ILPP2/443-648/11-2/AK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 4 marca 2011 r. (data wpływu 7 kwietnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla usług związanych z konserwacją pieców w kotłowniach znajdujących się w budynkach mieszkalnych - jest prawidłowe.

W dniu 7 kwietnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla usług związanych z konserwacją pieców w kotłowniach znajdujących się w budynkach mieszkalnych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (dalej: podatnik) świadczy usługi nadzoru nad bieżącą eksploatacją i konserwacją kotłowni w domach jednorodzinnych, lokalach mieszkalnych oraz budynkach mieszkalnych we wspólnotach mieszkaniowych. Na okoliczność tego ma zawarte umowy na serwis eksploatacyjny kotłowni ze wspólnotami mieszkaniowymi m.in. np. ze Wspólnotą Mieszkaniową "A", Wspólnotą Mieszkaniową "B". Przedmiotem umów jest nadzór nad bieżącą eksploatacją kotłowni opalanych piecami gazowymi zlokalizowanych w budynkach mieszkalnych, w częściach wspólnych budynku (kotłownie) lub też w lokalach mieszkalnych. W ramach umowy do obowiązków podatnika należą prace z zakresu:

* regularnego przeglądu urządzeń,

* konserwacja urządzeń,

* usuwanie drobnych usterek jak wymiana filtrów, uszczelek, itp.,

* konserwacja kotła i palnika,

* konserwacja pomp obiegowych c.o. po sezonie grzewczym,

* prowadzenie dziennika konserwacji urządzenia.

Ww. prace są wykonywane regularnie co najmniej raz w miesiącu przez pracownika podatnika (serwisanta).

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Na podstawie § 7 ust. 1 pkt 2 i 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług stawką VAT 8% objęto również:

Przez roboty konserwacyjne, o których mowa w tych przepisach, rozumie się roboty mające na celu utrzymanie sprawności technicznej elementów budynku lub jego części inne niż remont.

Definicję budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym zawiera przepis art. 41 ust. 12a-12c ustawy o /AT. Zgodnie z jego treścią, przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych.

W ramach budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym mieści się więc kilka różnych kategorii obiektów budowlanych.

Pod pojęciem budownictwa społecznego rozumie się natomiast:

Natomiast zgodnie z art. 2 pkt 12 ustawy o /AT pod pojęciem obiektów budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w PKOB w dziale 11. Z zakresu budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym wyłączono jednak domy jednorodzinne, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m ^2, oraz mieszkania, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m ².

Wskazano przy tym, że w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej te limity, 8-proc. stawkę podatku można stosować tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Natomiast w zakresie, w jakim roboty konserwacyjne nie będą dotyczyć budownictwa społecznego, przewidziano natomiast możliwość zastosowania stawki obniżonej, w sytuacji gdy roboty te będą dotyczyły budynków mieszkalnych stałego zamieszkania sklasyfikowanych w PKOB w dziale 11 lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w PKOB w dziale 12, pod warunkiem że wartość towarów bez podatku wchodzących w podstawę opodatkowania świadczenia robót konserwacyjnych nie przekroczy 50 proc. tej podstawy.

W kontekście zaliczenia do programu budownictwa społecznego budynków mieszkalnych wielomieszkaniowych oraz budynków zbiorowego zamieszkania, należy mieć na uwadze, że zgodnie z objaśnieniami do PKOB, "część mieszkaniowa" budynku mieszkalnego obejmuje pomieszczenia mieszkalne (kuchnie, pokoje wypoczynkowe, sypialnie), pomieszczenia pomocnicze, piwnice oraz pomieszczenia ogólnego użytkowania (np. wózkarnie, suszarnie, kotłownie). Te części budynku zaliczać się będą do obiektów budownictwa mieszkaniowego.

Ograniczenie takie nie ma zastosowania do robót konserwacyjnych w przypadku budynków mieszkalnych o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowych oraz zbiorowego zamieszkania, a także budynków instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi w zakresie zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych - skalsyfikowanych w PKOB w klasie ex 1264, jak również robót konserwacyjnych wykonywanych w budynkach mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchni użytkowa przekracza 300 m ² oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 150 m ^2, gdyż są one wymienione w pkt 1 powyższego przepisu, jako objęte społecznym programem mieszkaniowym.

Roboty konserwacyjne w innych obiektach budowlanych niż wymienione w § 7 ust. 1 pkt 2 i 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług - są opodatkowane stawkę 23%.

W zakresie, w jakim roboty konserwacyjne nie będą dotyczyć budownictwa społecznego, przewidziano natomiast możliwość zastosowania stawki obniżonej, w sytuacji gdy roboty te będą dotyczyły budynków mieszkalnych stałego zamieszkania sklasyfikowanych w PKOB w dziale 11 lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w PKOB w dziale 12, pod warunkiem że wartość towarów bez podatku wchodzących w podstawę opodatkowania świadczenia robót konserwacyjnych nie przekroczy 50 proc. tej podstawy.

W związku z tym pojawia się pytanie: według jakiej stawki opodatkować usługi konserwacyjne części wspólnej nieruchomości nieobjętej w całości budownictwem społecznym. Chodzi np. o sytuację, gdy do wspólnoty mieszkaniowej należą właściciele mieszkań do 150 mkw. i większych, i np. remontowana jest klatka schodowa, winda lub kotłownia.

Magdalena Kobos, rzecznik prasowy Ministerstwa Finansów w wywiadzie udzielonym dziennikowi "Rzeczpospolita" z dnia 21 stycznia 2011 r. wyjaśniała, że w takim wypadku należy stosować 8- proc. stawkę VAT do całego wynagrodzenia za usługę.

Wobec powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, z uwagi na definicję budownictwa społecznego wszelkie roboty konserwacyjne wykonywane czy to w lokalu mieszkalnym, czy też domu jednorodzinnym, jak również w budownictwie wielomieszkaniowym na częściach wspólnych powinny być objęte stawką 8%. Tym samym, w przekonaniu Wnioskodawcy, mając na uwadze analizę powyższych przepisów roboty o charakterze konserwacyjnym (inaczej niż remonty) powinny, więc korzystać z obniżonej stawki VAT, w sytuacji gdy dotyczą one obiektów budownictwa mieszkaniowego, niezależnie od tego czy budownictwo to jest objęte społecznym programem mieszkaniowym czy nie.

Ponieważ lokale mieszalne, których powierzchni użytkowa przekracza 150 m ² oraz budynki mieszkalne jednorodzinne, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m ² zostały wyłączone z definicji budownictwa społecznego, a tym samym usługi w nich świadczone nie mogą korzystać z preferencyjnej stawki VAT 8% nie wiadomo również, w jaki sposób usługodawca (jako podmiot, na którym ciąży ryzyko zastosowania niewłaściwej stawki) powinien ustalać i dokumentować na ewentualność kontroli powierzchnię użytkową lokalu, w którym realizowana jest usługa. Nie został również określony sposób fakturowania takiej usługi, gdy dotyczy ona lokali lub budynków o powierzchni przekraczającej ustawowe limity, ponieważ brak jest przepisów wykonawczych w tym zakresie.

Oznacza to konieczność proporcjonalnego stosowania stawki obniżonej i podstawowej do całej usługi remontowej, w zależności od stosunku powierzchni lokali o powierzchni przekraczającej wskazaną wielkość i lokali o powierzchni poniżej progu 150 m ² w całym remontowanym budynku.

Podejście to wydaje się jednak niezwykle kłopotliwe w praktycznym zastosowaniu. Wymaga bowiem od usługodawcy świadczącego usługi w lokalu lub domu jednorodzinnym obowiązek każdorazowego i dokładnego ustalania powierzchni lokali lub domu. Bez tych danych nie można bowiem wystawić faktury. Przy braku jasnych regulacji w zakresie obliczania powierzchni użytkowej lokali wiąże się to ze znacznym ryzykiem nieświadomego zastosowania niewłaściwej stawki VAT. To z kolei przekłada się na wymierne ryzyko podatkowe.

Rozwiązanie to zagraża również pewności obrotu i stabilności prowadzenia działalności gospodarczej. W istocie rzeczy podatnik może bowiem nigdy nie mieć pewności, czy stosowany przez niego sposób ustalenia proporcji jest prawidłowy. Podejście to ze swej natury przyznaje więc dużą swobodę organom podatkowym podczas przeprowadzania kontroli rozliczeń podatkowych.

Mając to na uwadze, zdaniem Wnioskodawcy, zasadnym i wystarczającym jest oświadczenie właściciela nieruchomości (lokalu mieszkalnego, domu jednorodzinnego), w którym wskazywana byłaby powierzchnia użytkowa nieruchomości, na tej podstawie Zainteresowany jako usługodawca wystawiałby fakturę VAT z zastosowaniem właściwej stawki VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie stawki podatku dla usług związanych z konserwacją pieców w kotłowniach znajdujących się w budynkach mieszkalnych jest prawidłowe.

Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...) - art. 7 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Artykuł 2 pkt 6 ustawy, stanowi, iż przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Ponadto, art. 8 ust. 1 ustawy określa, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

W art. 41 ust. 1 ustawy postanowiono, iż stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1 (art. 41 ust. 2 ustawy).

Zgodnie z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

Stosownie do art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym - zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy - rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Artykuł 41 ust. 12b ustawy stanowi, iż do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

Zgodnie z § 7 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2010 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392), obowiązującego od dnia 6 kwietnia 2011 r., stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 8% dla:

Przez roboty konserwacyjne, o których mowa w ust. 1 pkt 2 i 3, rozumie się roboty mające na celu utrzymanie sprawności technicznej elementów budynku lub jego części inne niż remont (§ 7 ust. 2 rozporządzenia).

Na mocy § 7 ust. 3 rozporządzenia, przepisu ust. 1 pkt 3 nie stosuje się, jeżeli wartość towarów bez podatku wchodzących w podstawę opodatkowania świadczenia robót konserwacyjnych przekracza 50% tej podstawy.

W myśl art. 2 pkt 12 ustawy o VAT, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca świadczy usługi nadzoru nad bieżącą eksploatacją i konserwacją kotłowni w domach jednorodzinnych, lokalach mieszkalnych oraz budynkach mieszkalnych we wspólnotach mieszkaniowych. Na okoliczność tego ma zawarte umowy na serwis eksploatacyjny kotłowni ze wspólnotami mieszkaniowymi m.in. np. ze Wspólnotą Mieszkaniową "A", Wspólnotą Mieszkaniową "B". Przedmiotem umów jest nadzór nad bieżącą eksploatacją kotłowni opalanych piecami gazowymi zlokalizowanych w budynkach mieszkalnych, w częściach wspólnych budynku (kotłownie) lub też w lokalach mieszkalnych. W ramach umowy do obowiązków podatnika należą prace z zakresu:

* regularnego przeglądu urządzeń,

* konserwacja urządzeń,

* usuwanie drobnych usterek jak wymiana filtrów, uszczelek, itp.,

* konserwacja kotła i palnika,

* konserwacja pomp obiegowych c.o. po sezonie grzewczym,

* prowadzenie dziennika konserwacji urządzenia.

Ww. prace są wykonywane regularnie co najmniej raz w miesiącu przez pracownika podatnika (serwisanta).

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęć budowa, remont modernizacja, termomodernizacja oraz przebudowa, dlatego też w tym zakresie należy odwołać się do przepisów prawa budowlanego.

Z regulacji art. 3 pkt 8 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 z późn. zm.), przez remont należy rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego a nie stanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Należy wskazać, iż w myśl § 3 pkt 2 i pkt 3 rozporządzenia Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji z dnia 16 sierpnia 1999 r. w sprawie warunków technicznych użytkowania budynków mieszkalnych (Dz. U. Nr 74, poz. 836 z późn. zm.), naprawa główna to remont polegający na wymianie co najmniej jednego elementu budynku, z kolei naprawa bieżąca to okresowy remont elementów budynków, który ma na celu zapobieganie skutkom zużycia tych elementów i utrzymanie budynku we właściwym stanie technicznym. Natomiast z zapisu § 3 pkt 4 tego rozporządzenia wynika, iż konserwacja to wykonywanie robót mających na celu utrzymanie sprawności technicznej elementów budynku.

W konsekwencji powyższego, biorąc pod uwagę przedstawiony wyżej stan prawny należy stwierdzić, że konserwacja urządzeń grzewczych, spełnia definicję robót konserwacyjnych, zawartą w § 7 ust. 2 rozporządzenia. Tym samym, roboty konserwacyjne dotyczące urządzeń grzewczych opodatkowane są stawką podatku w wysokości 8%, stosownie do powołanego przepisu § 7 ust. 1 pkt 2 i 3 z uwzględnieniem § 7 ust. 3 rozporządzenia.

Ponadto, ustawa o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niniejszej ustawy nie zawierają definicji lokalu użytkowego. W związku z tym, należy posłużyć się definicją zawartą w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. Nr 75, poz. 690 z późn. zm.). Zgodnie z § 3 pkt 14 ww. rozporządzenia, lokalem użytkowym jest jedno pomieszczenie lub zespół pomieszczeń, wydzielone stałymi przegrodami budowlanymi, niebędące mieszkaniem, pomieszczeniem technicznym albo pomieszczeniem gospodarczym. Z kolei, pomieszczeniem technicznym jest pomieszczenie przeznaczone dla urządzeń służących do funkcjonowania i obsługi technicznej budynku (§ 3 pkt 12 cyt. rozporządzenia).

W związku z powyższym należy stwierdzić, iż kotłownia nie stanowi lokalu użytkowego, lecz jest pomieszczeniem technicznym, zatem nie podlega wyłączeniu z zakresu stosowania obniżonej 8% stawki podatku - dla robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy lub ich części - na mocy przepisu § 7 ust. 1 pkt 3 lit. a) rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Reasumując, wykonywane przez Wnioskodawcę usługi polegające na konserwacji pieców w kotłowniach we wszystkich obiektach budownictwa mieszkaniowego zarówno objętych społecznym programem mieszkaniowym, jaki i nieobjętym tym programem z wyłączeniem lokali użytkowych - są opodatkowane obniżoną do 8% stawką podatku VAT.

Należy podkreślić, że niniejsza interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania), tj. stawki podatku dla usług związanych z konserwacją pieców w kotłowniach znajdujących się w budynkach mieszkalnych. Inne kwestie przedstawione w opisie stanu faktycznego, które nie zostały objęte pytaniem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

W związku z tym, iż obniżona stawka podatku w wysokości 8% zgodnie z § 7 ust. 1 pkt 2 i 3 rozporządzenia w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług obejmuje roboty konserwacyjne w całym budownictwie mieszkaniowym, o którym mowa w art. 2 pkt 12 ustawy - pytanie dotyczące sposobu ustalania i dokumentowania powierzchni użytkowej obiektów, w których jest realizowana usługa świadczona przez Wnioskodawcę - stało się bezprzedmiotowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.