ILPP2/443-926/08-4/SJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 1 października 2008 r. (data wpływu 10 października 2008 r.) uzupełnionym pismem z dnia 12 grudnia 2008 r. (data wpływu 15 grudnia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działki - jest nieprawidłowe.

W dniu 10 października 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działki nr 53/55. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 12 grudnia 2008 r. (data wpływu 15 grudnia 2008 r.) o doprecyzowanie opisanego zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni wraz z mężem na prawach małżeńskiej wspólności majątkowej, jest współwłaścicielką gruntów rolnych, nabywanych w następującej kolejności:

* dnia 24 lutego 1997 r. zakup prawa wieczystego użytkowania gruntu rolnego, działka 53/34 - 5.0960 ha;

* dnia 2 kwietnia 1997 r. zakup prawa wieczystego użytkowania gruntu rolnego, działka 53/37 - 14.1903 ha. Prawo wieczystego użytkowania zostało przekształcone w prawo własności dnia 19 sierpnia 1998 r.;

* dnia 9 kwietnia 1997 r. zakup działki gruntu rolnego, działka 2/2 - 1.9575 ha, który wszedł w skład istniejącego gospodarstwa rolnego;

* dnia 29 kwietnia 1999 r. zakup gruntu rolnego, działki 53/36, 53/41 - 5.8777 ha, który wszedł w skład istniejącego gospodarstwa rolnego;

* dnia 25 maja 2002 r. zakup działek przylegających do gruntów Zainteresowanej, działki 53/49 (droga), 53/50 (droga) w celu poprawy zagospodarowania terenu;

* dnia 16 sierpnia 2006 r. zakup działki 128 - 1.2455 ha, grunt rolny, który wszedł w skład gospodarstwa rolnego;

* dnia 6 czerwca 2007 r. zakup działki 131 - 1.2428 ha, grunt rolny, który wszedł w skład gospodarstwa rolnego;

* dnia 25 lipca 2007 r. zakup działki 220 i 221/5 - 7.2415 ha (powierzchnia łączna), grunt rolny, który wszedł w skład gospodarstwa rolnego;

* dnia 28 listopada 2007 r. zakup działki 131 - 0.7779 ha, grunt rolny, który wszedł w skład gospodarstwa rolnego.

Decyzją burmistrza Gminy działka (grunt rolny) 53/34 została podzielona na działki o nr: 53/46 (1.0035 ha), 53/47 (1.0111 ha), 53/55 (3.0660 ha), 53/54 (0.0154 ha). Działka nr 53/46 została przekazana w drodze darowizny córce. Natomiast działki nr: 53/47 i 53/54 zostały w dniu 5 grudnia 2004 r. sprzedane. W gospodarstwie rolnym pozostała jeszcze działka 53/55 (3.0660 ha). Działki nr: 53/57 i 53/41 zostały podzielone ze względu na budowę drogi przez Generalną Dyrekcję Dróg Krajowych i Autostrad na działki nr: 53/62, 53/63, 53/58, 53/59. Na ten podział Wnioskodawczyni i jej mąż nie mieli żadnego wpływu. Po tym podziale działki nr 53/63 i 53/59 w 2004 r. zostały wykupione przez Generalną Dyrekcję Dróg Krajowych i Autostrad. Działki nr: 53/62, 53/63 i 53/58 grunty rolne, zostały sprzedane w dniu 19 lipca 2007 r.

W najbliższej przyszłości Zainteresowana wraz z mężem zamierzają sprzedać działki wchodzące w skład gospodarstwa rolnego, tj.: 53/55, 53/49, 2/2. Dwie pierwsze działki są gruntami rolnymi przeznaczonymi w planach zagospodarowania przestrzennego Gminy pod aktywację gospodarczą. Natomiast działka 2/2 jest gruntem rolnym nie objętym planem zagospodarowania przestrzennego. Zakup wszystkich gruntów związany był wyłącznie z prowadzeniem gospodarstwa rolnego, a nie z zamiarem ich dalszej odsprzedaży.

Obecnie Wnioskodawczyni wraz z mężem mają zamiar sprzedać wskazane działki (53/55, 53/49 i 2/2) z uwagi na ich usytuowanie. Znajdują się one w bezpośrednim sąsiedztwie trasy szybkiego ruchy oraz wiaduktów. Zainteresowana wraz z mężem uważają, że działalność rolnicza na tych gruntach nie będzie mogła być w przyszłości prowadzona. Na powyższych gruntach rolnych nie dokonali oni żadnych nakładów i nie służyły one do pozarolniczej działalności gospodarczej.

Nieruchomości gruntowe będące przedmiotem zapytania, zostały zakupione w 1997 r. Zainteresowana wraz z mężem prowadzą gospodarstwo rolne do dnia dzisiejszego. Nie prowadzą działalności gospodarczej, wynajmują dom, pomieszczenia użytkowe - najem rozliczają według skali podatkowej. Z tego tytułu mąż Wnioskodawczyni jest podatnikiem podatku VAT.

Grunty rolne nr: 53/55, 53/49, 2/2 nie są terenami budowlanymi. Zainteresowana wraz z mężem są osobami fizycznymi, a wymienione grunty rolne są ich majątkiem osobistym.

W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawczyni wskazała, iż zarówno ona jak i jej mąż posiadają status rolnika ryczałtowego korzystającego ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT-czynni w związku z prowadzeniem działalności rolniczej. Mąż Zainteresowanej, który jest współwłaścicielem nieruchomości, uzyskuje przychody z najmu i dzierżawy gruntów, budynków, biura, hali i z tego tytułu jest podatnikiem VAT. Przedmiotowe grunty zostały nabyte w celu prowadzenia działalności rolniczej - gospodarstwa rolnego oraz były i nadal są wykorzystywane do prowadzenia działalności rolniczej - Wnioskodawczyni wraz z mężem dokonują siewu, zbioru i sprzedaży zbóż. Działalność ta jest prowadzona do dnia dzisiejszego, a wskazane grunty nigdy nie służyły innym celom niż działalność rolnicza (nie służyły do innych czynności opodatkowanych podatkiem VAT). W ewidencji gruntów, wszystkie trzy działki (53/55, 53/49, 2/2) zaklasyfikowane są jako grunty orne. Według miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego działki nr: 53/55 i 53/49 mogą być przeznaczone pod działalność gospodarczą, usługi, przemysł, składowanie. Natomiast decyzją nr (...) z dnia 25 września 2008 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze, uchylając decyzję Prezydenta Miasta z dnia 5 maja 2008 r., ustaliło dla działki 2/2 arkusz 12 obręb S. położonej w P. warunki zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie zespołu hotelowo-serwisowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż gruntu rolnego - działki nr 53/55 - podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zdaniem Wnioskodawczyni, sprzedaż trzech działek rolnych należących do gospodarstwa rolnego nie rodzi obowiązku w podatku VAT. Wynika to z ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) oraz obowiązującej Polskę dyrektywy 2006/112/WE. Mając na uwadze treść przepisów unijnych stwierdzić należy, że warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem VAT jest łączne spełnienie dwóch przesłanek:

* dana czynność musi być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług,

* dana czynność musi być wykonana przez podmiot, będący podatnikiem, który w świetle art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku VAT, jest osobą prawną, jednostką organizacyjną niemającą osobowości prawnej, osobą fizyczną wykonującą działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Ustawa o VAT definiuje również pojęcia działalności gospodarczej, stanowiąc w art. 15 ust. 2, że jest to wszelka działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Ze wskazanych przepisów wynika jasno, że status podatnika w podatku od wartości dodanej, wynika z wykonywania czynności opodatkowanej, ale wykonywanej wyłącznie w ramach działalności gospodarczej. Uzależnienie podatnika od prowadzenia działalności gospodarczej wynika z charakteru tego podatku, występującego wyłącznie w obrocie gospodarczym (aby zagwarantować neutralność tego podatku). Skoro przedmiotowe działki należą do majątku osobistego, zostały nabyte w celu wykorzystania ich do prowadzenia gospodarstwa rolnego, do działalności rolniczej a nie do działalności handlowej, to ich sprzedaż nie podlega podatkowi VAT. Przy zakupie tych działek nie naliczono podatku VAT. Naliczenie tego podatku przy sprzedaży naruszałoby zasadę neutralności tego podatku. Stanowisko takie, zdaniem Zainteresowanej, prezentowane jest obecnie w orzecznictwie NSA i WSA, np.: w wyroku z dnia 24 kwietnia 2007 r., sygn. akt I FSK 603/06 (LEX nr 261626) oraz w wyroku z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FSK 3/07 (LEX nr 304985).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W świetle art. 2 pkt 6 ustawy, towarami są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Artykuł 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - mocą ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Rolnikiem ryczałtowym, w myśl art. 2 pkt 19 ustawy, jest rolnik dokonujący dostawy produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej lub świadczący usługi rolnicze, korzystający ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3, z wyjątkiem rolnika obowiązanego na podstawie odrębnych przepisów do prowadzenia ksiąg rachunkowych.

Przepisy te wskazują, że działalność prowadzona przez rolników mieści się w pojęciu działalności gospodarczej, która obejmuje także czynności polegające na sprzedaży gruntów.

Biorąc pod uwagę przytoczoną definicję działalności gospodarczej uznać należy, iż rolnik ryczałtowy, w świetle ustawy VAT, posiada status podatnika prowadzącego działalność gospodarczą (działalność rolniczą). Jednakże na mocy art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy, korzysta tylko ze zwolnienia od podatku w zakresie dostaw produktów rolnych pochodzących z własnej działalności oraz w zakresie świadczenia usług rolniczych. Jeśli więc osoba taka wykonuje inne czynności mieszczące się w zakresie przedmiotowym opodatkowania podatkiem VAT, brak jest podstaw prawnych do uznania, iż nie podlegają one opodatkowaniu, tym bardziej, że rolnik sprzedający grunty nie zbywa majątku osobistego, ale majątek składający się na przedsiębiorstwo rolne.

Jak wynika z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, przedmiotowe grunty zostały nabyte przez Wnioskodawczynię i jej męża do celów prowadzenia działalności rolniczej. Wobec powyższego, planowaną dostawę trzech działek rolnych, wykorzystywanych w działalności rolniczej, należy potraktować jako działalność gospodarczą, bowiem będzie to sprzedaż majątku wykorzystywanego w prowadzonej działalności, w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Ponadto, z określonego w art. 15 ust. 2 ustawy pojęcia działalności gospodarczej wynika, że dla celów podatku VAT nie jest konieczne, aby działalność była działalnością zarobkową wykonywaną w sposób zorganizowany i ciągły przez podmioty gospodarcze. Decydujące znaczenie ma częstotliwość dokonywania czynności. W efekcie dostawa gruntów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy sprzedawcy można przypisać znamiona działalności gospodarczej prowadzonej z zamiarem wykonywania jej w sposób częstotliwy.

Ze złożonego wniosku wynika, iż zamierzona dostawa 3 działek rolnych, nie jest pierwszą sprzedażą dokonywaną przez Wnioskodawczynię wraz z mężem - dokonali oni już sprzedaży kilku działek. Zatem, nie będzie miała tu miejsca czynność jednorazowa, co wskazuje na zamiar częstotliwej sprzedaży gruntu.

Zgodnie z przepisem art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. d) ustawy, do podatników dokonujących dostaw terenów budowlanych oraz przeznaczonych pod zabudowę - niezależnie od wielkości obrotów - nie stosuje się zwolnień podmiotowych, o których mowa w art. 113 ust. 1 i 9 ustawy.

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podstawowa podatku wynosi 22% (...).

Z cytowanych powyżej przepisów wynika, iż w obecnym stanie prawnym grunty są towarami w rozumieniu ustawy, natomiast sprzedaż gruntu stanowi dostawę towarów i podlega opodatkowaniu tym podatkiem, według stawki określonej art. 41 ust. 1 ustawy.

Od zasady opodatkowania dostawy gruntu według stawki podstawowej przewidziano jednak pewne wyjątki. Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostawy towarów lub świadczeniu usług zostały określone m.in. w art. 43 ust. 1 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy stwierdza się, iż opodatkowaniu podlegają zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych opodatkowane 22% stawką podatku są tylko te, których przedmiotem są tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę. Natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących np. gruntami rolnymi czy leśnymi, które nie są przeznaczone pod zabudowę, są zwolnione od podatku od towarów i usług. Należy zauważyć, że ustawa w art. 43 ust. 1 pkt 9 posługuje się kryterium przeznaczenia terenu, a nie jego klasyfikacją gleboznawczą. Jednakże ustawodawca zwalniając od podatku od towarów i usług dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę nie sprecyzował, jakimi kryteriami należy się kierować, aby ustalić przeznaczenie danego gruntu. O przeznaczeniu gruntu rozstrzyga bowiem odpowiedni zapis w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, który jako dokument prawa miejscowego decyduje o kwalifikacji gruntu.

Z przedłożonego przez Zainteresowaną wniosku wynika, iż przedmiotem planowanej dostawy będzie działka nr 53/55 (grunt rolny), która została wydzielona z gruntu nabytego w 1997 r. (z gruntu rolnego, działka 53/34) i która w planie zagospodarowania przestrzennego przeznaczona jest pod działalność gospodarczą, usługi, przemysł, składowanie. Dodatkowo, przedmiotowy grunt był i jest nadal wykorzystywany w prowadzonej działalności rolniczej - Wnioskodawczyni wraz z mężem dokonują siewu, zbioru i sprzedaży zbóż.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, iż zamierzona sprzedaż działki nr 53/55 wykorzystywanej w prowadzonej działalności rolniczej (działalności gospodarczej) przez rolnika ryczałtowego, przeznaczonej w obowiązującym planie zagospodarowania przestrzennego pod działalność gospodarczą, usługi, przemysł, składowanie, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wg stawki podatku w wysokości 22%, stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy.

Tut. Organ podkreśla, iż z dniem 1 grudnia 2008 r. (z wyjątkami określonymi w art. 15 tej ustawy) weszła w życie ustawa z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1320).

Dodatkowo tut. Organ informuje, że powołane przez Wnioskodawczynię wyroki sądów krajowych są rozstrzygnięciami w indywidualnych sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych i tylko do nich się zawężają, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Wniosek w zakresie zdarzenia przyszłego dotyczącego opodatkowania sprzedaży działki nr 53/49 został rozstrzygnięty w interpretacji indywidualnej z dnia 6 stycznia 2009 r. nr ILPP2/443-565/08-5/SJ. Natomiast wniosek dotyczący opodatkowania sprzedaży działki nr 2/2 został rozstrzygnięty w interpretacji indywidualnej z dnia 6 stycznia 2009 r. nr ILPP2/443 -565/08-6/SJ.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.