ILPP2/443-88/11-3/SJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o. reprezentowanej przez Pełnomocnika przedstawione we wniosku z dnia 12 stycznia 2011 r. (data wpływu 14 stycznia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości dokonania korekty deklaracji VAT-7 za okresy od listopada 2009 r. do dnia otrzymania interpretacji - jest prawidłowe.

W dniu 14 stycznia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości dokonania korekty deklaracji VAT-7 za okresy od listopada 2009 r. do dnia otrzymania interpretacji.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (dalej Spółka) ma zawartych kilka umów leasingu operacyjnego z różnymi firmami leasingowymi. Od miesiąca listopada 2009 r. firma "A" zaczęła refakturować koszty ubezpieczenia ze stawką podatku 22%, powołując się na otrzymaną na swój wniosek interpretację indywidualną. Ze względu na art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT mówiący, że nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego faktury w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega lub jest zwolniona od podatku, Spółka nie odliczała podatku naliczonego zawartego w tych fakturach. W takim postanowieniu utwierdziła Spółkę także rozmowa z przedstawicielem urzędu skarbowego na szkoleniu z zakresu podatku VAT w grudniu 2009 r.

To, że jest to usługa zwolniona od podatku VAT wynika z art. 30 ust. 3 ustawy o podatku VAT, jak również art. 28 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. Oba te przepisy dotyczą tzw. refakturowania usług.

W dniu 8 listopada 2010 r. NSA w uchwale powiększonego składu (sygn. akt I FPS 3/10) stwierdził, że firmy leasingowe nie mogą refakturować usług ubezpieczenia ze zwolnieniem, lecz muszą stosować stawkę właściwą dla całej umowy. Teraz także urząd skarbowy Spółki "pozwala" odliczać ten podatek VAT (rozmowa telefoniczna z grudnia 2010 r.). W związku z późn. zm. i niejednolitością interpretacji przepisów podatkowych, Spółka składa swoje zapytanie. Spółka ma świadomość, że pojęcie "refakturowanie" nie jest zdefiniowane przepisami prawa, ale wynika z realiów życia gospodarczego.

Spółka ma także zawarte umowy leasingu samochodów osobowych. Niektóre firmy leasingowe fakturują Spółkę co miesiąc kosztami ubezpieczenia tych samochodów, a inne jednorazowo, jedne z podatkiem VAT, drugie bez.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

W związku z różnicami i zmianami interpretacyjnymi oraz w związku z faktem, że Spółka nie odliczała podatku z tego typu faktur, to czy może dokonać korekt deklaracji VAT-7 za okresy od listopada 2009 r. do dnia otrzymania interpretacji, czy działa ona wstecz (tzn. rozciąga się na faktury wystawione przed wydaniem interpretacji, przy założeniu, że przepisy na jakich będzie oparta ta interpretacja nie uległy w tym czasie zmianie).

Zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli przepisy prawa, na których oparta jest interpretacja indywidualna nie uległy zmianie w okresie od listopada 2009 r. do dnia otrzymania interpretacji przez podatnika, zastosowanie się podatnika do tej interpretacji poprzez sporządzenie korekt deklaracji VAT-7 nie może mu szkodzić. Wynika to m.in. z ogólnej zasady zaufania do organów państwa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do przepisu art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy (...).

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i ust. 19 oraz art. 124.

Artykuł 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy określa, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r., iż kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Natomiast od dnia 1 stycznia 2011 r. zdanie wstępne art. 86 ust. 2 ustawy otrzymało brzmienie: "kwotę podatku naliczonego stanowi".

Stosownie do art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny (...).

Jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (art. 86 ust. 11 ustawy).

Zgodnie z art. 86 ust. 13 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Według art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni (...).

Zatem, prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur VAT, dokumentujących zakupy związane z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, wynika z samej konstrukcji podatku od towarów i usług i zapewnia neutralność tego podatku dla czynnych podatników VAT. W stosunku do faktur lub dokumentów celnych podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku w rozliczeniu za okres, w którym otrzymał fakturę lub dokument celny, będący podstawą odliczenia lub za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Wobec powyższego, prawo do obniżenia podatku należnego może być realizowane przez podatnika w ściśle określonym czasie, pod warunkiem spełnienia przez niego przesłanek pozytywnych, tj. istnienia związku między zakupami i prowadzoną działalnością.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca ma zawartych kilka umów leasingu operacyjnego z różnymi firmami leasingowymi. Jedna z firm leasingowych od listopada 2009 r. zaczęła refakturować koszty ubezpieczenia ze stawką podatku 22%, powołując się na otrzymaną na swój wniosek interpretacją indywidualną. Zainteresowany, nie odliczał podatku naliczonego zawartego w tych fakturach, ze względu na brzmienie przepisu art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT. Obecnie Spółka ma wątpliwości, czy może dokonać korekt deklaracji VAT-7 za okresy od listopada 2009 r. do dnia otrzymania interpretacji.

Dla określenia, czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku wynikającego z faktur dokumentujących poniesione wydatki na nabycie towarów i usług, które mają służyć do wykonywania czynności opodatkowanych, niezwykle istotny jest charakter związku występującego między tymi wydatkami, a prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą. Związek ten może mieć charakter bezpośredni, pośredni, jak również może dotyczyć takich czynności, które są niezbędne do funkcjonowania przedsiębiorstwa.

Stosownie do art. 99 ust. 1 ustawy - podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133.

Według generalnej zasady zawartej w treści art. 99 ust. 12 ustawy, zobowiązanie podatkowe, kwotę zwrotu różnicy podatku, kwotę zwrotu podatku naliczonego lub różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1, przyjmuje się w kwocie wynikającej z deklaracji podatkowej, chyba że naczelnik urzędu skarbowego określi je w innej wysokości.

Podatek od towarów i usług należy do grupy podatków powstających z mocy prawa, który pobierany jest w trybie tzw. samoobliczenia. Dlatego też szczególnie istotną rolę w tym podatku odgrywają deklaracje podatkowe. Przy ich pomocy podatnik określa i zgłasza organowi podatkowemu (deklaruje) wysokość zobowiązania podatkowego. Wprawdzie przepisy ustawy VAT nie zawierają generalnej reguły dotyczącej korekt deklaracji, ani co do przesłanek takiej korekty, ani co do sposobu jej dokonywania, to jednak konieczność korekty powstaje w każdym przypadku, gdy kwota odliczenia byłaby niższa lub wyższa od kwoty odliczenia przysługującego podatnikowi, a także w sytuacjach, gdy po wykazaniu odliczenia uległy zmianie czynniki wpływające na prawo lub wielkość odliczenia.

Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) zawiera ogólne zasady korygowania deklaracji, także dotyczące deklaracji składanych dla potrzeb rozliczenia podatku od towarów i usług, niezależnie od regulacji zawartych w samej ustawie o VAT.

Zgodnie z art. 81 § 1 cyt. ustawy, jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację.

W myśl art. 81 § 2 ww. ustawy, skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty.

Korekta deklaracji ma na celu poprawienie błędu, który został popełniony przy poprzednim jej sporządzeniu. Może ona dotyczyć każdej pozycji deklaracji, np.: określenia wysokości zobowiązania podatkowego, wysokości kwoty zwrotu podatku oraz innych danych zawartych w treści deklaracji (np.: adresu, nr NIP) - o ile odrębne przepisy nie stanowią inaczej. Skorygowanie deklaracji polega na ponownym - poprawnie już - wypełnieniu jej formularza, z zaznaczeniem, iż w tym przypadku mamy do czynienia z korektą uprzednio złożonej już deklaracji. Skorzystanie przez podatnika z wprowadzonej przez ustawodawcę instytucji korekty deklaracji powoduje, że złożona przez niego deklaracja korygująca zastępuje pierwotną (korygowaną) deklarację i pociąga za sobą skutki prawne, pozbawiające jednocześnie pierwotną deklarację mocy prawnej.

W interpretacji indywidualnej z dnia 12 kwietnia 2011 r. nr ILPP2/443-88/11-2/SJ tut. Organ stwierdził, iż Spółka ma prawo do odliczenia (w ramach limitu 60%) podatku naliczonego z tytułu nabycia usługi leasingowej, w skład której wchodzą również koszty ubezpieczenia przedmiotu leasingu, którym jest samochód osobowy.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, iż złożenie deklaracji VAT-7 w przypadku obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wykazany w fakturach z tytułu nabycia usługi leasingowej, w skład której wchodzą również koszty ubezpieczenia samochodu osobowego, jest możliwe w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony.

Zatem, Wnioskodawca ma prawo do skorygowania deklaracji VAT-7 za okres od listopada 2009 r. i okresy następne, zgodnie z art. 81 Ordynacji podatkowej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Należy wskazać, iż kwestie dotyczące podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego w faktury dokumentującej odsprzedaż usługi ubezpieczeniowej na rzecz leasingobiorcy oraz prawa do częściowego odliczenia podatku naliczonego zostały rozstrzygnięte w interpretacji indywidualnej z dnia 12 kwietnia 2011 r. nr ILPP2/443-88/11-2/SJ.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.