31 grudnia 2013 r.).

Aby jednak czynność podlegała opodatkowaniu musi być wykonana przez podmiot działający dla tej czynności w charakterze podatnika podatku VAT.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy - podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2013 r., działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Działalność gospodarcza - zgodnie z obowiązującym do dnia 31 marca 2013 r. brzmieniem art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, ust. 4 i ust. 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Według art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W świetle art. 106 ust. 8 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych, w drodze rozporządzenia:

Na podstawie delegacji ustawowej zawartej w powyższym przepisie, Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 11 grudnia 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360 z późn. zm.) - obowiązujące do 31 grudnia 2013 r. - zwane dalej rozporządzeniem, regulujące m.in. zagadnienia związane z wystawianiem faktur.

W myśl § 4 ust. 1 rozporządzenia - zarejestrowani podatnicy jako podatnicy VAT czynni, posiadający numer identyfikacji podatkowej, wystawiają faktury oznaczone wyrazami "FAKTURA VAT". Faktury oznaczone wyrazami "FAKTURA VAT" wystawiają również podatnicy, o których mowa w art. 16 ustawy, przy dokonywaniu wewnątrzwspólnotowej dostawy nowych środków transportu (§ 4 ust. 2 rozporządzenia).

Zgodnie z § 5 ust. 1 rozporządzenia, faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać co najmniej:

Fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem § 10-12 (§ 9 ust. 1 rozporządzenia).

Od 1 stycznia 2013 r. obowiązuje rozporządzenie Ministra Finansów zmieniające rozporządzenie w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług z dnia 11 grudnia 2011 r. (Dz. U. z 2012 r. poz. 1428).

Stosownie do § 4 ust. 1 ww. rozporządzenia, fakturę wystawia:

Natomiast mocą § 5 ust. 1 cyt. rozporządzenia, faktura powinna zawierać co najmniej:

Fakturę wystawia się nie później niż siódmego 7. dnia od dnia wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem § 10-12 ust. 2-5, § 10-12 i § 16 ust. 2 (§ 9 ust. 1 tego rozporządzenia).

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca udzielił pożyczki pieniężnej Pożyczkobiorcy, na podstawie aktu notarialnego Umowy Pożyczki oraz Umowy Przeniesienia Praw na Zabezpieczenie.

W celu zabezpieczenia zwrotu pożyczki z należnymi odsetkami, Pożyczkobiorca przeniósł na rzecz Wnioskodawcy, prawo własności niezabudowanej nieruchomości stanowiącej działkę gruntu nr 243/3 o powierzchni 3,9800 ha, oraz prawo własności niezabudowanej nieruchomości stanowiącej działkę gruntu numer 243/1 o powierzchni 2,000 ha.

Dnia 21 lutego 2012 r. pomiędzy Pożyczkodawcą a Pożyczkobiorcą został podpisany, w formie aktu notarialnego, Aneks do Umowy Pożyczki oraz Umowy Przeniesienia Praw własności na zabezpieczenie i porozumienie. Zgodnie z zapisami w akcie notarialnym w przypadku niespłacenia w dniu 21 lutego 2012 r. podpisania aktu notarialnego przez Pożyczkobiorców pożyczek objętych aktem notarialnym - Umowa Pożyczki oraz Umowa Przeniesienia Praw Własności na zabezpieczenie, wierzytelność Wnioskodawcy jako Pożyczkodawcy zostanie całkowicie zaspokojona w zakresie kwoty głównej pożyczki, odsetek i jakichkolwiek innych roszczeń wobec Pożyczkobiorcy wyłącznie przewłaszczonymi nieruchomościami opisanymi powyżej, w dniu wygaśnięcia roszczenia Pożyczkobiorcy o zwrotne przeniesienie praw do przewłaszczonych nieruchomości. Na skutek niespłacenia przez Pożyczkobiorców pożyczki wraz z odsetkami w ustalonej dacie, tj. w dniu podpisania aktu notarialnego nastąpiło definitywne przeniesienie prawa własności opisanych powyżej nieruchomości na Pożyczkodawcę, tj. Wnioskodawcę.

Mając na uwadze opis stanu faktycznego należy wskazać, że umowa przewłaszczenia na zabezpieczenie należy do umów nienazwanych i jest zawierana na podstawie przepisów art. 155, art. 156 oraz art. 353¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego - umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Jeżeli ustawa zastrzega dla czynności prawnej formę aktu notarialnego, czynność dokonana bez zachowania tej formy jest nieważna (art. 73 § 2 k.c.).

W myśl art. 158 Kodeksu cywilnego, umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. To samo dotyczy umowy przenoszącej własność, która zostaje zawarta w celu wykonania istniejącego uprzednio zobowiązania do przeniesienia własności nieruchomości; zobowiązanie powinno być w akcie wymienione.

Akt notarialny jest to szczególna forma dokumentu urzędowego potwierdzającego dokonanie określonej czynności prawnej. Akt notarialny zostaje sporządzony jeżeli wymagają tego przepisy prawa lub wynika to z woli stron. Niedochowanie formy aktu notarialnego w sytuacji, gdy wymaga tego prawo, powoduje bezskuteczność czynności prawnej (np. sprzedaży nieruchomości) i jej nieważność (nieruchomość nie przejdzie na nabywcę).

W myśl art. 156 Kodeksu cywilnego - jeżeli zawarcie umowy przenoszącej własność następuje w wykonaniu zobowiązania wynikającego z uprzednio zawartej umowy zobowiązującej do przeniesienia własności, z zapisu zwykłego, z bezpodstawnego wzbogacenia lub z innego zdarzenia, ważność umowy przenoszącej własność zależy od istnienia tego zobowiązania.

Stosownie do art. 353 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego zobowiązanie polega na tym, że wierzyciel może żądać od dłużnika świadczenia, a dłużnik powinien świadczenie spełnić. Świadczenie może polegać na działaniu albo na zaniechaniu.

Zgodnie z art. 353¹ Kodeksu cywilnego, Strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Natomiast w myśl art. 453 ustawy - Kodeks cywilny, jeżeli dłużnik w celu zwolnienia się z zobowiązania spełnia za zgodą wierzyciela inne świadczenie, zobowiązanie wygasa (...).

A zatem dłużnik za zgodą wierzyciela może dla zwolnienia się z zobowiązania spełnić inne świadczenia. Świadczenie w miejsce wykonania może być dokonywane w ramach wszelkiego typu zobowiązań o charakterze cywilnoprawnym (tekst jedn.: wynikających z czynności prawnych). Zakres modyfikacji dotychczasowego zobowiązania uzależniony jest jedynie od ogólnie obowiązujących przepisów, ale to od uznania stron zależy, jakie świadczenie zgodzi się przyjąć wierzyciel w miejsce dotychczasowego i jakie dłużnik będzie mógł wykonać.

W związku z powyższym uznać należy, iż samo zawarcie umowy przewłaszczenia na zabezpieczenie wierzytelności nie jest czynnością skutkującą powstaniem obowiązku podatkowego w podatku VAT i obowiązku wystawienia faktury.

Jednakże w przypadku niewywiązania się z zawartej umowy np. umowy pożyczki (braku spłaty pożyczki) pożyczkodawca może zadecydować o skorzystaniu z zapisów umowy i przejęciu przedmiotów zastawu oraz swobodnie dysponować przewłaszczoną rzeczą, a dokonana dostawa nabiera odpłatnego charakteru.

Zatem, czynność wydania towaru będącego przedmiotem przewłaszczenia, w związku z zawartą umową pożyczki, przesądza o uznaniu tej czynności za odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. W momencie przejęcia przedmiotu przewłaszczenia, w przedmiotowej sprawie nieruchomości, Wierzyciel - pożyczkodawca staje się pełnoprawnym właścicielem nieruchomości, co skutkuje koniecznością wystawienia faktury VAT przez dłużnika i odprowadzeniem podatku od towarów i usług, o ile ta rzecz nie jest zwolniona od opodatkowania o ile dłużnik jest podatnikiem podatku VAT czynnym.

Należy zauważyć, że to dłużnik podpisuje z pożyczkodawcą umowę przewidującą taki tryb postępowania przez wierzyciela, tj. możliwość zaspokojenia wierzytelności poprzez przejęcie przedmiotów zastawu na własność. Skorzystanie zatem przez stronę umowy, tj. pożyczkodawcę, z takiej możliwości nie może być uznane w świetle ustawy za działanie toczące się jakoby bez udziału dłużnika (jednostronnie). Jednocześnie skoro przejęcie przedmiotu zastawu następuje w zamian za wierzytelność pożyczkodawcy wobec dłużnika, transakcja jest transakcją odpłatną, bowiem odpłatność transakcji w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług nie musi nastąpić w pieniądzu.

Biorąc pod uwagę stan faktyczny przedstawiony we wniosku oraz wskazane wyżej przepisy prawa stwierdzić należy, że czynność wydania nieruchomości w postaci działek niezabudowanych, będących przedmiotem przewłaszczenia, w związku z zawartą umową z pożyczkodawcą oraz podpisaniem aktu notarialnego, przesądza o uznaniu tej czynności za odpłatną dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. W momencie przejęcia nieruchomości w postaci działek niezabudowanych poprzez podpisanie aktu notarialnego pożyczkodawca stał się pełnoprawnym ich właścicielem. W związku z powyższym, Pożyczkobiorca zobowiązany był do wystawienia na rzecz pożyczkodawcy faktury VAT stwierdzającej dokonanie odpłatnej dostawy przedmiotowych działek - dzień podpisania aktu notarialnego, nie później niż siódmego dnia od dnia wydania towaru, zgodnie z § 9 ust. 1 rozporządzenia.

Reasumując, w odpowiedzi na pytanie sformułowane przez Wnioskodawcę należy stwierdzić, że w związku z wydaniem nieruchomości w postaci działek niezabudowanych, będących przedmiotem umowy przewłaszczenia, na rzecz Wnioskodawcy Pożyczkobiorca zobowiązany był do wystawienia faktury VAT w dniu podpisania aktu notarialnego, tj. 21 lutego 2012 r., nie później niż siódmego dnia od dnia jej wydania, zgodnie z § 9 ust. 1 rozporządzenia.

Zwrócić należy uwagę, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie wynikające z opisu sprawy, które nie zostały objęte pytaniem oraz własnym stanowiskiem w szczególności kwestie dotyczące opodatkowania, nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - w wydanej interpretacji rozpatrzone.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.