ILPP2/443-919/12-4/AK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana X, przedstawione we wniosku z dnia 28 sierpnia 2012 r. (data wpływu do Izby Skarbowej w Poznaniu 30 sierpnia 2012 r., data wpływu do Biura KIP w Lesznie 3 września 2012 r.) uzupełnionym pismem z dnia 30 października 2012 r. (data wpływu do Biura KIP w Lesznie 2 listopada 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wniesienia aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa - jest prawidłowe.

W dniu 30 sierpnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wniesienia aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wniosek uzupełniono w dniu 2 listopada 2012 r. o doprecyzowanie opisu sprawy oraz o opłatę.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą. Wnioskodawca posiada jednocześnie udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, działającą pod firmą A Sp. z o.o. (dalej: Spółka).

Spółka planuje podwyższenie kapitału zakładowego. Wszystkie udziały w podwyższonym kapitale zakładowym obejmie Wnioskodawca. Jednocześnie wkładem wspólnika do Spółki w celu pokrycia udziałów objętych przez Wnioskodawcę w podwyższonym kapitale zakładowym, będzie w całości wkład niepieniężny (aport) w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa, na którą składać się będą następujące elementy (składniki):

* nieruchomość gruntową wraz z wzniesionym na niej budynkiem magazynowo-produkcyjnym, ogrodzeniem oraz utwardzonym placem, oraz tytuł prawny do nieruchomości,

* zespół pracowników zajmujący się produkcją metalową wyrobów gotowych lub ich części,

* środki trwałe niezbędne do wykonywania powyższej produkcji,

* należności i zobowiązania dotyczące produkcji metalowych wyrobów gotowych i ich części.

Podwyższenie kapitału zakładowego nastąpi zatem w trybie art. 158 § 1 Kodeksu spółek handlowych. Dopuszczalność zastosowania powyższego trybu przewidziana została w umowie Spółki.

W uzupełnieniu do wniosku Zainteresowany wskazał, iż wymieniony zespół składników majątku będący przedmiotem aportu nie jest formalnie wydzielonym działem, natomiast spełnia warunki aby w świetle przepisów za taki go uznać. Działalność dotycząca Działu Ślusarskiego odbywa się w odrębnym budynku, będącym własnością Wnioskodawcy, a środki trwałe zakupione na potrzeby tegoż działu są wykorzystywane tylko przez wydzieloną część przedsiębiorstwa. Dokumenty potwierdzające zdarzenia gospodarcze dotyczące działu Ślusarskiego są ewidencjonowane w zestawieniach oraz w KPiR poprzez wprowadzanie opisu: "Dział Ślusarski" w sposób umożliwiający wyselekcjonowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do omawianego działu. Wydzielona część przedsiębiorstwa może stanowić samodzielne niezależne przedsiębiorstwo i samodzielnie realizować zadania gospodarcze.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wniesienie ww. zorganizowanej części przedsiębiorstwa do Spółki przez Wnioskodawcę w zamian za udziały w Spółce, mieści się w zakresie stosowania ustawy o podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku uznania, że przedmiotem wkładu za objęte przez niego udziały w Spółce, jest zorganizowana część przedsiębiorstwa, czynność Zainteresowanego w ww. zakresie mieścić się będzie w zakresie pojęcia transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

W związku z czym, w oparciu o ww. przepis, Wnioskodawca przyjmuje, że do podejmowanych przez niego czynności związanych z wniesieniem zorganizowanej części przedsiębiorstwa (wkładu niepieniężnego) do Spółki w zamian za udziały w Spółce, ww. ustawa o podatku od towarów i usług w ogóle nie ma zastosowania.

Podsumowując, zdaniem Zainteresowanego, do podejmowanych przez niego czynności, których przedmiotem jest wniesienie do Spółki ww. wkładu niepieniężnego - zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nie mają zastosowania przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stosownie do treści art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem, w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Pojęcie "transakcji zbycia", należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu "dostawy towarów", w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. "zbycie" obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu).

W niniejszej sprawie kwestią wymagającą interpretacji jest ustalenie istnienia lub nieistnienia podstaw do zastosowania przepisu art. 6 pkt 1 ustawy.

Zaznaczyć należy, iż przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują terminu "przedsiębiorstwo". Z tej przyczyny dla celów określenia zakresu pojęcia "przedsiębiorstwo" wykorzystuje się regulację zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), który to przepis stanowi, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

Zatem, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Jeżeli warunki, o których mowa w art. 551 Kodeksu cywilnego, zostaną spełnione, to wniesienie takiego aportu do innego podmiotu (spółki prawa handlowego lub cywilnego), nie będzie podlegało przepisom ustawy.

Należy tu wskazać również art. 552 Kodeksu cywilnego, którym ustawodawca wprowadza zasadę, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Natomiast zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jest, w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 27e ustawy, organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Z definicji tej wynika, że podstawowym wymogiem jest to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. W tym miejscu należy zauważyć, że wyodrębnienie organizacyjne nie jest tożsame z wyodrębnieniem formalno-prawnym. Oznacza to, iż aby określona część przedsiębiorstwa mogła być wyodrębniona organizacyjnie nie musi stanowić samodzielnego podmiotu prawnego, jednostki organizacyjnej lub oddziału.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Jak wynika z treści art. 2 pkt 27e ustawy, organizacyjne i finansowe wyodrębnienie musi zachodzić w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Dlatego należy uznać, że nie jest wystarczające, aby zbywane składniki majątkowe utworzyły przedsiębiorstwo u nabywcy. Zbywane składniki majątkowe muszą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa u zbywcy.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą. Posiada on jednocześnie udziały w Spółce.

Spółka planuje podwyższenie kapitału zakładowego. Wszystkie udziały w podwyższonym kapitale zakładowym obejmie Wnioskodawca. Jednocześnie wkładem wspólnika do Spółki w celu pokrycia udziałów objętych przez Wnioskodawcę w podwyższonym kapitale zakładowym, będzie w całości wkład niepieniężny (aport) w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa, na którą składać się będą następujące elementy (składniki):

* nieruchomość gruntową wraz z wzniesionym na niej budynkiem magazynowo-produkcyjnym, ogrodzeniem oraz utwardzonym placem, oraz tytuł prawny do nieruchomości,

* zespół pracowników zajmujący się produkcją metalową wyrobów gotowych lub ich części,

* środki trwałe niezbędne do wykonywania powyższej produkcji,

* należności i zobowiązania dotyczące produkcji metalowych wyrobów gotowych i ich części.

Podwyższenie kapitału zakładowego nastąpi zatem w trybie art. 158 § 1 Kodeksu spółek handlowych. Dopuszczalność zastosowania powyższego trybu przewidziana została w umowie Spółki.

Zespół składników majątku będący przedmiotem aportu nie jest formalnie wydzielonym działem, natomiast spełnia warunki aby w świetle przepisów za taki go uznać. Działalność dotycząca Działu Ślusarskiego odbywa się w odrębnym budynku, będącym własnością Wnioskodawcy, a środki trwałe zakupione na potrzeby tegoż działu są wykorzystywane tylko przez wydzieloną część przedsiębiorstwa. Dokumenty potwierdzające zdarzenia gospodarcze dotyczące działu Ślusarskiego są ewidencjonowane w zestawieniach oraz w KPiR poprzez wprowadzanie opisu: "Dział Ślusarski" w sposób umożliwiający wyselekcjonowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do omawianego działu. Wydzielona część przedsiębiorstwa może stanowić samodzielne niezależne przedsiębiorstwo i samodzielnie realizować zadania gospodarcze.

Zaznaczyć należy, iż definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

W świetle powołanych wyżej regulacji prawnych należy stwierdzić, że w niniejszej sytuacji przedmiotem aportu będzie część przedsiębiorstwa, która stanowi wyodrębniony w sposób funkcjonalny, organizacyjny i finansowy zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, który w razie potrzeby może samodzielnie funkcjonować jako odrębne i niezależne od Spółki przedsiębiorstwo.

Reasumując, zespół składników majątku, który ma zostać wniesiony przez Wnioskodawcę tytułem aportu do Spółki, stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. Tym samym, opisaną przez Zainteresowanego czynność wniesienia wkładu niepieniężnego (tekst jedn.: zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do Spółki, w zamian za udziały w niej, należy uznać za czynność niepodlegającą przepisom ustawy o podatku od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.