ILPP2/443-964/10-3/ISN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 22 czerwca 2010 r. (data wpływu 28 czerwca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia proporcji, o której mowa w art. 90 ustawy VAT - jest prawidłowe.

W dniu 28 czerwca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia proporcji, o której mowa w art. 90 ustawy VAT.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

"A" (dalej: Spółka) jest spółką grupy "B", prowadzącą działalność w zakresie produkcji i sprzedaży sprzętu gospodarstwa domowego.

Na podstawie umowy cash poolingu (Umowa Cash poolingu) z holenderskim bankiem (dalej: Bank), Spółka będzie brała udział w systemie zarządzania płynnością finansową, przygotowanym dla grupy I. przez Bank. Inicjatorem opisywanej usługi cash poolingu jest niepowiązany z nią Bank, który w ramach prowadzonej działalności gospodarczej oferuje usługi zarządzania płynnością finansową.

W ramach organizowanej przez Bank usługi cash poolingu, Spółka, która posiada rachunki bankowe (Rachunki Lokalne) w polskim banku (Bank polski), przystępując do Umowy Cash poolingu jest zobowiązana założyć rachunek lub rachunki bankowe w Banku w Holandii (Rachunki Operacyjne) w celu uzyskania możliwości korzystania z usług cash poolingu oferowanych przez Bank. Rachunki Operacyjne będą służyć do przeprowadzania rozliczeń pomiędzy Spółką a Bankiem, a także umożliwią jej funkcjonowanie w systemie cash poolingu oferowanym przez Bank. Rachunki w Banku w zależności od potrzeb mogą być otwierane w różnych walutach (np. EUR, GBP, PLN, HUF, CZK, CHF czy RUB).

Wszelkie operacje w ramach cash poolingu będą odbywały się z wykorzystaniem rachunków bankowych w Banku polskim oraz rachunków w Banku.

Mechanizm usługi cash poolingu świadczonej przez Bank kształtuje się następująco:

* jeśli Spółka odnotuje na swoim Rachunku Lokalnym w Banku polskim saldo dodatnie, Bank przekazuje Bankowi polskiemu dokument, na podstawie którego nadwyżka środków przekazywana jest z Rachunku Lokalnego na Rachunek Operacyjny w Banku,

* jeśli Spółka odnotuje na swoim Rachunku Lokalnym w Banku polskim saldo ujemne, Bank dokonuje stosownego przelewu środków z Rachunku Operacyjnego w Banku na Rachunek Lokalny w Banku polskim,

* na podstawie Umowy Cash poolingu, Bank umożliwia podmiotowi korzystającemu ze zorganizowanego przez Bank systemu Cash poolingu uzyskanie negatywnego salda na jego własnym Rachunku Operacyjnym. Dopuszczalna kwota zadłużenia zależna jest od ilości środków zgromadzonych przez pozostałych uczestników systemu cash poolingu na ich własnych Rachunkach Operacyjnych (te zgromadzone środki stanowią pewnego rodzaju zabezpieczenie debetu). Dla potrzeb obliczenia dopuszczalnej kwoty debetu, każdego dnia Bank, wyłącznie dla potrzeb określenia łącznego salda na Rachunkach Operacyjnych wszystkich uczestników, przeliczy salda poszczególnych Rachunków Operacyjnych wyrażonych w różnych walutach na jedną walutę. Powyższy zabieg ma charakter czysto techniczny - nie dochodzi do żadnej konwersji środków Spółki na inną walutę.

Należy podkreślić, że w ramach systemu cash poolingu przepływy pieniężne będą odbywały się wyłącznie pomiędzy Rachunkami Lokalnymi i Rachunkami Operacyjnymi należącymi do tego samego uczestnika (w tym Spółki). Nie będzie przepływu środków pieniężnych pomiędzy Rachunkami Operacyjnymi poszczególnych uczestników systemu cash poolingu. Każdy z Rachunków Operacyjnych będzie oprocentowany. Za każdy dzień, w którym Bank udostępnia uczestnikowi systemu środki (poprzez debet na Rachunku Operacyjnym) uczestnik będzie obciążony odsetkami, oraz za każdy dzień, w którym na Rachunku Operacyjnym uczestnika występuje saldo dodatnie, uczestnik uzyska od Banku odsetki. Rozliczenie odsetek będzie następowało w okresach miesięcznych. Dla tych potrzeb w okresach miesięcznych Bank dokona matematycznego zsumowania sald na rachunkach poszczególnych podmiotów będących stronami Umowy Cash poolingu. Zabieg ten nie powoduje żadnego przemieszczenia środków pomiędzy rachunkami Spółki i pozostałych uczestników. Następnie, w zależności od tego, czy łączne saldo na Rachunkach Operacyjnych wszystkich uczestników cash poolingu było w określonych dniach dodatnie, czy ujemne, Bank obliczając ostateczną wysokość odsetek należną Spółce (lub od Spółki) zastosuje różne formuły kalkulacji odsetek. Należy podkreślić, że rozliczenia w zakresie odsetek występują wyłącznie między Bankiem a Spółką. Spółka nie dokonuje żadnych rozliczeń pieniężnych z pozostałymi uczestnikami. Dodatkowo, w razie deficytu środków na Rachunku Lokalnym Spółki, Bank zasila ten rachunek ze środków pochodzących wyłącznie z Rachunku Operacyjnego Spółki, a w razie braku odpowiednich środków na tym rachunku, z debetu udostępnionego na tym Rachunku Operacyjnym przez Bank.

Należy dodać, że oprócz odsetek Bank może obciążać Spółkę dodatkowymi opłatami związanymi z poszczególnymi czynnościami wykonywanymi przez Bank na rzecz uczestników, a związanych m.in.: z utrzymaniem rachunku w ramach systemu cash poolingu, dokonywaniem przelewów etc.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy na gruncie ustawy o VAT przepływy finansowe dokonywane na podstawie Umowy Cash poolingu oraz uzyskiwane/wypłacane z tego tytułu odsetki pozostaną bez wpływu na wyliczenie współczynnika struktury sprzedaży, o którym mowa w art. 90 tejże ustawy, dla celów obliczenia podatku naliczonego podlegającego odliczeniu.

Zdaniem Wnioskodawcy, wartość importu usług finansowych zwolnionych od VAT nie jest uwzględniana w kalkulacji proporcji, o której mowa w art. 90 ustawy o VAT.

Podstawowe zasady dotyczące odliczenia podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, co do zasady przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Oznacza to, że podatnikowi przysługuje prawo do zmniejszenia podatku należnego o podatek naliczony w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Stosownie do art. 90 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa powyżej, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (z zastrzeżeniem, gdy proporcja ta jest mniejsza niż 2% lub większa niż 98%).

W myśl art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, proporcję, o której mowa powyżej, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Należy podkreślić, iż dla potrzeb art. 90-91 ustawy o VAT, polski ustawodawca nie stworzył odrębnej definicji obrotu. Stąd też wniosek, iż pojęcie to należy rozumieć tak, jak zostało ono zdefiniowane w art. 29 ust. 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z tym przepisem, obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku.

Z kolei przez sprzedaż - w myśl art. 2 ust. 22 ustawy o VAT - należy rozumieć odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zatem, w rozumieniu polskiej ustawy o VAT, nie będzie sprzedażą dla polskiego podmiotu sytuacja, gdy jest on usługobiorcą, nawet jeżeli to na nim spoczywa obowiązek rozliczenia podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, również uzyskane z danej transakcji kwoty nie będą dla niego stanowić obrotu w rozumieniu ustawy o VAT, a zatem i w rozumieniu art. 90 ustawy o VAT.

Tym samym wartość importu usług pozostaje bez wpływu na kształt proporcji, o której mowa w art. 90 ustawy o VAT (podobnie postanowienie z dnia 14 lipca 2006 r. wydane przez Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie, sygn. 1472/RPP1/443 -405/2006/PS oraz postanowienie z dnia 10 maja 2006 r. wydane przez Naczelnika Opolskiego Urzędu Skarbowego, sygn. PP/443-11-2-GK/06).

W związku z powyższym, zdaniem Spółki, na gruncie ustawy o VAT, przeprowadzane przepływy finansowe na podstawie Umowy Cash poolingu oraz uzyskiwanie z tego tytułu odsetek lub ich zapłata pozostanie bez wpływu na wyliczenie współczynnika struktury sprzedaży, o którym mowa w art. 90 ustawy o VAT, dla celów obliczenia podatku naliczonego podlegającego odliczeniu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie tut. Organ zwraca uwagę na fakt, iż w interpretacji indywidualnej nr ILPP2/443 -964/10-2/ISN z dnia 8 września 2010 r. stwierdzono, że czynności wykonywane przez Bank na rzecz Spółki w ramach Umowy Cash poolingu stanowić będą import usług finansowych, które będą korzystały ze zwolnienia od podatku, określonego w art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą. Zaś fakt uczestnictwa Zainteresowanego w ramach Umowy Cash poolingu nie będzie stanowić czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem czynności wykonywane przez niego na podstawie tej umowy, umożliwiające Bankowi dokonywanie odpowiednich transferów środków finansowych w ramach struktury cash poolingu nie będą stanowić dla niego odrębnego świadczenia usług, w rozumieniu art. 8 ustawy, lecz jedynie elementy pomocnicze, konieczne dla efektywnego świadczenia przez Bank usługi zarządzania płynnością finansową.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Stosownie natomiast do art. 90 ust. 2 ustawy, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

W myśl ust. 3 ww. przepisu, proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Artykuł 29 ust. 1 ustawy stanowi, iż podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Przez sprzedaż natomiast, rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (art. 2 pkt 22 ustawy).

Zgodnie z art. 29 ust. 17 ustawy, podstawą opodatkowania w imporcie usług jest kwota, którą usługobiorca jest obowiązany zapłacić, z wyjątkiem gdy wartość usługi została wliczona do podstawy opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów zgodnie z art. 31 ust. 2 pkt 2 lub wartość usługi - na podstawie odrębnych przepisów - zwiększa wartość celną importowanego towaru albo w przypadku gdy podatek został rozliczony przez usługodawcę.

W wyniku importu usług, nabywca nie wykonuje żadnej usługi - jest wyłącznie zobowiązany do rozliczenia podatku od towarów i usług z tytułu jej nabycia.

Uwzględniając powyższe, należy stwierdzić, iż do obrotu będącego podstawą do obliczenia proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy, nie wlicza się takich zdarzeń jak import usług.

Tym samym wartość importu usług nie powiększa kwoty obrotu, o którym mowa w art. 90 ustawy.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe, powołane przepisy prawa oraz rozstrzygnięcie zawarte w interpretacji indywidualnej z dnia 8 września 2010 r. nr ILPP2/443 964/10-2/ISN należy stwierdzić, że wartości importu usług nabywanych przez Wnioskodawcę w ramach Umowy Cash poolingu, nie ujmuje się w proporcji, o której mowa w art. 90 ustawy.

Wskazać również należy, iż czynności wykonywane przez Zainteresowanego na podstawie umowy, umożliwiające Bankowi dokonywanie odpowiednich transferów środków finansowych w ramach struktury cash poolingu nie będą stanowić dla niego odrębnego świadczenia usług, w rozumieniu art. 8 ustawy.

Stąd też otrzymane przez Spółkę odsetki w ramach umowy cash poolingu nie będą wynagrodzeniem za świadczenie usług, tym samym nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym przeprowadzane przepływy finansowe na podstawie Umowy Cash poolingu oraz uzyskiwanie z tego tytułu odsetek lub ich zapłata pozostanie bez wpływu na wyliczenie proporcji, o której mowa w art. 90 ustawy, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Informuje się, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej zdarzenia przyszłego w zakresie ustalenia proporcji, o której mowa w art. 90 ustawy VAT. Natomiast kwestia dotycząca zakresu opodatkowania czynności wykonywanych w systemie cash poolingu została rozstrzygnięta w odrębnej interpretacji indywidualnej z dnia 8 września 2010 r. znak ILPP2/443-964/10-2/ISN.

W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych i podatku od czynności cywilnoprawnych wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.