ILPP2/443-697/11-3/AK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 14 kwietnia 2011 r. (data wpływu 18 kwietnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku podatkowego związanego z wystąpieniem ze spółki cywilnej - jest prawidłowe.

W dniu 18 kwietnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku podatkowego związanego z wystąpieniem ze spółki cywilnej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 6 marca 2010 r. Wnioskodawczyni i X zawarły umowę spółki cywilnej, aby wspólnie prowadzić działalność gospodarczą w zakresie handlu tekstyliami, odzieżą i obuwiem. Zgodnie z postanowieniami umowy spółka miała prowadzić działalność pod nazwą " (...)" s.c. Każda ze wspólniczek wniosła wkład do spółki w formie gotówki - kwoty 20.000,00 zł.

W trakcie trwania umowy spółki Wnioskodawczyni oraz jej wspólniczka na podstawie umowy sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego w dniu 29 marca 2010 r. nabyły do majątku spółki objętego współwłasnością łączną lokal użytkowy. Wspólniczki spółki cywilnej wystąpiły o wpisanie ich prawa własności do księgi wieczystej prowadzonej przez Sąd Rejonowy, Wydział Ksiąg Wieczystych.

Zakupiony lokal miał służyć do prowadzenia działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, w związku z tym Wnioskodawczyni oraz jej wspólniczka wystąpiły o zwrot podatku od towarów i usług zapłaconego przy zawarciu umowy sprzedaży. Po przeprowadzeniu kontroli przez właściwy Urząd Skarbowy został dokonany zwrot podatku zapłaconego przy zawarciu ww. umowy sprzedaży lokalu użytkowego.

W chwili obecnej wspólniczki spółki cywilnej zamierzają podjąć uchwałę i zawrzeć stosowny aneks do umowy spółki cywilnej w formie aktu notarialnego, który będzie dotyczyć przystąpienia do spółki trzeciego wspólnika. Ponadto w ramach tego aneksu wystąpi również ze spółki Wnioskodawczyni, która otrzyma zwrot w gotówce wniesionego przy zawarciu umowy spółki wkładu oraz zostanie spłacona zgodnie z umową spółki, lecz nie otrzyma żadnych towarów w naturze.

Po zawarciu aneksu X oraz nowy wspólnik wystąpią do Sądu Rejonowego, Wydział Ksiąg Wieczystych o dokonanie stosownego wpisu nowego współwłaściciela nieruchomości oraz wykreślenia Wnioskodawczyni z treści księgi wieczystej.

Ostateczenie więc spółka cywilna będzie trwała dalej pomiędzy X oraz nowym wspólnikiem, którzy będą nadal prowadzili działalność dotychczasową w zakresie handlu tekstyliami, odzieżą i obuwiem z wykorzystaniem dotychczasowego majątku spółki, w tym lokalu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w powyższym stanie faktycznym, gdy wspólniczki spółki cywilnej podejmą stosowną uchwałę oraz w drodze aneksu zawartego w formie aktu notarialnego do spółki przystąpi trzeci wspólnik, a wystąpi ze spółki Wnioskodawczyni, to czy zgodnie z treścią art. 14 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług powstanie obowiązek zapłaty podatku od towarów, w tym od nabytego lokalu, jeżeli spółka nie zostanie rozwiązana i kontynuować będzie działalność, a zmianie ulegnie jedynie skład osobowy wspólników.

Zdaniem Wnioskodawczyni, w przedstawionym powyżej stanie faktycznym nie znajdzie zastosowania przepis art. 14 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), a tym samym nie powstanie obowiązek podatkowy w zakresie opodatkowania towarów, w tym lokalu użytkowego, gdyż nie dojdzie do rozwiązania spółki cywilnej, a jedynie do zmiany składu osobowego wspólników. Dotychczasowa działalność spółki będzie kontynuowana przez jej wspólniczkę oraz nowego wspólnika.

Powyższy wniosek wynika z treści art. 14 powołanej ustawy, który dotyczy opodatkowania towarów m.in. w przypadku rozwiązania spółki cywilnej. Jak wynika z opisanego powyżej stanu faktycznego nie dojdzie do rozwiązania spółki cywilnej i zaprzestania jej działalności, a jedynie do zmian w składzie osobowym. Zaznaczyć bowiem należy, iż art. 14 powołanej ustawy stanowi implementację art. 18 pkt c Dyrektywy VAT, zgodnie z którym państwa członkowskie mogą uznać za dostawę towarów zatrzymanie towarów przez podatnika lub jego następców prawnych, w przypadku gdy zaprzestaje on prowadzenia działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu, jeżeli VAT od takich towarów podlegał, w całości lub w części, odliczeniu w momencie ich nabycia lub wykorzystania zgodnie z lit. a).

Ratio legis wprowadzenia w ustawie o podatku od towarów i usług art. 14 było więc opodatkowanie towarów w przypadku, gdy podatnik likwiduje działalność lub rozwiązaniu ulega spółka cywilna. W sytuacjach takich gdy wcześniej podatnik skorzystał z prawa do odliczenia podatku naliczonego od należnego powodowałby, iż w przypadku przesunięcia danego towaru z majątku przedsiębiorstwa do majątku prywatnego poza opodatkowaniem pozostałaby konsumpcja prywatna.

W opisanym powyżej stanie faktycznym nie dojdzie do tzw. konsumpcji prywatnej, gdyż spółka cywilna nie zostanie rozwiązana, a będzie kontynuowała działalność w innym składzie osobowym i jej majątek nie zostanie przekazany wspólnikom, gdyż nadal będzie służył działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem od towarów i usług.

Dlatego też w ocenie Wnioskodawczyni nie powstanie obowiązek zapłaty podatku od towarów wchodzących w skład majątku spółki, w tym lokalu użytkowego nabytego w trakcie trwania umowy spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności.

Podatnikami są zatem m.in. spółki cywilne.

Podstawy prawne funkcjonowania spółki cywilnej określają przepisy art. 860-875 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.).

Na gruncie prawa cywilnego spółka cywilna nie posiada osobowości prawnej, zaś podmiotami praw i obowiązków są wspólnicy. Rozwiązanie spółki cywilnej może nastąpić na dwa sposoby:

* poprzez podjęcie przez wspólników decyzji o zaprzestaniu prowadzenia działalności,

* z mocy prawa.

Rozwiązanie spółki cywilnej z mocy prawa następuje w przypadkach, gdy na skutek wystąpienia wspólnika spółki cywilnej pozostaje tylko jeden członek. Rozwiązanie dwuosobowej spółki cywilnej w wyniku wystąpienia wspólnika prowadzi do ustania bytu prawno-podatkowego, którym jest spółka cywilna i zmianie ulegnie forma organizacyjno-prawna prowadzonej działalności. W konsekwencji nastąpi zmiana podmiotu podatkowego w podatku od towarów i usług.

Prawne konsekwencje wystąpienia wspólnika ze spółki reguluje art. 871 § 1 ww. Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym wspólnikowi występującemu ze spółki zwraca się w naturze rzeczy, które wniósł do spółki do używania, oraz wypłaca się w pieniądzu wartość jego wkładu oznaczoną w umowie spółki, a w braku takiego oznaczenia - wartość, którą wkład ten miał w chwili wniesienia. Nie ulega zwrotowi wartość wkładu polegającego na świadczeniu usług albo na używaniu przez spółkę rzeczy należących do wspólnika. Zgodnie z § 2 tego artykułu, występującemu wspólnikowi wypłaca się również w pieniądzu taką część wartości wspólnego majątku pozostałego po odliczeniu wartości wkładów wszystkich wspólników, jaka odpowiada stosunkowi, w którym występujący wspólnik uczestniczył w zyskach spółki.

Stosownie do przepisu art. 14 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają towary własnej produkcji i towary, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy towarów, w przypadku rozwiązania spółki cywilnej lub handlowej niemającej osobowości prawnej.

Zgodnie z art. 14 ust. 4 ustawy, przepisy ust. 1 i 3 stosuje się do towarów, w stosunku do których przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W przypadkach, o których mowa w ust. 1 i 3, podatnicy są obowiązani sporządzić spis z natury towarów na dzień rozwiązania spółki lub zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, zwany dalej "spisem z natury". Podatnicy są obowiązani załączyć informację o dokonanym spisie z natury, o ustalonej na jego podstawie wartości i o kwocie podatku należnego, do deklaracji podatkowej składanej za okres obejmujący dzień rozwiązania spółki lub zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu - art. 14 ust. 5 ustawy.

W myśl art. 14 ust. 6 ustawy, obowiązek podatkowy w przypadku, o którym mowa w ust. 1, powstaje w dniu rozwiązania spółki lub zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu.

Jak wynika z art. 14 ust. 8 ustawy, podstawą opodatkowania jest wartość towarów podlegających spisowi z natury, ustalona zgodnie z art. 29 ust. 10.

Należy zauważyć, że pojęcie towaru dla potrzeb opodatkowania podatkiem od towarów i usług zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 6 ustawy.

Zgodnie z tym przepisem, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r., ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przywołany powyżej art. 14 ust. 1 pkt 1 ustawy, nakazując, w sytuacji wskazanej w tym przepisie, opodatkowanie towarów, różnicuje je na towary własnej produkcji oraz towary, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy.

Zatem towary, w rozumieniu ww. art. 2 pkt 6 ustawy, podzielono na takie, które zostały wytworzone przez podatnika oraz takie, które zostały przez niego nabyte. W obu tych grupach mogą mieścić się towary, które stanowią tzw. środki obrotowe jak towary handlowe, surowce oraz towary, które zaliczone zostały przez podatnika do jego środków trwałych.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, iż powołane wyżej przepisy mają zastosowanie w przypadku likwidacji działalności spółki cywilnej. W takiej sytuacji opodatkowaniu podlegają zarówno towary handlowe, jak też środki trwałe czy wyposażenie, w stosunku do których przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawczyni i jej wspólniczka zawarły umowę spółki cywilnej, aby wspólnie prowadzić działalność gospodarczą w zakresie handlu tekstyliami, odzieżą i obuwiem. Każda ze wspólniczek wniosła wkład do spółki w formie gotówki - kwoty 20.000,00 zł.

W trakcie trwania umowy spółki Wnioskodawczyni oraz jej wspólniczka na podstawie umowy sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego nabyły do majątku spółki objętego współwłasnością łączną lokal użytkowy.

W chwili obecnej wspólniczki spółki cywilnej zamierzają podjąć uchwałę i zawrzeć stosowny aneks do umowy spółki cywilnej w formie aktu notarialnego, który będzie dotyczyć przystąpienia do spółki trzeciego wspólnika. Ponadto w ramach tego aneksu wystąpi również ze spółki Wnioskodawczyni, która otrzyma zwrot w gotówce wniesionego przy zawarciu umowy spółki wkładu oraz zostanie spłacona zgodnie z umową spółki, lecz nie otrzyma żadnych towarów w naturze.

Ostateczenie więc spółka cywilna będzie trwała dalej pomiędzy wspólniczką Zainteresowanej oraz nowym wspólnikiem, którzy będą nadal prowadzili działalność dotychczasową w zakresie handlu tekstyliami, odzieżą i obuwiem z wykorzystaniem dotychczasowego majątku spółki, w tym lokalu użytkowego.

Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz opisane zdarzenie przyszłe wskazać należy, iż o ile po wypowiedzeniu umowy Spółki przez wspólnika, Spółka będzie trwała nadal pomiędzy pozostałymi wspólnikami, wystąpienie Wnioskodawczyni ze spółki cywilnej, nie będzie wiązać się z powstaniem zobowiązania podatkowego na podstawie art. 14 ust. 8 ustawy. Powyższe wynika z faktu, iż obowiązek podatkowy, o którym mowa w art. 14 ust. 1 ustawy, dotyczy przypadków w których podmioty gospodarcze mające formą prawną spółki cywilnej lub spółek handlowych zostają rozwiązane lub gdy podatnik będący osobą fizyczną przestaje dokonywać czynności podlegających opodatkowaniu. W przedmiotowej sprawie brak przesłanek wskazujących na likwidację spółki cywilnej - Spółka po wystąpieniu Zainteresowanej - posiada wymaganą do prowadzenia działalności minimalną liczbę wspólników.

Reasumując, wystąpienie Wnioskodawczyni ze spółki cywilnej (która nie ulega rozwiązaniu) nie powoduje obowiązków podatkowych, o których mowa w art. 14 ust. 1 i ust. 8 ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.