ILPP2/443-816/08-4/AD - Czy na bonus otrzymany na koniec roku za dużą sprzedaż karmy należy wystawić fakturę wewnętrzną (korekta) i stosować kurs z dnia wystawienia faktury pierwotnej?

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 3 września 2008 r. (data wpływu 8 września 2008 r.) uzupełnionym pismem z dnia 14 listopada 2008 r. (data wpływu 24 listopada 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozliczenia bonusu - jest nieprawidłowe.

W dniu 8 września 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozliczenia bonusu. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 14 listopada 2008 r. (data wpływu 24 listopada 2008 r.) o doprecyzowanie stanu faktycznego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni prowadzi firmę jednoosobową - sprzedaż hurtowa i detaliczna karmy dla psów i kotów. Towary handlowe (karma) sprowadzane są z Niemiec, z firmy, z którą Zainteresowana współpracuje od kilkunastu lat. Na koniec roku, 30 lub 31 grudnia otrzymuje ona i będzie otrzymywać bonus za dużą sprzedaż karmy. Przedmiotowy bonus (premia) jest otrzymywany z tytułu osiągnięcia określonego poziomu obrotów - sprzedaży towarów w skali roku. Nie dotyczy on konkretnych dostaw. Bonus ten dokumentowany jest fakturą wystawianą przez firmę niemiecką w walucie EUR. Nie jest on przelewany na konto bankowe. Uzgadniana jest jedynie kompensata, polegająca na zmniejszeniu zobowiązań z tytułu dostaw karmy, wg numerów faktur zakupów uzgodnionych doraźnie z dostawcą. Dostawca jest płatnikiem VAT i posiada nadany numer NIP. Wnioskodawczyni dla ustalenia wartości bonusa w PLN przyjmuje kurs NBP zastosowany w dniu wystawienia faktury pierwotnej, z którą kompensuje - zmniejsza zobowiązania dla celów VAT. Zleceniodawczyni wystawia fakturę wewnętrzną (korekta VAT) pod datą wystawienia przez dostawcę faktury uznaniowej w EUR, z zastosowaniem kursu NBP zastosowanego do rozliczenia faktur pierwotnych, Wnioskodawczyni stosuje stawkę VAT wg faktur pierwotnych, tj. 7% (tak jak dla karmy). W deklaracji VAT-7 rozlicza VAT jako neutralny, tzn. wykazuje wartość minusową w pozycji Nr 32 i 33 oraz w poz. 46 i 47 traktując go jak rozliczenie dostaw wewnątrzwspólnotowych WNT (obniżenie wartości).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy na otrzymany bonus należy wystawiać fakturę wewnętrzną (korekta) i stosować zasady rozliczenia opisane w stanie faktycznym (tj.: kurs, stawka VAT, neutralność).

Zdaniem Wnioskodawczyni, na podstawie otrzymanej niemieckiej faktury z tytułu udzielonego bonusu należy wystawić fakturę wewnętrzną (korekta), przeliczyć EUR na PLN wg kursu faktur pierwotnych, z którymi uzgodniono kompensatę zobowiązań z tytułu dostaw (nie powstaną różnice kursowe).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przez świadczenie usług należy rozumieć, na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Z powyższego przepisu wynika, iż każde odpłatne świadczenie polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czy innym określonym zachowaniu mieści się w definicji usługi. Pojęcie usługi według ustawy o podatku VAT jest szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU, o której mowa w art. 8 ust. 3 ustawy. Przez świadczenie należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innego podmiotu. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonywane usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczącym usługę i przekazywanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wnikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są tzw. premie pieniężne (bonusy) nabywcom.

Stosownie do art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Natomiast zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy, obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, a także kwot wynikających z dokonanych korekt faktur.

W przypadkach, gdy przyznany bonus jest związany z konkretną dostawą, nawet jeżeli jest on wypłacony po dokonaniu zapłaty, powinien być traktowany jak rabat, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy, ponieważ ma bezpośredni wpływ na wartość tej dostawy i w efekcie prowadzi do obniżenia wartości (ceny) dostawy. W praktyce występują również sytuacje, gdzie bonus jest wypłacany z tytułu dokonywania przez nabywcę nabyć określonej wartości czy ilości towarów w określonym czasie lub też dokonywania terminowych płatności za zrealizowane dostawy w pewnym okresie i w określony sposób i bonus ten nie jest związany z żadną konkretną dostawą. W takiej sytuacji należy uznać, że przyznany bonus związany jest z określonymi zachowaniami nabywcy, a zatem ze świadczeniem usług przez nabywcę otrzymującego taki bonus, które to usługi podlegają opodatkowaniu na ogólnych zasadach. Świadczeniem usług jest bowiem każde zachowanie się podmiotu w wykonaniu stosunku zależności, które niekoniecznie polega na fizycznym wykonaniu jakiejkolwiek czynności lub podjęciu działania. Jak wskazano we wniosku, Zainteresowana tak ułożyła swoje stosunki handlowe z kontrahentem niemieckim, że w wyniku osiągnięcia określonego pułapu obrotów otrzymuje coroczny bonus. Bonus ten nie ma charakteru dobrowolnego, jest bowiem uzależniony od osiągnięcia pewnego poziomu zakupów, a więc konkretnego zachowania nabywcy.

W takim przypadku przedmiotowy bonus stanowi rodzaj wynagrodzenia dla nabywcy za świadczone na rzecz dostawcy usługi. Jest to relacja zobowiązaniowa, którą na gruncie przepisów dotyczących podatku od towarów i usług należy uznać za odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy.

Jak wynika z wniosku, Zainteresowana otrzymuje przedmiotowy bonus z tytułu osiągnięcia określonego poziomu obrotów - sprzedaży towarów w skali roku. Nie dotyczy on więc konkretnych dostaw. Nie może być zatem traktowany jak rabat, ponieważ nie ma bezpośredniego wpływu na wartość poszczególnych dostaw i w efekcie nie może prowadzić do obniżenia ich wartości (ceny). W związku z tym faktem, Wnioskodawczyni nie może go dokumentować wewnętrznymi fakturami korygującymi VAT.

W przypadku świadczenia usług bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi.

Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależeć będzie, czy dane świadczenie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Stosownie do zapisu art. 27 ust. 1 ustawy, w przypadku świadczenia usług miejscem świadczenia jest miejsce, gdzie świadczący usługę posiada siedzibę, a w przypadku posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności, z którego świadczy usługi - miejsce, gdzie świadczący usługę posiada stałe miejsce prowadzenia działalności; w przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności - miejsce stałego zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-6 i art. 28.

Usługa będąca przedmiotem zapytania nie mieści się w katalogu regulacji, o których mowa w art. 27 ust. 2-6 i art. 28 ustawy, dlatego też podlega opodatkowaniu na terytorium kraju, zgodnie z art. 27 ust. 1 ustawy.

Zatem, otrzymany przez Wnioskodawczynię od dostawcy unijnego bonus jako wynagrodzenie za świadczone usługi powinien zostać opodatkowany 22% stawką podatku i udokumentowany, zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy, fakturą VAT. Zgodnie bowiem z art. 41 ust. 13 ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, niewymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej podlegają opodatkowaniu stawką w wysokości 22%, z wyjątkiem tych, dla których w ustawie lub przepisach wykonawczych określono inną stawkę.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Z kolei w myśl art. 19 ust. 4 ustawy, jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

Przepis ust. 4 stosuje się odpowiednio do faktur za częściowe wykonanie usługi - art. 19 ust. 5 ustawy.

Reasumując, w odniesieniu do świadczenia przedmiotowych usług obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wykonania usługi (art. 19 ust. 1 ustawy). Jednocześnie jednak - z uwagi na brzmienie ust. 4 powołanego przepisu - w przypadku potwierdzenia wykonania usługi fakturą, obowiązek ten powstaje z chwilą wystawienia tegoż dokumentu, ale nie później niż w ciągu 7. dni od wykonania usługi. Zasada ta odnosi się również do faktur za częściowe wykonanie usług.

Zgodnie z dyspozycją § 37 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 97, poz. 970 z późn. zm.), kwoty wyrażone w walucie obcej wykazywane na fakturze przelicza się na złote według wyliczonego i ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski bieżącego kursu średniego waluty obcej na dzień wystawienia faktury, jeżeli faktura jest wystawiana w terminie, w którym podatnik obowiązany jest do jej wystawienia, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3.

W przypadku, gdy na dzień wystawienia faktury bieżący kurs średni waluty obcej nie został wyliczony i ogłoszony, do przeliczenia stosuje się kurs wymiany ostatnio wyliczony i ogłoszony (§ 37 ust. 2 ww. rozporządzenia).

W myśl § 37 ust. 3 rozporządzenia, w przypadku niewystawienia faktury w terminie, w którym podatnik obowiązany jest do jej wystawienia, kwoty wyrażone w walucie obcej przelicza się na złote według wyliczonego i ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski bieżącego kursu średniego waluty obcej na dzień powstania obowiązku podatkowego. Przepis ust. 2 stosuje się odpowiednio.

Reasumując należy stwierdzić, że Zainteresowana rozliczając bonus otrzymany od dostawcy unijnego jako wynagrodzenie za świadczoną usługę, powinna wystawić fakturę VAT zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy, opodatkowując go stawką 22% i przeliczając go wg wyliczonego i ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski bieżącego kursu średniego waluty obcej na dzień powstania obowiązku podatkowego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ pragnie zauważyć, iż z dniem 1 grudnia 2008 r. (z wyjątkami określonymi w art. 15 tej ustawy) weszła w życie ustawa z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1320), którą wprowadzono m.in. art. 31a, dotyczący przeliczania na złote kwot określonych w walucie obcej, oraz zmieniono brzmienie art. 29 ust. 4 ustawy.

Jednocześnie dodaje się, że w zakresie stanu faktycznego dotyczącego podatku dochodowego od osób fizycznych zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie z dnia 1 grudnia 2008 r. Nr ILPB1/415-703/08-4/AMN.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.