ILPP2/443-752/10-2/AK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 5 maja 2010 r. (data wpływu 24 maja 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwrotu podatku na podstawie w art. 87 ustawy o podatku od towarów i usług - jest nieprawidłowe.

W dniu 24 maja 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwrotu podatku na podstawie art. 87 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W wyniku korekty sprzedaży Wnioskodawca wykazał ujemny obrót oraz ujemną kwotę podatku należnego w deklaracji VAT w okresie rozliczeniowym. W okresie tym u podatnika nie wystąpił podatek należny z tytułu dostaw ani podatek naliczony z tytułu nabyć. Powstała różnica podatku pomiędzy podatkiem należnym (wartości ujemna), a podatkiem naliczonym (wartość 0) została przeniesiona do rozliczenia na następne okresy. Wnioskodawca rozważa wystąpienie o zwrot przedmiotowej różnicy podatku na rachunek bankowy poprzez: 1) korektę deklaracji za okres, w którym powstała różnica została przeniesiona do rozliczenia na następne okresy

lub

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w zaistniałej sytuacji Wnioskodawca może wystąpić o zwrot powstałej różnicy podatku na rachunek bankowy.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z brzmieniem art. 87 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535), w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Bezsporne jest, że w opisanej sytuacji, gdy na skutek wykazania w deklaracji ujemnej kwoty podatku należnego w okresie rozliczeniowym, powstanie różnica podatku, a podatnikowi będzie przysługiwało prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy. Wynika to nie tylko z brzmienia przywoływanej normy prawnej, ale także z konstrukcji deklaracji VAT-7 oraz utrwalonej praktyki organów podatkowych. Skoro w opisywanej sytuacji podatnikowi będzie przysługiwało prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy to alternatywnie - jak wynika z brzmienia art. 87 ust. 1 i zastosowanej tam alternatywy lub - będzie mu przysługiwało prawo do zwrotu tej różnicy na rachunek bankowy. Wyboru dokonuje podatnik, bowiem ustawodawca pozostawia woli podatnika sposób zadysponowania kwotą różnicy podatku.

Zatem różnica podatku powstała na skutek wykazanej w okresie rozliczeniowym w deklaracji ujemnej kwoty podatku należnego może zostać przeniesiona do rozliczenia w następnych okresach, jak również może zostać zwrócona na rachunek bankowy podatnika w okresie rozliczeniowym, w którym powstała.

W przypadku przeniesienia powstałej różnicy do rozliczenia w następnych okresach, może ona w kolejnym okresie (lub okresach) zostać zwrócona na rachunek bankowy.

Stanowisko to znajduje potwierdzenie w wyjaśnieniach Ministerstwa Finansów z dnia 3 listopada 2000 r., odnoszących się do korekt VAT należnego w efekcie wystawienia faktur korygujących. Ministerstwo Finansów stwierdziło, że na skutek korekty w danym miesiącu mogą wystąpić ujemne wartości obrotu i podatku należnego. W tych przypadkach podatnik ma prawo do zwrotu nadpłaconego podatku, gdyż wcześniej wykazał wyższy obrót i zapłacił wyższy podatek. Wyjaśnienia te, dotyczące ustawy o VAT z 1993 r., zachowują swoją aktualność na gruncie obecnie obowiązującej ustawy.

Wyrażone przez Wnioskodawcę stanowisko znajduje potwierdzenie również w orzecznictwie sądów administracyjnych - wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 22 maja 2009 r. III SA/Wa 319/2009.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Stosownie natomiast do ust. 4 powołanego art. obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, a także kwot wynikających z dokonanych korekt faktur.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W świetle art. 86 ust. 1 ustawy, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Artykuł 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy stanowi, iż kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7 suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

W myśl art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Na mocy art. 87 ust. 2 ustawy, zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem, wskazane w zgłoszeniu identyfikacyjnym, o którym mowa w odrębnych przepisach. Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca podatnikowi należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty.

Artykuł 86 ust. 19 ustawy stanowi, że jeżeli w okresie rozliczeniowym podatnik nie wykonywał czynności opodatkowanych na terytorium kraju oraz nie wykonywał czynności poza terytorium kraju kwotę podatku naliczonego może przenieść do rozliczenia na następny okres rozliczeniowy.

Omawiając problematykę ujemnego podatku należnego, trzeba zauważyć, iż zgodnie z powołanym wyżej art. 29 ust. 4 ustawy, obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, a także kwot wynikających z dokonanych korekt faktur. Tym samym może zaistnieć sytuacja, że w danym miesiącu (jeżeli czynność sprzedaży była dokonana w poprzednim okresie) wystąpią ujemne wartości obrotu i podatku należnego. Działania takie są prawidłowe. W tych przypadkach podatnik ma prawo do zwrotu nadpłaconego podatku, gdyż wcześniej wykazał wyższy obrót (nie zmniejszony o korekty faktur) i zapłacił wyższy podatek. Jak już wskazano, dokonanie takich zmniejszeń obrotu wynika wprost z art. 29 ust. 4 ustawy. Nie należy też traktować tej kwoty jako nadpłaty w rozumieniu przepisów ordynacji podatkowej, gdyż korekty takie stanowią element zwykłego rozliczenia za miesiąc, w którym wystąpiły.

Jednakże podkreślić należy, iż stosownie do uregulowań zawartych w art. 86 ust. 19 ustawy, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 10, 11, 12, 16 lub 18, podatnik nie wykonał czynności opodatkowanych, kwotę podatku naliczonego za ten okres przenosi się do rozliczenia na następny okres rozliczeniowy. Z przepisu tego wyraźnie wynika, iż w przypadku nadwyżki podatku naliczonego nad należnym warunkiem koniecznym, aby ubiegać się o zwrot różnicy podatku jest wystąpienie sprzedaży opodatkowanej.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego wynika, iż w wyniku korekty sprzedaży Zainteresowany wykazał ujemny obrót oraz ujemną kwotę podatku należnego w deklaracji VAT w okresie rozliczeniowym. W okresie tym u podatnika nie wystąpił podatek należny z tytułu dostaw ani podatek naliczony z tytułu nabyć. Powstała różnica podatku pomiędzy podatkiem należnym (wartości ujemna), a podatkiem naliczonym (wartość 0) została przeniesiona do rozliczenia na następne okresy. Wnioskodawca rozważa wystąpienie o zwrot przedmiotowej różnicy podatku na rachunek bankowy poprzez:

lub

Biorąc pod uwagę powyższą analizę, stwierdza się, iż Wnioskodawca nie może wystąpić o zwrot powstałej różnicy podatku na konto bankowe składając korektę deklaracji za okres, w którym powstała różnica została przeniesiona do rozliczenia na następny okres, ponieważ w tym okresie nie wystąpił u niego podatek należny, co w świetle przepisu art. 86 ust. 19 ustawy czyni czynność zwrotu niemożliwą.

Natomiast, jest możliwe zadeklarowanie w którymś z następnych okresów rozliczeniowych kwoty wynikającej "z przeniesienia" do zwrotu, na podstawie przepisów art. 87 ustawy o VAT, pod warunkiem, iż w okresie tym Podatnik wykona czynności opodatkowane.

Mając na uwadze wszystkie powyższe ustalenia, oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie zwrotu podatku na podstawie art. 87 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.