ILPP2/443-888/12-3/AKr

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko..., przedstawione we wniosku z dnia 21 sierpnia 2012 r. (data wpływu 27 sierpnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w korekty podatku naliczonego - jest nieprawidłowe.

W dniu 27 sierpnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie korekty podatku naliczonego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca - Zakład... - będący samorządowym zakładem budżetowym Gminy... prowadzi działalność polegającą na zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzeniu ścieków. Jest podatnikiem VAT czynnym prowadzącym działalność, w związku z którą przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku VAT. Na podstawie uchwały Rady Miejskiej w... z dnia 27 stycznia 2012 r., z dniem 30 czerwca 2012 r. został zlikwidowany samorządowy zakład budżetowy Gminy... pod nazwą Zakład B.... Wnioskodawca od dnia 1 lipca 2012 r. przejął zadania statutowe zlikwidowanego Zakładu B...h, stając się jego następcą prawnym. Przedmiotem działalności zlikwidowanego Zakładu było wykonywanie prac i świadczenie usług w zakresie gospodarowania gminnymi zasobami lokalowymi, działalność eksploatacyjna, remontowa budynków oraz sprawowanie zarządu wspólnot mieszkaniowych. Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o podatku od towarów i usług oraz na podstawie Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. (Dz. U. Nr 73, poz. 392), art. 13 ust. 1 pkt 6 Zakład B... stosował stawkę zwolnioną ewidencjonując sprzedaż. W związku z powyższym czynności te pozwalały na częściowe odliczenie podatku VAT oraz czynności od których nie przysługuje odliczenie. Zlikwidowany Zakład zgodnie z art. 90 ust. 2-10 ustawy o podatku od towarów i usług odliczał w 2012 r. VAT na podstawie proporcji wyliczonej w oparciu o zamknięty 2011 rok rozliczonej w deklaracji podatkowej złożonej za styczeń 2012 r. w wysokości 36%.

Zakład B...dokonując likwidacji na dzień 30 czerwca 2012 r. sporządził deklarację podatkową za m-c czerwiec 2012 odliczając VAT stosując 36% odliczenie VAT-u naliczonego od czynności od których możliwe było częściowe jego odliczenie. Nie wykazał, z uwagi na zamknięcie działalności gospodarczej korekty VAT-u naliczonego na podstawie art. 91 ust. 1 ustawy podatku od towarów i usług z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

W jaki sposób należy dokonać korekty podatku naliczonego stosownie do art. 91 ust. 1, 2 ustawy o podatku od towarów i usług po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, korekty rocznej za 2012 rok Zainteresowany dokona przeliczając rzeczywiste obroty zlikwidowanego Zakładu B... za okres od stycznia do czerwca 2012 r. wraz z obrotami następcy prawnego Wnioskodawcy za okres od lipca do grudnia 2012 r. a otrzymaną sumę wykaże jako kwotę korekty podatku naliczonego w deklaracji podatkowej VAT-7K składanej przez Wnioskodawcę jako jednostkę przejmującą za pierwszy kwartał 2013 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczenia podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą. Zgodnie z tym przepisem, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

- z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Jak wynika z powyższego, prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje tylko czynnym podatnikom oraz tylko w takim przypadku, gdy dokonywane zakupy mają związek z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Ustawa wyłącza zatem możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Stosownie do art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które wykorzystywane są przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik obowiązany jest do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Proporcję, o której mowa w cyt. wyżej ust. 2, na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej (art. 90 ust. 4 ustawy).

W myśl art. 90 ust. 5 ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika - używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności.

Ponadto, w myśl art. 90 ust. 6 ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących nieruchomości lub usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 37-41, w zakresie, w jakim czynności te są dokonywane sporadycznie.

Zgodnie z art. 90 ust. 8 ustawy, podatnicy, którzy w poprzednim roku podatkowym nie osiągnęli obrotu, o którym mowa w ust. 3, lub u których obrót ten w poprzednim roku podatkowym był niższy niż 30.000 zł, do obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającej odliczeniu od kwoty podatku należnego przyjmują proporcję wyliczoną szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego, w formie protokołu.

Stosownie do przepisu art. 90 ust. 9 ustawy, przepis art. 90 ust. 8, stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do niego kwota obrotu, o której mowa w tym przepisie, byłaby niereprezentatywna.

Według art. 90 ust. 10 ustawy, w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

Podkreślić należy, iż kwota podatku naliczonego do odliczenia, ustalona na podstawie proporcji wyliczonej przy zastosowaniu powyższych zasad, nie jest jednak ostateczna. Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do dokonywania korekty, zostały określone w art. 91 ustawy.

Na mocy bowiem art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

W związku z powyższym w chwili nabycia towaru lub usługi podatek rozliczany jest wstępnie w oparciu o współczynnik obliczony na podstawie obrotów osiągniętych w ubiegłym roku podatkowym, natomiast po zakończeniu roku, w którym dokonywane były zakupy, dokonywana jest korekta rozliczana, w oparciu o faktyczną proporcję sprzedaży, jaką uzyskano w roku, w którym te zakupy były dokonywane.

W myśl art. 91 ust. 2 ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy (art. 91 ust. 3 ustawy).

Z wniosku wynika, iż z dniem 30 czerwca 2012 r. został zlikwidowany samorządowy zakład budżetowy Gminy... pod nazwą Zakład B.... Wnioskodawca - Zakład... - będący samorządowym zakładem budżetowym Gminy, od dnia 1 lipca 2012 r. przejął zadania statutowe zlikwidowanego Zakładu B..., stając się jego następcą prawnym.

Wnioskodawca jest podatnikiem VAT czynnym prowadzącym działalność, w związku z którą przysługuje mu pełne prawo do odliczenia podatku VAT. Od dnia 1 lipca 2012 r. Wnioskodawca przejął zadania statutowe zlikwidowanego Zakładu B..., stając się jego następcą prawnym. Przedmiotem działalności zlikwidowanego Zakładu było wykonywanie prac i świadczenie usług w zakresie gospodarowania gminnymi zasobami lokalowymi, działalność eksploatacyjna, remontowa budynków oraz sprawowanie zarządu wspólnot mieszkaniowych.

Zakład Budynków... dokonując likwidacji na dzień 30 czerwca 2012 r. sporządził deklarację podatkową za m-c czerwiec 2012 r. odliczając VAT stosując 36% odliczenie VAT-u naliczonego od czynności od których możliwe było częściowe jego odliczenie. Nie wykazał, z uwagi na zamknięcie działalności gospodarczej korekty VAT-u naliczonego na podstawie art. 91 ust. 1 ustawy podatku od towarów i usług z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6.

Zgodnie z art. 99 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133.

Mali podatnicy, którzy wybrali metodę kasową, składają w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy kwartalne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym kwartale - art. 99 ust. 2 ustawy.

Natomiast w myśl art. 99 ust. 2 ustawy, podatnicy, o których mowa w ust. 1, inni niż podatnicy rozliczający się metodą kasową, mogą również składać deklaracje podatkowe, o których mowa w ust. 2, po uprzednim pisemnym zawiadomieniu naczelnika urzędu skarbowego, najpóźniej do 25. dnia drugiego miesiąca kwartału, za który będzie po raz pierwszy złożona kwartalna deklaracja podatkowa. Podatnik rozpoczynający w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności podlegających opodatkowaniu dokonuje zawiadomienia, o którym mowa w zdaniu pierwszym, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym rozpoczął wykonywanie tych czynności.

Mając na uwadze przedstawiony stan sprawy oraz powołane przepisy stwierdzić należy, iż Wnioskodawca, zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy, powinien do obliczenia rocznego współczynnika proporcji wliczyć obrót za okres od dnia 1 stycznia 2012 r. do dnia 30 czerwca 2012 r. zlikwidowanego Zakładu B. oraz obrót za okres od dnia 1 stycznia 2012 r. do dnia 31 grudnia 2012 r. Zakładu", tj. Wnioskodawcy.

W konsekwencji, na podstawie tak wyliczonej proporcji Wnioskodawca może dokonać korekty podatku, o której mowa w art. 91 ust. 1 ustawy, w deklaracji za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku za który dokonuje się korekty.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy, iż korekty należy dokonać w oparciu o proporcję wyliczoną na podstawie obrotu zlikwidowanego Zakładu B... za okres od stycznia do czerwca 2012 r. wraz z obrotami następcy prawnego Wnioskodawcy - Zakładu... - za okres od lipca do grudnia 2012 r. należało uznać za nieprawidłowe.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisywanym stanie faktycznym, które nie zostały objęte pytaniem oraz własnym stanowiskiem w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Stosownie do przepisu art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie sprawy, w tym także na informacji, iż Wnioskodawca jest następcą prawnym zlikwidowanego Zakładu B. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego zdarzenia przyszłego, udzielona interpretacja traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W pozostałym zakresie dotyczącym podatku od towarów i usług wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.