ILPP2/443-633/10-4/AD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 27 kwietnia 2010 r. (data wpływu 4 maja 2010 r.) uzupełnionym pismem z dnia 30 czerwca 2010 r. (data wpływu 5 lipca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży gruntu - jest nieprawidłowe.

W dniu 4 maja 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży gruntu. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 30 czerwca 2010 r. (data wpływu 5 lipca 2010 r.) o doprecyzowanie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni jest rolnikiem ryczałtowym. Posiada gospodarstwo rolne, które odziedziczyła w 1971 r. po rodzicach (6,37ha). Gospodarując na tym gruncie w 2000 r. postanowiła powiększyć gospodarstwo rolne nabywając grunty rolne niezabudowane IV i V klasy. Ponieważ w ostatnich latach grunty nie przynosiły dochodów, a wręcz dawały straty, nie były użytkowane, leżały ugorem. Zainteresowana postanowiła więc część gospodarstwa podzielić i sprzedać. Na pozostałym gruncie gospodaruje nadal na potrzeby własne. Sprzedany grunt w planach zagospodarowania przestrzennego Gminy został przeznaczony pod zabudowę. Wnioskodawczyni zaznaczyła, że to nie ona występowała o przekształcenie gruntu na działki budowlane.

W uzupełnieniu wniosku Zainteresowana wskazała, że grunty nabyte w spadku w 1952 r. jak i zakupione w 2000 r. są przez nią wykorzystywane jako użytki zielone do obecnego czasu. Zakupione w 2000 r. grunty w pierwszym roku zostały przeznaczone pod zasiew. Ponieważ uprawa przyniosła stratę w wysokości 2.800 zł, w następnych latach Wnioskodawczyni wykorzystywała je jako użytki zielone. W ostatnim roku część gruntów zarówno tych odziedziczonych jaki i dokupionych leżała odłogiem. Wyłącznie raz były one koszone by nie dopuścić do dewastacji.

Na przedmiotowych gruntach Zainteresowana nie prowadziła innej działalności, nie pobierała z tego tytułu żadnych dotacji, nie dzierżawiła ani nie wynajmowała przedmiotowych gruntów, nie wykonywała żadnych czynności przygotowawczych do zbycia, nie uzbrajała terenu, ani go nie grodziła.

Wnioskodawczyni poinformowała, że grunty nabyła x 2000 r. na podstawie aktu notarialnego Nr A x częściowo za gotówkę, a częściowo zakup został sfinansowany kredytem.

W bieżącym roku Zainteresowana planuje sprzedać 9 działek. Natomiast w przyszłości, o ile znajdzie nabywcę na tak nieurodzajne, nieatrakcyjne tereny, planuje sprzedać całe gospodarstwo (zabudowania oraz pozostałe grunty).

Ponadto Wnioskodawczyni poprosiła o jedno rozstrzygnięcie przedmiotowej sprawy w zakresie tego samego tematu (opodatkowania sprzedaży działek).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż części gruntu z majątku osobistego, podzielony na działki, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zdaniem Wnioskodawczyni, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, a także w oparciu o wyrok NSA z dnia 29 października 2007 r. sprzedaż gruntu nabytego wcześniej na potrzeby gospodarstwa rolnego, do majątku osobistego odbywa się bez odliczenia VAT. Zainteresowana nie występowała o przekształcenie tego gruntu na działki budowlane, w związku z czym nie ma obowiązku naliczania i odprowadzania podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Zgodnie z ww. przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 5 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - na mocy ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W świetle przytoczonych wyżej przepisów zauważyć należy, iż status podatnika podatku od towarów i usług, wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży gruntu jest podatnikiem podatku VAT, istotnym jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów cytowanej wyżej ustawy. Z kolei, w celu ustalenia, czy dostawa działek wyczerpuje znamiona pojęcia "działalność gospodarcza" koniecznym jest ustalenie, czy zamiarem wykonania czynności jest jej dokonywanie w sposób częstotliwy. Ponieważ ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia "zamiar", jak również nie precyzuje pojęcia "sposób częstotliwy", w każdym przypadku należy badać, czy intencją dokonania określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowo-prawne było dokonywanie tej czynności wielokrotnie (więcej niż jednokrotnie).

Zasady wykładni językowej i funkcjonalnej definicji działalności gospodarczej prowadzą do wniosku, że działalność gospodarczą stanowi nie tylko działalność częstotliwa, czyli stała i powtarzalna, ale także jednorazowa czynność, jeżeli wiąże się z nią zamiar częstotliwości, przy czym wspomniana działalność powinna być wykonywana przez producenta, handlowca, usługodawcę, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika lub wykonującego wolny zawód.

Zgodnie z zapisem art. 2 pkt 15 ustawy o podatku od towarów i usług, działalność rolnicza obejmuje produkcję roślinną i zwierzęcą, w tym również produkcję materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcję warzywniczą, gruntową, szklarnianą i pod folią, produkcję roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadowniczą, chów, hodowlę i produkcję materiału zarodkowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcję zwierzęcą typu przemysłowego oraz chów i hodowlę ryb i innych organizmów żyjących w wodzie, także uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin: "in vitro", fermową hodowlę i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowlę i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, chów i hodowlę dżdżownic, entomofagów i jedwabników, prowadzenie pasiek oraz chów i hodowlę innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym oraz sprzedaż produktów gospodarki leśnej i łowieckiej, z wyjątkiem drewna okrągłego i drzew tropikalnych (PKWiU 02.01.13) oraz bambusa (PKWiU 02.01.42-00.11), a także świadczenie usług rolniczych.

W myśl pkt 16 ww. artykułu, pod pojęciem gospodarstwo rolne - należy rozumieć gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów o podatku rolnym.

Z regulacji art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (tekst jedn. Dz. U. z 2006 r. Nr 136, poz. 969 z późn. zm.) wynika, że za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Pojęcie gospodarstwa rolnego zdefiniowano również w przepisach ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). W ustawie tej zdefiniowano także pojęcie przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 55¹ powołanej ustawy, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Stanowi zatem zorganizowany kompleks majątkowy przeznaczony do prowadzenia działalności produkcyjnej, handlowej lub usługowej.

Natomiast w myśl art. 55³ ustawy - Kodeks cywilny, za gospodarstwo rolne uważa się grunty rolne wraz z gruntami leśnymi, budynkami lub ich częściami, urządzeniami i inwentarzem, jeżeli stanowią lub mogą stanowić zorganizowaną całość gospodarczą oraz prawami związanymi z prowadzeniem gospodarstwa rolnego. Biorąc pod uwagę powyższe należy przyjąć, że gospodarstwo rolne spełnia określone w Kodeksie cywilnym wymogi właściwe dla przedsiębiorstwa. Celem przedsiębiorstwa, którym jest gospodarstwo rolne, zawsze jest produkcja rolnicza, bez względu na to w jaki sposób zostaną wykorzystane pożytki z tej działalności.

Należy wskazać, że rolnicy wykonujący działalność rolniczą w rozumieniu art. 2 pkt 15 ustawy o podatku od towarów i usług, prowadzą działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 1 ustawy i są podatnikami tego podatku, z tym że dokonując dobrowolnej rejestracji uzyskują status czynnego podatnika, a w przypadku braku rejestracji - są podatnikami zwolnionymi - rolnikami ryczałtowymi.

Biorąc pod uwagę przytoczone regulacje prawne oraz fakt, że działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, obejmuje wszelką działalność, w tym wykonywaną przez rolników, należy przyjąć, iż gospodarstwo rolne (pomimo jego odrębnego zdefiniowania w ustawie o podatku od towarów i usług), stanowi analogiczną do przedsiębiorstwa jednostkę organizacyjną, w ramach której prowadzona jest działalność gospodarcza. W efekcie rolnik sprzedający działki wykorzystywane w działalności rolniczej nie zbywa majątku osobistego, ale jeden ze składników gospodarstwa rolnego (przedsiębiorstwa). Cytowana definicja gospodarstwa rolnego zawarta w art. 55³ Kodeksu cywilnego, podobnie jak definicja przedsiębiorstwa z art. 55¹ tej ustawy, akcentuje aspekt przedmiotowy w odróżnieniu od definicji gospodarstwa rolnego zawartej w art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym, akcentującej aspekt gruntowy, typowo własnościowy.

W przypadku, gdy rolnik wytwarza produkty rolne, czyniąc to na gruntach wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, wówczas sprzedaż przez niego gruntu, który stanowi składnik majątkowy gospodarstwa rolnego (przedsiębiorstwa), uznawana jest za działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem od towarów i usług. Nie można zgodzić się z twierdzeniem, że zbywane działki wchodzące w skład gospodarstwa rolnego to sprzedaż majątku prywatnego. W takim przypadku będzie dochodzić do sprzedaży przedsiębiorstwa. Majątkiem osobistym - w ocenie tutejszego organu - są tylko te grunty, które podatnik posiada i wykorzystuje na potrzeby osobiste, a nie te, które użytkuje w ramach działalności gospodarczej - działalności rolniczej. Bowiem, aby rolnik mógł dokonywać produkcji roślinnej i zwierzęcej oraz innej wskazanej w art. 2 pkt 15 ustawy, a także uzyskiwać towary wymienione w zał. nr 2 do ustawy o podatku od towarów i usług (np. warzywa, owoce, rośliny przemysłowe, zwierzęta żywe i produkty pochodzenia zwierzęcego), musi wykorzystywać grunt rolny, który należy traktować jako warsztat produkcyjny.

Zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług definicja działalności gospodarczej ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem "podatnik" te wszystkie podmioty, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawczyni jest rolnikiem ryczałtowym. Posiada gospodarstwo rolne, które odziedziczyła w 1971 r. po rodzicach (6,37ha). Gospodarując na tym gruncie w 2000 r. postanowiła powiększyć gospodarstwo rolne nabywając grunty rolne niezabudowane IV i V klasy. Ponieważ w ostatnich latach grunty nie przynosiły dochodów, a wręcz dawały straty, nie były użytkowane, leżały ugorem. Zainteresowana postanowiła więc część gospodarstwa podzielić i sprzedać. Na pozostałym gruncie gospodaruje nadal na potrzeby własne. Sprzedany grunt w planach zagospodarowania przestrzennego Gminy został przeznaczony pod zabudowę. Wnioskodawczyni zaznaczyła, że to nie ona występowała o przekształcenie gruntu na działki budowlane.

Dodatkowo Zainteresowana wskazała, że nabyte w spadku jak i zakupione w 2000 r. są przez nią wykorzystywane jako użytki zielone do obecnego czasu. Zakupione w 2000 r. grunty w pierwszym roku zostały przeznaczone pod zasiew. Ponieważ uprawa przyniosła stratę w wysokości 2.800 zł, w następnych latach Wnioskodawczyni wykorzystywała je jako użytki zielone. W ostatnim roku część gruntów zarówno tych odziedziczonych jaki i dokupionych leżała odłogiem. Wyłącznie raz były one koszone by nie dopuścić do dewastacji.

Na przedmiotowych gruntach Zainteresowana nie prowadziła innej działalności, nie pobierała z tego tytułu żadnych dotacji, nie dzierżawiła ani nie wynajmowała przedmiotowych gruntów, nie wykonywała żadnych czynności przygotowawczych do zbycia, nie uzbrajała terenu, ani go nie grodziła.

W bieżącym roku Zainteresowana planuje sprzedać 9 działek. Natomiast w przyszłości, o ile znajdzie nabywcę na tak nieurodzajne, nie atrakcyjne tereny, planuje sprzedać całe gospodarstwo (zabudowania oraz pozostałe grunty).

Ustawą z dnia 20 lipca 2000 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym i ustawy o opłacie skarbowej (Dz. U. Nr 68, poz. 805), która zaczęła obowiązywać z dniem 4 września 2000 r. wprowadzono do ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.) m.in. definicję działalności rolniczej i rolnika ryczałtowego.

Z opisu sprawy wynika, iż grunty otrzymane w drodze dziedziczenia jak i te dokupione w 2000 r. były i są wykorzystywane przez Wnioskodawczynię - rolnika ryczałtowego jako użytki zielone. Dodatkowo grunty dokupione w 2000 r. były przez nią przeznaczone pod zasiew. Tym samym grunty te służyły i służą działalności rolniczej.

W związku z powyższym, stwierdza się, że planowana sprzedaż przedmiotowych działek nosi znamiona działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, a dokonująca dostawy tych działek Wnioskodawczyni wykonuje czynności, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Zainteresowana nie będzie więc sprzedawać majątku osobistego lecz majątek składający się na przedsiębiorstwo rolne. W związku z powyższym czynność ta podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.