ILPP2/443-94/13-2/JK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki X, przedstawione we wniosku z dnia 28 stycznia 2013 r. (data doręczenia do Izby Skarbowej w Poznaniu 1 lutego 2013 r., data wpływu do Biura KIP w Lesznie 5 lutego 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku - jest prawidłowe.

W dniu 1 lutego 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, której przedmiotem jest działalność usługowa związana z zagospodarowaniem terenów zieleni (PKD 81.30.Z). Zainteresowany wykonuje kompleksową usługę zagospodarowania terenów zieleni (kod PKWiU 81.30.10.0). W ramach usługi wykonuje prace ziemne, zmierzające do przygotowania gruntu pod nasadzenia, dokonuje wycinki drzew i krzewów, zakłada trawnik, sadzi rośliny, układa skalniaki, dokonuje montażu systemów drenarskich i systemów nawadniających, układa kostkę brukową w celu utworzenia ścieżek na trawnikach oraz układa kamienie ozdobne, wysypuje kruszywo ozdobne na części ogrodu, na której rosną krzewy oraz dokonuje strzyżenia i nawożenia trawników. System nawadniający składa się z rur zainstalowanych na powierzchni trawnika lub pod powierzchnią trawnika i pomiędzy roślinami oraz zraszaczy. System umożliwia automatyczne lub półautomatyczne nawadnianie terenu zielonego. Usługa, którą świadczy Wnioskodawca, ma charakter kompleksowy i zmierza do zagospodarowania terenu zielonego. Wszelkie czynności faktyczne dokonywane w ramach świadczenia tejże usługi, w tym ułożenie skalniaków, montaż systemów drenarskich i nawadniających oraz ułożenie kostki brukowej w celu utworzenia ścieżek na trawnikach, mają charakter poboczny w stosunku do usługi zagospodarowania terenów zielonych, gdyż są niezbędne do realizacji tej usługi. Prace są objęte jednym zleceniem. Prace są wykonywane w parkach i ogrodach przy domach prywatnych i domach wielomieszkaniowych, przy budynkach użyteczności publicznej, na terenach miejskich oraz przy budynkach przemysłowych i handlowych. Powyższe usługi klasyfikowane są zgodnie z PKWiU 2008 w grupowaniu 81.30.10.0 - usługi związane z zagospodarowaniem terenów zieleni.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy tak opisaną usługę, polegającą na założeniu ogrodu wraz z montażem systemu nawadniającego, można określić w fakturze jako "zagospodarowanie terenu zielonego" podlegającą opodatkowaniu według 8% stawki podatku VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, w ramach usługi zagospodarowania terenów zieleni (kod PKWiU 81.30.10.0) wykonuje on: prace ziemne, zmierzające do przygotowania gruntu pod nasadzania; wycinkę drzew i krzewów; zakładanie trawników, sadzenie roślin, układanie skalników; montowanie systemów drenarskich i nawadniających; układanie kabli do oświetlenia; montowanie lamp zewnętrznych; układanie kostki brukowej, kamieni ozdobnych; wysypywanie kruszywa ozdobnego, kory na części ogrodu, na której będą się znajdować krzewy oraz strzyżenie i nawożenie trawników.

Prace są objęte jednym zleceniem, są wykonywane w parkach i ogrodach przy domach prywatnych i domach wielorodzinnych, przy budynkach użyteczności publicznej, na terenach miejskich oraz przy budynkach przemysłowych i handlowych.

Mając na uwadze stan faktyczny opisany we wniosku należy stwierdzić, że zgodnie z poz. 176 aktualnie obowiązującego załącznika nr 3 do ustawy o VAT, usługa będzie podlegać opodatkowaniu stawką podatku VAT w wysokości 8%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, w świetle art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Definicję towaru ustawodawca zawarł w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, pod pojęciem towaru należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Na podstawie art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Od dnia 1 stycznia 2011 r. do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług, wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 z późn. zm.).

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział stawki preferencyjne oraz zwolnienie od podatku.

Stosownie do art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Stosowanie jednak do treści art. 146a ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

W załączniku nr 3 do ustawy określone zostały towary i usługi opodatkowane preferencyjną stawką podatku. W okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. na podstawie art. 146a pkt 2 ustawy, stawka ta wynosi 8%.

W poz. 176 załącznika nr 3 do ustawy, wymieniono usługi sklasyfikowane pod symbolem PKWiU 81.30.10.0 "Usługi związane z zagospodarowaniem terenów zieleni".

Z treści wniosku wynika, iż Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, której przedmiotem jest działalność usługowa związana z zagospodarowaniem terenów zieleni (PKD 81.30.Z). W ramach usługi wykonuje prace ziemne, zmierzające do przygotowania gruntu pod nasadzenia, dokonuje wycinki drzew i krzewów, zakłada trawnik, sadzi rośliny, układa skalniaki, dokonuje montażu systemów drenarskich i systemów nawadniających, układa kostkę brukową w celu utworzenia ścieżek na trawnikach oraz układa kamienie ozdobne, wysypuje kruszywo ozdobne na części ogrodu, na której rosną krzewy oraz dokonuje strzyżenia i nawożenia trawników. System nawadniający składa się z rur zainstalowanych na powierzchni trawnika lub pod powierzchnią trawnika i pomiędzy roślinami oraz zraszaczy. System umożliwia automatyczne lub półautomatyczne nawadnianie terenu zielonego. Usługa, którą świadczy Wnioskodawca, ma charakter kompleksowy i zmierza do zagospodarowania terenu zielonego. Prace są objęte jednym zleceniem. Powyższe usługi klasyfikowane są zgodnie z PKWiU 2008 w grupowaniu 81.30.10.0 - usługi związane z zagospodarowaniem terenów zieleni.

Podkreślić należy, iż co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych.

Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej.

Natomiast aby móc wskazać, iż dana usługa jest usługą złożoną (kompleksową), winna składać się ona z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na usługę złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu - do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast usługę należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jak element usługi kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać usługi głównej bez usługi pomocniczej.

Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

Stanowisko takie przedstawił również TSUE w wyroku z dnia 25 lutego 1999 r. nr C-349/96 stwierdzając, iż: "Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej".

Z treści złożonego wniosku wynika, iż w ramach świadczonych usług Zainteresowany wykonuje kompleksową usługę związaną z zagospodarowaniem terenów zieleni, a polegającą na założeniu ogrodu wraz z montażem systemu nawadniającego. W ramach tej usługi Spółka wykonuje prace ziemne, zmierzające do przygotowania gruntu pod nasadzenia, dokonuje wycinki drzew i krzewów, zakłada trawnik, sadzi rośliny, układa skalniaki, dokonuje montażu systemów drenarskich i systemów nawadniających, układa kostkę brukową w celu utworzenia ścieżek na trawnikach oraz układa kamienie ozdobne, wysypuje kruszywo ozdobne na części ogrodu, na której rosną krzewy oraz dokonuje strzyżenia i nawożenia trawników. System nawadniający składa się z rur zainstalowanych na powierzchni trawnika lub pod powierzchnią trawnika i pomiędzy roślinami oraz zraszaczy. System umożliwia automatyczne lub półautomatyczne nawadnianie terenu zielonego. Jak wskazał Wnioskodawca, usługa którą świadczy ma charakter kompleksowy i zmierza do zagospodarowania terenu zielonego. Wszelkie czynności faktyczne dokonywane w ramach świadczenia tejże usługi, w tym ułożenie skalniaków, montaż systemów drenarskich i nawadniających oraz ułożenie kostki brukowej w celu utworzenia ścieżek na trawnikach, mają charakter poboczny w stosunku do usługi zagospodarowania terenów zielonych, gdyż są niezbędne do realizacji tej usługi. Prace są objęte jednym zleceniem. Prace są wykonywane w parkach i ogrodach przy domach prywatnych i domach wielomieszkaniowych, przy budynkach użyteczności publicznej, na terenach miejskich oraz przy budynkach przemysłowych i handlowych. Powyższe usługi sklasyfikowane są zgodnie z PKWiU 2008 w grupowaniu 81.30.10.0 - usługi związane z zagospodarowaniem terenów zieleni.

W świetle powyższego należy stwierdzić, iż w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca świadczy złożoną usługę polegającą na kompleksowym zagospodarowaniu terenów zieleni, bowiem usługi jakie Zainteresowany świadczy w ramach wykonywanej działalności gospodarczej, pozostają ze sobą w bezpośrednim związku, a pomiędzy nimi występuje relacja podległości wyrażająca się w tym, że usługi pomocnicze są środkiem do lepszego wykonania usługi zasadniczej.

Stosownie do treści art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Zasady wystawiania faktur określa rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360 z późn. zm.), zwanego dalej rozporządzeniem.

Zgodnie z § 4 ust. 1 rozporządzenia, fakturę wystawia:

Faktury mogą również wystawiać zarejestrowani podatnicy VAT zwolnieni (§ 4 ust. 1 rozporządzenia).

Jak stanowi § 5 ust. 1 rozporządzenia, faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać co najmniej powinna zawierać:

W myśl § 5 ust. 2 pkt 6 rozporządzenia, faktura powinna zawierać dodatkowo, w przypadku dostawy towarów lub świadczenia usług dokonywanych przez podatnika, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i 9 ustawy, lub zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 ustawy lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 ustawy - wskazanie:

Z powyższych przepisów wynika zatem, że faktury są dokumentem sformalizowanym i muszą być wystawione zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa krajowego w tym względzie. Prawidłowość materialnoprawna faktury zachodzi, jeżeli odzwierciedla w sposób prawidłowy zdarzenie gospodarcze. Faktura VAT potwierdza zaistniałe zdarzenia gospodarcze, a jej elementy formalne wymagane przez art. 106 ust. 1 ustawy mają znaczenie dowodowe.

Jednym z wymagań jakie musi spełniać faktura dokumentująca sprzedaż jest określony w § 5 ust. 1 pkt 7 cyt. rozporządzenia wymóg zawarcia na niej nazwy towaru lub usługi.

Z uwagi na to, iż przepisy prawa podatkowego nie definiują pojęcia nazwa towaru, zasadnym jest odwołanie się do definicji słownikowej. Zgodnie z internetowym Słownikiem języka polskiego Wydawnictwa Naukowego PWN SA (...) nazwa oznacza "wyraz albo połączenie wyrazowe oznaczające kogoś lub coś". Ponadto, po ogólnej definicji pojęcia "nazwa" słownik podaje definicje szczególnych rodzajów nazw - nazwa jednostkowa to "nazwa mająca tylko jeden desygnat", nazwa ogólna to "nazwa dotycząca pojedynczych przedmiotów danego rodzaju lub poszczególnych cech danego przedmiotu". Natomiast pojęcie desygnat oznacza "przedmiot, osobę lub zjawisko. Do których odnosi się dana nazwa".

Nazwa towaru na fakturze ma spełniać cele, dla jakich podatnik został zobowiązany do ewidencjonowania obrotu. Sprzedawca jest obowiązany opisać na fakturze każdy towar i podać jego nazwę. Umieszczona na fakturze VAT nazwa towaru winna być zgodna z będącym przedmiotem obrotu towarem, a nadto powiązanie tej nazwy z ceną ma pozwolić na indywidualne określenie sprzedawanego towaru.

Jednocześnie zwrócić uwagę należy, że im większy jest zakres towarów i usług w danej grupie, to wymaga on bardziej szczegółowego określenia nazwy towaru lub usługi w celu jego prawidłowej identyfikacji. To sprzedawca obowiązany jest dołożyć wszelkich starań aby nazwa towaru w jednoznaczny sposób obejmowała sprzedawany towar i umożliwiała jego właściwe przyporządkowanie do stawki podatku. W przypadku bowiem, gdy dostawa towaru np. korzystałaby z obniżonej stawki podatku VAT, to w interesie podatnika leży udokumentowanie transakcji w sposób, który uprawniałby do skorzystania z preferencyjnej stawki.

Zatem, nazwa usługi "zagospodarowanie terenu zielonego" umieszczona na fakturze identyfikuje w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości świadczonej usługi. Tym samym jest spełniony warunek, o którym mowa w § 5 ust. 1 pkt 7 ww. rozporządzenia.

Przedmiotem zapytania Zainteresowanego jest również stawka podatku od towarów i usług dla usługi polegającej na założeniu ogrodu wraz z montażem systemu nawadniającego - sklasyfikowana przez Wnioskodawcę w PKWiU pod symbolem 81.30.10.0 - usługi związane z zagospodarowaniem terenów zieleni.

Wskazać należy, iż ustawa o podatku od towarów i usług nie uzależnia zastosowania preferencyjnej stawki podatku dla przedmiotowej usługi od miejsca, w którym jest świadczona (w parkach i ogrodach, przy domach prywatnych i domach wielomieszkaniowych, przy budynkach użyteczności publicznej, na terenach miejskich oraz przy budynkach przemysłowych i handlowych). Tym samym, usługa założenia ogrodu wraz z montażem systemu nawadniającego, sklasyfikowana w PKWiU pod symbolem 81.30.10.0 (usługi związane z zagospodarowaniem terenów zieleni) - korzysta z tej samej stawki podatku, niezależnie od miejsca jej wykonywania.

Reasumując, mając na względzie powołane przepisy prawa stwierdza się, iż dla świadczonej usługi, sklasyfikowanej przez Wnioskodawcę pod symbolem PKWiU 81.30.10.0 należy stosować 8% stawkę podatku VAT, na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a pkt 2 oraz poz. 176 załącznika nr 3 do ustawy.

W przedmiotowej sprawie podkreślenia wymaga fakt, iż stosownie do pkt 1 Komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS z 2005 r. Nr 1, poz. 11), zgodnie z zasadami metodycznymi klasyfikacji zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby, usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniem Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. Wynika to z faktu, że właśnie sprzedawca/usługodawca posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia towaru/usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU. W związku z powyższym tut. Organ odniósł się w wydanej interpretacji wyłącznie do klasyfikacji podanej przez Zainteresowanego we wniosku.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.