ILPP2/443-639/08-2/EN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Fundacji, przedstawione we wniosku z dnia 30 czerwca 2008 r. (data wpływu 10 lipiec 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania zbycia przedsiębiorstwa oraz korekty podatku naliczonego w związku ze zbyciem przedsiębiorstwa - jest nieprawidłowe.

W dniu 10 lipca 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania zbycia przedsiębiorstwa oraz korekty podatku naliczonego w związku ze zbyciem przedsiębiorstwa.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Fundacja może w oparciu o § 22 ust. 1 statutu fundacji prowadzić działalność gospodarczą i w tym celu może też tworzyć zakłady gospodarcze jako odrębne jednostki organizacyjne fundacji.

Fundacja prowadzi działalność gospodarczą poprzez wyodrębniony zakład gospodarczy polegającą na świadczeniu usług ochrony osób i mienia - prowadzenie stacji monitorowania alarmów oraz ochrona parkingów.

Zakład nie sporządza odrębnego bilansu, wyniki z jego prowadzenia ujęte są w sprawozdaniu finansowym Fundacji. Realia gospodarcze dużej konkurencji rynkowej w tym segmencie usług przemawiają za prowadzeniem tego rodzaju działalności w formie dużych konkurencyjnych podmiotów realizujących kompleksowe usługi ochrony osób i mienia zarówno w zakresie ochrony elektronicznej, jak i ochrony fizycznej.

Stąd też Rada Nadzorcza Fundacji podjęła decyzję o zbyciu zakładu gospodarczego przez sprzedaż kierując zapytanie ofertowe do podmiotów posiadających uprawnienia (koncesję) do wykonywania działalności usługowej w przedmiocie ochrony osób i mienia.

W ramach sprzedaży zostanie przeniesione na nabywcę ogół praw i obowiązków związanych z prowadzeniem zakładu, w tym: wyposażenie, środki trwałe, umowy obligacyjne zawarte w związku z prowadzeniem działalności jak również załoga tzn. pracownicy przejdą w ramach przejścia zakładu pracy na nowego pracodawcę w trybie art. 23 (1) Kodeksu pracy.

Ponieważ zakład nie posiadał nazwy indywidualizującej (zakład występował pod nazwą Fundacji) w ramach transakcji sprzedaży zakładu nie dojdzie do przeniesienia nazwy. Zakład na dzień sprzedaży nie będzie posiadał takich składników majątkowych jak własność nieruchomości, wierzytelności, patentów, praw autorskich czy praw z papierów wartościowych.

Natomiast, jeśli chodzi o koncesje i zezwolenia to nabywca zakładu posiada własną koncesję lub zezwolenie wobec czego przejście zakładu zapewni ciągłość świadczonych usług. Wraz ze sprzedażą przedsiębiorstwa nabywca wstąpi w miejsce zbywcy jako strona wszystkich istniejących umów na świadczenie usług, tym samym cała klientela zakładu przejdzie na nabywcę.

Odnośnie lokalu, to działalność stacji monitorowania alarmów prowadzona była przez Fundację w wynajmowanym lokalu. Ewentualny nabywca może prowadzić działalność w dotychczasowym lokalu lub przenieść się do innego.

Fundacja nie posiada zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych przychodów uzyskiwanych z działalności, gdyż cele działania Fundacji nie znajdują się w katalogu celów uprzywilejowanych, o których mowa w art. 17 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Sprzedaż zakładu odbędzie się w ramach jednej umowy sprzedaży zgodnie z art. 75 (1) kodeksu cywilnego tj. z podpisami notarialnie poświadczonymi. Po zbyciu zakładu Fundacja nie będzie prowadzić żadnej działalności gospodarczej, nie będzie posiadała bowiem innego przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W ramach transakcji sprzedaży nie zostaną przejęte zobowiązania, jako że zbywający nie posiada żadnych długów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy sprzedaż zakładu gospodarczego Fundacji jest zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług jako sprzedaż przedsiębiorstwa. Czy nabywca dokonuje korekty odliczonego podatku zgodnie z art. 91. ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług jeśli zbywca przedsiębiorstwa oraz jego nabywca nie prowadzili sprzedaży zwolnionej od podatku.

Zdaniem Wnioskodawcy, zbycie zakładu oznacza zbycie całego przedsiębiorstwa, a nie zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Dokonuje się bowiem tutaj wydzielenia z majątku Fundacji tych składników, które służyły wyłącznie prowadzeniu działalności gospodarczej. Po sprzedaży zakładu Fundacja nie będzie miała składników pozwalających na prowadzenie działalności gospodarczej. Stąd dojdzie tutaj do sprzedaży przedsiębiorstwa jako całości tzn. jako zespołu składników niematerialnych i materialnych przeznaczonego do prowadzenia działalności gospodarczej.

Kwestia braku samodzielnego sporządzania bilansu przez zakład jest bez znaczenia, gdyż ustawodawca w art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług nie wymaga w odniesieniu do przedsiębiorstwa sporządzania bilansu. Fundacja powołuje się w tym miejscu na wyrok WSA w Warszawie z dnia 7 lutego 2008 r. sygn. akt III SA/Wa 934/07, z którego wynika, że wydzielona część majątku może stanowić przedsiębiorstwo w rozumieniu tego przepisu.

Odnośnie korekty podatku naliczonego, Fundacja stoi na stanowisku, że w związku z faktem, iż zbywca przedsiębiorstwa jak i jego nabywca nie prowadzą dostawy zwolnionej od opodatkowania, nie będzie miał w tej sytuacji zastosowania art. 91 ust. 9 ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Artykuł 7 ust. 1 ustawy, stanowi iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Zgodnie z przepisem art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zakładu (oddziału) samodzielnie sporządzającego bilans.

Pojęcie "transakcji zbycia" należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu "dostawy towarów", w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. "zbycie" obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu).

Wskazać należy, iż ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera definicji "przedsiębiorstwa". Zastosowanie znajdą tutaj przepisy art. 55 ¹ i art. 55 ² ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Przepis art. 551 Kodeksu cywilnego definiuje przedsiębiorstwo jako zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej.

Przedsiębiorstwo swoim zakresem obejmuje w szczególności:

Zatem składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Jeżeli zatem warunki, o których mowa w art. 55 ¹ Kodeksu cywilnego, zostaną spełnione, to sprzedaż przedsiębiorstwa nie będzie podlegała przepisom ustawy.

Należy tu wskazać również art. 55 ² Kodeksu cywilnego, w którym ustawodawca wprowadza zasadę, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Zatem tylko przedsiębiorstwo rozumiane jako całość nie jest towarem w świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują również pojęcia "zakładu (oddziału)". W celu jego określenia należy odwołać się do przepisów ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (tekst jedn. Dz. U. z 2007 r. Nr 155, poz. 1095 z późn. zm.).

Artykuł 5 pkt 4 powołanej ustawy stanowi, że oddziałem (zakładem) jest wyodrębniona i samodzielna organizacyjnie część działalności gospodarczej wykonywana przez przedsiębiorcę poza głównym miejscem wykonywania działalności.

Zgodnie z przepisami ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn. Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 z późn. zm.) - art. 11 ust. 2 i następne - jednostki posiadające oddziały (zakłady) mogą prowadzić księgi rachunkowe oddziałów (zakładów) w siedzibie jednostki lub oddziałów (zakładów).

W myśl art. 51 ust. 1 ww. ustawy jednostka, w skład której wchodzą jednostki organizacyjne sporządzające samodzielne sprawozdania finansowe, sporządza łączne sprawozdanie finansowe, będące sumą sprawozdania finansowego jednostki i wszystkich jej oddziałów (zakładów), wyłączając odpowiednio:

Stosownie do art. 45 ust. 2 powołanej ustawy sprawozdanie finansowe składa się z:

Zatem w świetle powyższego stwierdzić należy, iż bilans, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług jest bilansem sporządzanym zgodnie z przepisami ww. ustawy o rachunkowości i wchodzącym w skład sprawozdania finansowego sporządzanego przez jednostkę.

Zbycie zakładu (oddziału) nie podlega ustawie o VAT, jeśli samodzielnie sporządza on bilans (czyli podlega przepisom o rachunkowości).

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca zamierza sprzedać zakład gospodarczy. W ramach sprzedaży zostanie przeniesione na nabywcę ogół praw i obowiązków związanych z prowadzeniem zakładu, w tym: wyposażenie, środki trwałe, umowy obligacyjne zawarte w związku z prowadzeniem działalności jak również załoga tzn. pracownicy przejdą w ramach przejścia zakładu pracy na nowego pracodawcę w trybie art. 23 (1) Kodeksu pracy.

Ponieważ zakład nie posiadał nazwy indywidualizującej (zakład występował pod nazwą Fundacji) w ramach transakcji sprzedaży zakładu nie dojdzie do przeniesienia nazwy. Zakład na dzień sprzedaży nie będzie posiadał takich składników majątkowych jak własność nieruchomości, wierzytelności, patentów, praw autorskich czy praw z papierów wartościowych.

Należy zaznaczyć, iż aby przepisy ustawy o VAT nie miały zastosowania do czynności sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa, wydzielona przez Wnioskodawcę część przedsiębiorstwa musi najpierw posiadać samodzielność ekonomiczną, (musi być oddziałem samodzielnie sporządzającym bilans) przejawiającą się w tym, że:

Nie wystarczy bowiem, że ze względu na pewną samodzielność pod względem technicznym, czy nawet organizacyjnym, powyższy zespół składników majątkowych mógłby potencjalnie stanowić odrębne przedsiębiorstwo, ponieważ art. 6 pkt 1 ustawy wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie wszystkich składników niemajątkowych i majątkowych powiązanych ze sobą funkcjonalnie i przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia wyłącznie składników majątkowych, które potencjalnie mogłyby stanowić przedsiębiorstwo.

Odnosząc zatem przedstawiony stan prawny do przedstawionego zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, iż przedmiotem sprzedaży są składniki majątku przedsiębiorstwa, a nie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55 ¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) ani też zakład (oddział) samodzielnie sporządzający bilans.

Zatem powołane przez Wnioskodawcę przepisy art. 6 pkt 1 ustawy, nie będą miały zastosowania w sprawie. Przepisy te bowiem jak wyżej wskazano, odnoszą się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zakładu (oddziału) samodzielnie sporządzającego bilans. Natomiast brak finansowego wyodrębnienia polegający na tym, że wydzielona część przedsiębiorstwa, będąca przedmiotem sprzedaży nie prowadzi własnych ksiąg handlowych stanowi istotny element stanu faktycznego nie pozwalający uznać stanowiska Wnioskodawcy za prawidłowe.

Należy bowiem zauważyć, iż zgodnie z powołanym wyżej przepisem art. 55 ¹ Kodeksu cywilnego przedsiębiorstwo obejmuje również księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności jako istotny jego składnik.

Z opisu zdarzenia przyszłego nie wynika aby Wnioskodawca wraz ze sprzedażą części przedsiębiorstwa miał przekazać także księgi.

Zatem nie można uznać, iż wydzielona przez Wnioskodawcę część przedsiębiorstwa, stanowi całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, iż sprzedawany majątek nie stanowi na tyle zorganizowanego kompleksu praw, obowiązków i rzeczy, iż zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

O przeniesieniu na nabywcę przedsiębiorstwa można mówić wówczas, gdy zbyciem byłby objęty istotny zespół składników, w tym indywidualizujący przedsiębiorstwo (nazwa przedsiębiorstwa). Wyłączenie bowiem określonych elementów dyskwalifikuje całą transakcję jako obejmującą w swym przedmiocie przedsiębiorstwo.

W świetle powyższego, stwierdzić należy, iż zbycie zakładu gospodarczego świadczącego usługi ochrony osób i mienia, do którego nie będzie miał zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy, będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wnioskodawca będzie zobowiązany opodatkować planowaną sprzedaż według stawek właściwych dla poszczególnych składników majątku przedsiębiorstwa.

Odnosząc się do powołanego przez Wnioskodawcę wyroku sądu administracyjnego stwierdzić należy, iż jest on rozstrzygnięciem w konkretnej sprawie i tylko do niej się zawęża. W związku z tym nie ma mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Powyższe wynika z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.), w którym postanowiono, iż wyroki sądów wydawane są w konkretnych sprawach i dotyczą wyłącznie tych spraw, w których zapadły.

Wyżej przedstawione stanowisko jest również zgodne z art. 87 Konstytucji RP, w którym postanowiono, iż źródłami powszechnie obowiązującego prawa Rzeczypospolitej Polskiej są: Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz rozporządzenia.

Ponadto, tut. Organ stwierdza, że z uwagi na fakt, że w przedmiotowej sprawie nie wystąpiła przesłanka do zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy, który stanowi że przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zakładu (oddziału) samodzielnie sporządzającego bilans, w związku z tym pytanie - czy nabywca dokonuje korekty odliczonego podatku zgodnie z art. 91. ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług, jeśli zbywca przedsiębiorstwa oraz jego nabywca nie prowadzili sprzedaży zwolnionej od podatku - staje się bezprzedmiotowe. Bowiem obowiązek dokonania korekty przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zakładu (oddziału) dotyczy przypadku zbycia przedsiębiorstwa lub zakładu (oddziału), o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy - co w przedmiotowej sprawie nie będzie miało miejsca.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Dodatkowo informuje się, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie opodatkowania zbycia przedsiębiorstwa oraz korekty podatku naliczonego w związku ze zbyciem przedsiębiorstwa. Natomiast w zakresie pytania dotyczącego podatku dochodowego od osób prawnych oraz pytania dotyczącego podatku od czynności cywilnoprawnych zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia nr ILPB3/423-446/08-2/HS i ILPB2/436-71/08-2/AJ z dnia 10 października 2008 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Nadmienia się, iż zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), rozpoznawanie spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych dotyczących wydawania w indywidualnych sprawach pisemnych interpretacji przepisów prawa podatkowego (interpretacje indywidualne), o których mowa w art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), przekazuje się wojewódzkim sądom administracyjnym, na których obszarze właściwości strona skarżąca zamieszkuje lub ma siedzibę. Powyższe rozporządzenie, zgodnie z brzmieniem § 3, wchodzi w życie po upływie 30 dni od dnia ogłoszenia, tj. z dniem 11 października 2008 r.

W związku z powyższym tut. Organ informuje, że jeżeli skarga na niniejszą interpretację będzie składana po dniu 10 października 2008 r., właściwym do jej rozpoznania będzie Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.