ILPP2/443-876/08-3/EN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 22 września 2008 r. (data wpływu 26 września 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania premii pieniężnych oraz prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z faktur dokumentujących wypłacenie wynagrodzeń określonych we wniosku jako "rabat za posiadanie technika-kolorysty", "bonifikata promocyjna", "rabat za sprzedaż pakietu startowego" - jest prawidłowe.

W dniu 26 września 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania premii pieniężnych oraz prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z faktur dokumentujących wypłacenie wynagrodzeń określonych we wniosku jako "rabat za posiadanie technika-kolorysty", "bonifikata promocyjna", "rabat za sprzedaż pakietu startowego".

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest producentem różnego rodzaju wyrobów szeroko rozumianego przemysłu lakierniczego, w szczególności lakierów samochodowych.

W oferowanym asortymencie znajdują się m.in. produkty linii S (...), dalej zwane Produktami. Jest to grupa produktów tworzących mieszalnikowe lub bezmieszalnikowe systemy doboru kolorów, które pozwalają tworzyć lakiery samochodowe w dowolnym kolorze wybranym przez klienta końcowego.

Oferowane Produkty Zainteresowany z reguły sprzedaje dystrybutorom, którzy zajmują się dalszą ich sprzedażą na rzecz kontrahentów (sklepów, lakierni itp.). Niekiedy Wnioskodawca dokonuje także sprzedaży Produktów bezpośrednio na rzecz kontrahentów.

Z wymienionymi podmiotami łączą Wnioskodawcę dwustronne umowy dystrybucyjne oraz trójstronne lub dwustronne umowy kontrahenckie, które regulują zasady wzajemnej współpracy przy dystrybucji jego Produktów (m.in. w umowach kontrahenckich określane są limity wartości zakupów, które zobowiązują się zrealizować kontrahenci).

Dokonywane przez Zainteresowanego dostawy Produktów stanowią czynności opodatkowane w rozumieniu art. 86 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

W celu zwiększenia sprzedaży Produktów Wnioskodawca udziela polskim dystrybutorom (podmiotom z siedzibą w Polsce) - na zasadach poniżej przedstawionych - czterech różnego rodzaju preferencji handlowych.

Omawiana preferencja przysługuje dystrybutorowi w przypadku łącznego spełnienia dwóch warunków:

Jeżeli chodzi o drugi z warunków, istotne jest to, że przy ocenie jego spełnienia bierze się pod uwagę, czy wysokość zakupów dystrybutora przekroczyła globalnie sumę wartości limitów obrotów określonych we wszystkich zawartych przez dystrybutora umowach kontrahenckich, a nie czy przekroczone zostały poszczególne limity z konkretnych umów.

Przykładowo: jeżeli dystrybutor jest związany umowami z dziesięcioma kontrahentami, w których kwartalny limit sprzedaży określono na 6.500 zł, wówczas, aby uzyskać preferencje, musi on - oprócz oczywiście spełnienia pierwszego z warunków omawianej preferencji - dokonać zakupów na kwotę 65.000 zł (globalna wartość umów z kontrahentami, bez względu na to czy poszczególni kontrahenci przekroczą czy też nie przekroczą wymaganego limitu zakupów 6.500 zł).

"Rabat za terminową płatność" ma charakter preferencji procentowej i liczony jest od wartości poczynionych przez dystrybutora zakupów Produktów Wnioskodawcy (czyli od obrotu między Zainteresowanym a dystrybutorem). "Rabat" o którym mowa, przybiera formę tzw. premii pieniężnej i wypłacany (przyznawany) jest raz na kwartał (na jego koniec), przy czym jego zapłata na rzecz dystrybutora w praktyce następuje z reguły poprzez kompensatę z wierzytelnościami, jakie Wnioskodawca posiada wobec dystrybutora z tytułu sprzedanych mu Produktów.

Omawiana preferencja przysługuje dystrybutorowi w przypadku łącznego spełnienia dwóch warunków:

Jeżeli chodzi o pierwszy z warunków, wiąże się on z tym, że zadaniem technika-kolorysty jest przede wszystkim czuwanie nad prawidłowym stosowaniem produktów Wnioskodawcy przez kontrahentów (czuwanie nad prawidłowym procesem mieszania lakierów). Z tego powodu omawiana preferencja bywa zwyczajowo określana również jako "rabat z tytułu zabezpieczenia technicznego".

Jeżeli chodzi o drugi z warunków, istotne jest to, że przy ocenie jego spełnienia, bierze się pod uwagę, czy wysokość zakupów dystrybutora przekroczyła globalnie sumę wartości limitów obrotów określonych we wszystkich zawartych przez dystrybutora umowach kontrahenckich, a nie czy przekroczone zostały poszczególne limity z konkretnych umów.

Przykładowo: jeżeli dystrybutor jest związany umowami z dziesięcioma kontrahentami, w których kwartalny limit sprzedaży określono na 6.500 zł, wówczas, aby uzyskać preferencje, musi on - oprócz oczywiście spełnienia pierwszego z warunków omawianej preferencji - dokonać zakupów na kwotę 65.000 zł (globalna wartość umów z kontrahentami, bez względu na to czy poszczególni kontrahenci przekroczą czy też nie przekroczą wymaganego limitu zakupów 6.500 zł).

"Rabat za posiadanie technika-kolorysty" ma charakter preferencji procentowej i liczony jest od wartości poczynionych przez dystrybutora zakupów Produktów Zainteresowanego (czyli od obrotu między Wnioskodawcą a dystrybutorem).

"Rabat" o którym mowa, przybiera formę tzw. premii pieniężnej i wypłacany jest (przyznawany) raz na kwartał (na jego koniec), przy czym jego zapłata na rzecz dystrybutora w praktyce następuje z reguły poprzez kompensatę z wierzytelnościami, jakie Spółka posiada wobec dystrybutora z tytułu sprzedanych mu Produktów.

Omawiana preferencja przysługuje dystrybutorowi w przypadku łącznego spełnienia dwóch warunków:

Prowadzenie uzgodnionej działalności marketingowej i promocyjnej polega przede wszystkim na przestrzeganiu terytorialnego zakresu sprzedaży Produktów Zainteresowanego (dystrybutor może sprzedawać produkty Wnioskodawcy tylko na swoim, ściśle określonym terenie, tak aby nie konkurować z pozostałymi dystrybutorami). Ponadto warunek ten obejmuje również takie działania jak: stosowanie zaleceń Wnioskodawcy co do obsługi kontrahentów oraz przestrzegania know-how Spółki, stałe zabieganie o kontrahentów, obsługę kontrahentów z najwyższą starannością, lojalność w stosunku do Spółki i kontrahentów, niezwłoczne informowanie Spółki o dodatkowych oczekiwaniach kontrahentów i sugestiach zmian w sprzedawanych przez dystrybutora Produktach, wykazanie niezbędnej znajomości produktów oferowanych do sprzedaży kontrahentom. Z tego powodu omawiana preferencja bywa zwyczajowo określana również jako "bonifikata za przestrzeganie zasad rynkowych".

Jeżeli chodzi o drugi z warunków, istotne jest to, że przy ocenie jego spełnienia, bierze się pod uwagę, czy wysokość zakupów dystrybutora przekroczyła globalnie sumę wartości limitów obrotów określonych we wszystkich zawartych przez dystrybutora umowach kontrahenckich, a nie czy przekroczone zostały poszczególne limity z konkretnych umów.

Przykładowo: jeżeli dystrybutor jest związany umowami z dziesięcioma kontrahentami, w których kwartalny limit sprzedaży określono na 6.500 zł, wówczas, aby uzyskać preferencje, musi on - oprócz oczywiście spełnienia pierwszego z warunków omawianej preferencji - dokonać zakupów na kwotę 65.000 zł (globalna wartość umów z kontrahentami, bez względu na to czy poszczególni kontrahenci przekroczą czy też nie przekroczą wymaganego limitu zakupów 6.500 zł).

"Bonifikata promocyjna" ma charakter preferencji procentowej i liczona jest od wartości poczynionych przez dystrybutora zakupów Produktów Wnioskodawcy (czyli od obrotu między Zainteresowanym a dystrybutorem). "Bonifikata" o której mowa, przybiera formę tzw. premii pieniężnej i wypłacana jest (przyznawana) raz na kwartał (na jego koniec), przy czym jej zapłata na rzecz dystrybutora w praktyce następuje z reguły poprzez kompensatę z wierzytelnościami, jakie Wnioskodawca posiada wobec dystrybutora z tytułu sprzedanych mu Produktów.

Omawiana preferencja przysługuje dystrybutorowi w przypadku dokonania przez dystrybutora na rzecz nowego kontrahenta sprzedaży Produktów wchodzących w skład tzw. pakietu startowego. Pakiet startowy jest zestawem pierwszych lakierów bazowych wprowadzanych do mieszalnika, za pomocą którego uzyskuje się lakier koloru pożądanego przez klienta końcowego.

Sprzedaż Produktów wchodzących w skład tzw. pakietu startowego jest nierozłącznie związana z tzw. wstawieniem mieszalnika, czyli sprzedażą lub wydzierżawieniem mieszalnika na rzecz nowego kontrahenta dokonywanych na podstawie zawartych umów kontrahenckich (mieszalnik nie może zacząć działać bez pakietu startowego). Z tego powodu omawiana preferencja bywa zwyczajowo określana również jako "rabat za wstawienie mieszalnika".

"Rabat za sprzedaż pakietu startowego" ma charakter preferencji kwotowej i liczony jest generalnie jako różnica pomiędzy ceną, po jakiej Produkty wchodzące w skład pakietu startowego nabył od Wnioskodawcy dystrybutor, a ceną, po jakiej Produkty te dystrybutor sprzedał nowemu kontrahentowi. Zasadą jest bowiem, że nowi kontrahenci kupują te Produkty od dystrybutorów z rabatem większym niż rabat, z jakim Produkty te kupują dystrybutorzy od Zainteresowanego. Jeżeli jednak dystrybutor sprzeda kontrahentowi Produkty wchodzące w skład pakietu startowego z rabatem większym niż 50% wówczas "rabat za sprzedaż pakietu startowego" liczony jest jako różnica pomiędzy ceną, po jakiej Produkty wchodzące w skład pakietu startowego nabył od Spółki dystrybutor, a kwotą stanowiącą 50% wartości tych Produktów.

Przykład: Zainteresowany sprzedaje dystrybutorowi Produkty wchodzące w skład pakietu startowego ze standardowym rabatem, jaki przysługuje dystrybutorom, czyli 37%. Oznacza to, że jeżeli Produkty te warte są 100 jednostek, to dystrybutor nabywa je za 63 jednostki <100-100*37%=63>.

Następnie dochodzi do zawarcia trójstronnej umowy kontrahenckiej pomiędzy Wnioskodawcą, dystrybutorem i nowym kontrahentem. W związku z tym dystrybutor sprzedaje kontrahentowi pakiet startowy z rabatem 50%, czyli za 50 jednostek <100-100*50%=50>. W takiej sytuacji Zainteresowany udziela dystrybutorowi "rabatu za sprzedaż pakietu startowego" w wysokości różnicy między ceną, po jakiej Produkty wchodzące w skład pakietu startowego kupił od Wnioskodawcy dystrybutor, a ceną, po jakiej te produkty dystrybutor sprzedał nowemu kontrahentowi, czyli w wysokości 13 jednostek <63-50=13>.

Jeżeli w powyższej sytuacji dystrybutor sprzedałby nowemu kontrahentowi Produkty wchodzące w skład pakietu startowego z rabatem np. 75%, czyli za 25 jednostek <100-100*75%=25>, wówczas dystrybutorowi przysługuje rabat w wysokości różnicy pomiędzy ceną, po jakiej Produkty wchodzące w skład pakietu startowego nabył od Zainteresowanego dystrybutor, a kwotą stanowiącą 50% wartości tych Produktów, czyli w wysokości 13 jednostek <63-100*50% =13>.

"Rabat", o którym mowa, przybiera formę tzw. premii pieniężnej i wypłacany (przyznawany) jest raz na kwartał (na jego koniec), przy czym jego zapłata na rzecz dystrybutora w praktyce następuje z reguły poprzez kompensatę z wierzytelnościami, jakie Spółka posiada wobec dystrybutora z tytułu sprzedanych mu Produktów.

We wszystkich przedstawionych wyżej czterech przypadkach istnieje powiązanie pomiędzy udzielanymi przez Zainteresowanego preferencjami handlowymi, a konkretnymi (identyfikowalnymi) dostawami dokonywanymi przez Spółkę na rzecz dystrybutorów. W ostatnim przypadku powiązanie to jest bezpośrednie, ponieważ wartość konkretnej dostawy dokonywanej przez Spółkę na rzecz dystrybutora wpływa na wysokość preferencji. W pierwszych trzech przypadkach powiązanie to istnieje natomiast w tym sensie, że jednym z warunków uzyskania preferencji jest dokonanie przez dystrybutora zakupów Produktów o określonej wartości, co oznacza, że możliwe jest określenie, z tytułu których dostaw dokonanych przez Spółkę na rzecz dystrybutora przysługują te preferencje.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Jak na gruncie przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług powinny być kwalifikowane sytuacje przedstawione w punkcie 2, 3 i 4 stanu faktycznego, tj. czy sytuacje te powinny być kwalifikowane:

Zdaniem Wnioskodawcy, sytuacje opisane w pkt 2-4 ("rabat za posiadanie technika-kolorysty", "bonifikata promocyjna", "rabat za sprzedaż pakietu startowego") powinny być kwalifikowane jako odpłatne świadczenie usług przez dystrybutorów na rzecz Spółki w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 oraz art. 8 ustawy, które podlega dokumentowaniu wystawianymi przez dystrybutorów fakturami opiewającymi na kwotę netto równą wartości udzielonych preferencji, a Spółce przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z takich faktur wystawionych przez dystrybutorów.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług opodatkowaniu tym podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium Polski. Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, natomiast zgodnie z art. 8 ustawy, pod pojęciem świadczenia usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również: przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej, zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji, a także świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Mając na uwadze powyższe przepisy a także leżące u ich podstaw fundamentalne zasady sytemu podatku od wartości dodanej (zwanego dalej w skrócie systemem VAT), przepisy dyrektyw regulujących ten system oraz orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości, zdaniem Spółki należy odmiennie kwalifikować sytuacje opisane w pkt 1 ("rabat za terminową płatność") a odmiennie sytuacje opisane w pkt 2-4 ("rabat za posiadanie technika-kolorysty", "bonifikata promocyjna", "rabat za sprzedaż pakietu startowego").

Jeżeli chodzi o preferencje handlowe, tj.: "rabat za posiadanie technika-kolorysty", "bonifikata promocyjna", "rabat za sprzedaż pakietu startowego", to zdaniem Wnioskodawcy w tych przypadkach mamy do czynienia z takimi zachowaniami dystrybutorów (świadczeniami), które powinny być kwalifikowane jako świadczenie przez nich na rzecz Wnioskodawcy usług w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 oraz art. 8 ustawy, podlegające dokumentowaniu wystawianymi przez dystrybutorów fakturami opiewającymi na kwotę netto równą wartości udzielonych preferencji. Okoliczność ta zdaniem Zainteresowanego wynika z faktu, że zachowań tych (świadczeń) nie można uznać za pozostające w ramach prawnego stosunku sprzedaży (dostawy) Produktów przez Spółkę na rzecz dystrybutorów.

W przypadku "rabatu za posiadanie technika-kolorysty" oprócz dokonywania określonej ilości zakupów (które same w sobie pozostają w granicach stosunku prawnego sprzedaży), dystrybutorzy wykonują jeszcze bowiem świadczenie polegające na zatrudnieniu na jakiejkolwiek podstawie prawnej technika-kolorysty czuwającego nad prawidłowym stosowaniem Produktów przez kontrahentów.

W przypadku "bonifikaty promocyjnej" oprócz dokonywania określonej ilości zakupów (które same w sobie pozostają w granicach stosunku prawnego sprzedaży), dystrybutorzy powstrzymują się jeszcze od działania poza wyznaczonym im obszarem dystrybucji Produktów (zobowiązanie się do powstrzymania się od dokonania jakiejkolwiek czynności jest świadczeniem usług zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy), a także wykonują szereg świadczeń o charakterze marketingowym, takich jak: stałe zabieganie o kontrahentów, niezwłoczne informowanie Spółki o dodatkowych oczekiwaniach kontrahentów i sugestiach zmian w sprzedawanych przez dystrybutora Produktach.

W przypadku "rabatu za sprzedaż pakietu startowego" dystrybutorzy natomiast wykonują świadczenie w postaci sprzedaży kontrahentom Produktów wchodzących w skład pakietu startowego z rabatem wyższym niż oni sami uzyskali od Spółki.

W opinii Spółki żadnego ze świadczeń opisanych w poprzedzających trzech akapitach nie można uznać za świadczenie pozostające w ramach prawnego stosunku sprzedaży. Zgodnie z przepisami art. 8 ustawy oznacza to, że w tym zakresie mamy do czynienia z usługami świadczonymi przez dystrybutorów na rzecz Spółki, które podlegają dokumentowaniu wystawianymi przez dystrybutorów fakturami opiewającymi na kwotę netto równą wartości udzielonych preferencji.

Ponieważ dokonywane przez Spółkę dostawy Produktów stanowią czynności opodatkowane w rozumieniu art. 86 ustawy, uznać należy, że w sytuacjach wskazanych w pkt 2-4 ("rabat za posiadanie technika-kolorysty", "bonifikata promocyjna", "rabat za sprzedaż pakietu startowego") Spółce przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez dystrybutorów w tych sytuacjach (do faktur wystawionych w tych sytuacjach przez dystrybutorów nie znajduje zastosowania przepis art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Ponadto, tut. Organ zwraca uwagę, iż zgodnie z art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika towarów i usług, jeżeli wydatki na ich nabycie nie mogłyby być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, z wyjątkiem przypadków, gdy brak możliwości zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów pozostaje w bezpośrednim związku ze zwolnieniem od podatku dochodowego.

Podkreślić jednak należy, iż z dniem 1 grudnia 2008 r. weszła w życie ustawa z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1320), w której art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy został uchylony.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Dodatkowo informuje się, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie opodatkowania premii pieniężnych oraz prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z faktur dokumentujących wypłacenie wynagrodzeń określonych we wniosku jako "rabat za posiadanie technika-kolorysty", "bonifikata promocyjna", "rabat za sprzedaż pakietu startowego". Kwestia dotycząca przedstawionego stanu faktycznego w zakresie opodatkowania premii pieniężnych oraz prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących wypłacenie wynagrodzeń określonych we wniosku jako "rabaty za terminowe płatności" została rozstrzygnięta w odrębnej interpretacji indywidualnej nr ILPP2/443-876/08-2/EN z dnia 19 grudnia 2008 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.